企業內部控制的評價體系研究

【摘要】企業內部控制是企業相關目標實現的合理保證。為了保證企業內部控制實施的有效性必須選取適當、合理的內部控制評價方法，從而提高企業的治理水平，有效地防范和控制風險。

【關鍵詞】內部控制內部控制評價評價體系

一、企業內部控制的發展歷史

內部控制概念的提出迄今為止已經有80多年的歷史了。內部控制的首次定義是出現在美國會計師協會的審計委員會于1924年做的報告中，該報告名為《內部制度：一種調節制度以及對獨立的注冊會計師和管理者的重要性》。1958年，審計委員會發布了《審計程序公告第二十九號》，該公告將內部控制分為內部的會計控制和內部的管理控制兩種形式。1988年，美國會計師協會發布了《審計準則公告第五十五號》，在該公告中提出了控制的環境、控制的程序和會計系統是內部控制的三要素，并提出了“內部控制結構”以代替“內部控制”。1922年，美國會計學會、美國注冊會計師協會等各團體組織做的“發起組織委員會”報告中，又提出了內部控制包含控制環境、控制活動、信息與溝通、風險評估和監控者五個相互聯系要素。在過去的半個多世紀里，內部控制有了飛速的發展。這其中既包括企業內部管理的自身因素，也有外部因素的作用，而政府的推動亦是關鍵的外部因素。美國政府實施了一系列的措施和通過了一些法規來推動內部控制的發展。1970年，美國國會推出了《反國外行賄法案》，該法案中明確規定企業必須建立內控制度；八九十年代，美國的企業界出現的一系列的舞弊事件使得美國修正了內部控制的定義，規范了內部控制的標準和指南，提出了著名的COSO報告。

到目前為止，內部控制的演進經歷了內部牽制階段、內部控制制度階段、內部控制結構階段、內部控制整體框架階段和企業風險管理整體框架階段等五個發展階段。其中，內部牽制是內控制度發展的第一階段，內部牽制能在一定程度上明確職責并實現業務間的相互檢查和控制；在內部控制制度階段，內部控制首次有了明確的定義，在該階段，內部控制已經超越了與財務部門直接相關的事項；在內部控制結構階段，美國注冊會計師協會公告了《審計準則公告第五十五號——關于對財務報表審計中的內控結構的考慮》，該公告提出了內部控制結構應當包括三個要素，即：控制環境、會計制度和控制程序；在內部控制整體框架階段，COSO內部控制框架提出了內部控制整體框架應該包括控制活動、控制環境、風險評估、信息與溝通和監督五個相互聯系、相互作用的要素；在企業風險管理整體框架階段，內部控制實現了控制目標、控制的內部要素、管理者在內部控制中的任務的擴展、深化和變化。

內部控制并不是獨立存在的，是為了實現企業的目標而出現的。因此，我們必須關注內部控制的有效性。從本質上講，內部控制的有效性是指內部控制保證內部控制相關目標實現提供一種保證的程度或水平，不同程度的內控有效性可以提供不同的程度的保證。因此為了保證內部控制的持續有效性，必須實施一定的內部控制評價程序。

二、企業內部控制評價的一般理論

（一）企業內部控制評價的含義

內部控制評價的定義已經被學術界做了充分的研究和歸納。其中最具代表性的是“PCAOB Audit Standard No.5”的觀點，認為內部控制評價是由企業內部的管理者和外部的獨立評價單位實施的，是對內部控制的實施效果做出分析和評估的一種過程，并具有一定的風險性。我國的《內部控制評價指引》也對內部控制評價做出了明確的定義，指出了內部控制評價的內容和要求——評價內容為內部控制的有效性并要求內部控制應該具有全面性。因此，我們定義內部控制評價主要著眼于內部控制評價的主體、評價的范圍和內容以及評價的效果。

（二）企業內部控制評價標準

就目前的情況來看，內部控制評價的標準主要有以下三種代表性觀點：

一是認為內部控制的標準應該就是內部控制的目標；一是以內部控制五要素作為內控評價的標準；一是認為內部控制評價的標準包括一般的標準和具體的標準。企業內部控制的完整、合法和有效既是內部控制一般的標準，而具體標準是指對企業內部控制評價具體應用的標準，包括內控要素評價標準、內控類別評價標準和內控具體細節評價標準。

三、企業內部控制評價體系的構建

（一）構建企業內控評價體系的原則

1.保證內控評價體系的全面性。企業的內控評價體系應當涵蓋企業內部控制的規劃和運行，涉及企業的各種交易和事項，既應該全面地反映被評估企業的內控制度的總體質量狀況，也要反映企業的內部環境，控制的活動、風險的評估、信息與溝通和內部監督等內控五要素的具體情況。

2.貫徹重要性原則。內部控制評價體系指標的設計要在全面評價的基礎上，重點關注企業的重大業務事項、重要業務活動和高風險領域所涉及的內控制度的有效性和完善性。

3.系統性原則。內部控制評價體系的建立必須高屋建瓴，從整體上來考慮相關指標的相互關系，保證內控評價體系指標數量選取的合理性，并使個指標之間具有一定的邏輯性。

4.融合定量和定性分析的原則。企業的內控體系涉及到企業運營的方方面面，既要考慮到內部控制具有的主觀性，也要考慮到其具有的客觀性，使內控評價指標體系融合定量指標和定性指標，最終量化評價指標。

（二）構建企業內部控制評價體系的思路

我們在建立企業內部控制評價體系時的思路主要是通過企業內控五要素了作為評價內控制度的基本框架。通過這樣的基本模式來確定評價要點，評價各要素的主要內容和實施情況。

確定評價指標的過程中，要將層次化、條理化相關的制約因素，集中反映評價目標的特征，并合理確定各層次目標對整體評價的影響。在選取評價指標時，要選擇合理的定量指標的評價標準，并采用適當方法量化定性指標。合理有效的指標體系應該針對具體的評價目標和評價對象進行分析，并盡量簡化評價體系，以保證評價活動的實用性和經濟性。

參考文獻

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作者簡介：袁倩蕓（1991-），女，漢族，甘肅永昌人，本科，西南財經大學會計學院，研究方向：內部控制。

（責任編輯：趙春輝）