跨國公司利用避稅地避稅的法律規(guī)制

摘 要:隨著經(jīng)濟全球化的迅速發(fā)展，跨國公司的避稅問題在國際上日趨嚴重。如何有效地規(guī)制跨國公司的國際避稅，一直是各國所面臨的一個重大稅收難題。尤其是避稅港的建立，為跨國公司進行國際避稅打開了“方便之門”。本文從國際避稅的概念和跨國公司利用避稅港避稅的現(xiàn)狀入手，進而分析了跨國公司利用避稅港避稅的原因及表現(xiàn)方式，并嘗試提出反跨國公司利用避稅地避稅應(yīng)采取的完善措施。

關(guān)鍵詞:跨國公司 國際避稅 避稅港

中圖分類號:D922.2文獻標識碼:A文章編號:1674-098X(2011)12(b)-0200-02

經(jīng)濟全球化的背景之下，當(dāng)代跨國公司已成為國際經(jīng)濟活動的核心角色。貿(mào)易自由化和金融市場的一體化進程的加快，為跨國公司從事國際化生產(chǎn)和經(jīng)營活動提供了優(yōu)越的環(huán)境，但同時跨國公司成為國際上主要的納稅義務(wù)主體。國際上大量避稅行為的存在不僅侵犯了各國的國家利益，使得各國財政收入的大量流失，而且還扭曲了國際正常的市場競爭秩序，造成稅負不平，從而影響了國際收支的平衡。因此，研究跨國公司的避稅行為有其必要性，本文僅從跨國公司利用避稅地的避稅行為進行探討，并提出國際上應(yīng)對此類行為的一些防范策略。

1 跨國公司利用避稅地避稅概述

1.1 國際避稅

研究跨國公司國際避稅的法律規(guī)制，首先要明確的是國際避稅的含義。國際避稅，是指國際納稅人利用各國稅法或稅收協(xié)定規(guī)定的疏漏之處，采取某種公開的或形式上不違法的行為，達到減輕或規(guī)避法律要求其承擔(dān)的納稅義務(wù)的目的。國際避稅可以說是國內(nèi)避稅的延伸和發(fā)展，其特殊性表現(xiàn)為:首先是主體的延伸，進行避稅的主體具有跨國性。其次是跨國納稅人所逃避的法律既可以是一國國內(nèi)法，也可以是各國間的國際稅收協(xié)定。

1.2 跨國公司利用避稅地避稅現(xiàn)狀

在經(jīng)濟全球化浪潮的考驗之下，跨國公司現(xiàn)已成為國際經(jīng)貿(mào)交往的核心主體。當(dāng)前國際社會，跨國公司避稅的主要途徑包括利用轉(zhuǎn)讓定價轉(zhuǎn)移利潤、濫用國際稅收協(xié)定、資本弱化、利用電子商務(wù)、金融衍生工具避稅、利用避稅地避稅等形式。但由于多數(shù)國家已經(jīng)建立越來越嚴密的轉(zhuǎn)讓定價稅制，通過轉(zhuǎn)讓定價避稅日益困難;由于濫用稅收協(xié)定的空間有限且操作困難，加上已經(jīng)形成反濫用國際稅收協(xié)定的規(guī)范，通過濫用稅收協(xié)定進行相對較少。1因此，通過避稅港避稅進行避稅呈現(xiàn)出日益增長趨勢。

1.3 跨國公司利用避稅地避稅原因分析

避稅港是指為跨國投資者取得所得或財產(chǎn)不征稅或按很低的稅率征稅的國家或地區(qū)。像拉丁美洲的巴哈馬、開曼群島，澳洲的瓦努阿圖、瑙魯，歐洲的瑞士等國，以及我國香港特別行政區(qū)等。22000年6月26日，經(jīng)合組織發(fā)布了一份題為《認定和消除有害稅收行為的進程》的報告，在這份報告中列出了35個國際避稅地。列入避稅地的國家和地區(qū)必須符合以下標準:(1)有效稅率為零或只有名義的有效稅率;(2)缺乏有效的信息交換;(3)缺乏透明度;(4)沒有實質(zhì)性經(jīng)營活動的要求。3跨國公司之所以采用國際避稅地的方式進行避稅，主要要以下幾個原因:

(1)客觀原因:各國稅收征管制度的規(guī)定存在差異;由于各國的稅法和稅收制度很難在內(nèi)容和標準上達到完全一致，從而使跨國納稅人有機可乘。此外，跨國公司本身結(jié)構(gòu)上的特殊性，為其進行國際避稅提供了更大的可行性。

(2)主觀原因:追尋利益最大化是為商之道的一個亙古不變的“真理”。跨國公司作為國際經(jīng)濟交往的核心載體，如何實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化是其經(jīng)營之根本。

(3)避稅港的存在，為跨國公司進行國際避稅提供了便利條件。目前，利用避稅港避稅的方式越來越受到眾多的跨國公司的垂青，甚至有人將避稅港稱之為“避稅天堂”。出現(xiàn)這種現(xiàn)象，主要是因為避稅地本身具有得天獨厚的優(yōu)越環(huán)境。主要表現(xiàn)為:(1)提供免稅及低稅待遇;一般而言，在所得稅和資本利得稅等稅收上避稅地采取零稅率或低稅率，這就減少了跨國公司的稅收成本開銷，這是跨國公司選擇這種方式避稅最主要的原因。(2)制度保障;跨國公司尋求海外投資市場時，政治因素也是其考慮的重要因素之一。穩(wěn)定的政治局勢，可以減小跨國公司海外投資風(fēng)險。此外，避稅地實行較為寬松的外匯管制措施，貨幣兌換自由，為跨國公司實現(xiàn)轉(zhuǎn)移經(jīng)濟資源、資本的自由流轉(zhuǎn)提供了保障。(3)良好的投資、經(jīng)營環(huán)境;在避稅港銀行秘密和商業(yè)秘密有較嚴格的保護性制度，確保了跨國投資者的信息安全。同時，避稅地國家大體上都有一個良好的交通、通信等便利的服務(wù)設(shè)施，有利于投資者持續(xù)、穩(wěn)定、高效的經(jīng)營。

2 跨國公司利用避稅地避稅表現(xiàn)形式

由于跨國公司可以利用其在不同國家的兩個或兩個以上的實體經(jīng)濟組織從事跨國生產(chǎn)經(jīng)營活動，這種經(jīng)營活動的跨國性、經(jīng)營戰(zhàn)略的全球性、管理的集中性和公司內(nèi)部的關(guān)聯(lián)性等特點，決定了其避稅工作的復(fù)雜性。一般而言，跨國公司往往采用在避稅港設(shè)立“基地公司”實施避稅行為，基地公司是指設(shè)立在避稅港實際由外國股東控制的公司，以此達到避稅的目的。4跨國納稅人利用基地公司進行避稅的方式一般有以下幾種方式。

2.1 以基地公司作為控股公司

這種方式是跨國納稅人利用避稅港實現(xiàn)國際避稅的主要形式，就是通過在避稅港境外的財產(chǎn)和所得匯集在基地公司的賬戶下，來逃避母公司所在國的稅負。這種形式一般要求境外的子公司將獲得的利潤以股息形式匯回基地公司，這樣也就減輕了整體稅負。

2.2 以基地公司作為中轉(zhuǎn)公司

通過設(shè)在避稅港的中轉(zhuǎn)公司將高稅國利潤轉(zhuǎn)移其下，達到了減輕稅負的目的。這些中轉(zhuǎn)公司被形象的稱之為“信箱公司”、“招牌公司”、“離岸公司”，它們大都表現(xiàn)為保險公司、金融公司、貿(mào)易公司。這類公司的設(shè)立受到跨國公司股東的操控，且其全部或主要的經(jīng)營活動是在避稅地境外進行。這類信箱公司的主要作用，就是把公司集團在其他國家經(jīng)營活動中產(chǎn)生的大量收入，通過中介業(yè)務(wù)而歸在自己的名下，在低稅或無稅的條件下積累資金。可見，利用避稅地的基地公司開展中介業(yè)務(wù)，也就是虛買虛賣的中介業(yè)務(wù)，并借助于轉(zhuǎn)讓定價手段，就可以實現(xiàn)向避稅地轉(zhuǎn)移營業(yè)利潤和其他所得，借以逃避承受高稅居住國中較高稅負的目的。5跨國公司一般通過這種在避稅地虛構(gòu)納稅實體，大量制造零利潤，甚至負利潤的假象迷惑各國稅收機關(guān)，來逃避稅務(wù)的繳納。

2.3 以基地公司作為信托公司

此外，避稅主體還可通過對征稅對象的移動，但公司、個人不遷移的形式進行資產(chǎn)信托來避稅。納稅人可將其財產(chǎn)或其他資產(chǎn)委托給避稅地的一家信托公司或信托銀行，由其處理財產(chǎn)的收益。納稅人也可以不改變自己所在國的居民身份，而運用各種方式將自己的收入或財產(chǎn)轉(zhuǎn)移到避稅地，以逃避原居住國的所得稅和遺產(chǎn)稅。這種避稅方法，一般要通過一個虛設(shè)的“信托投資”來實現(xiàn)，通常是在避稅地設(shè)立信托子公司或與避稅地的銀行簽訂信托或委托協(xié)議，在法律形式上使這部分收入或財產(chǎn)與原所有人分離。跨國納稅人可以利用避稅地不征或少征所得稅、遺產(chǎn)稅，以及對信托組織的稅收優(yōu)惠等條件，合法地逃避其財產(chǎn)應(yīng)承擔(dān)的所得稅額，如果該納稅人去世，其信托財產(chǎn)還可免交遺產(chǎn)稅或贈與稅。6這種方式有效的避免了外國政府對其財務(wù)上的限制與干涉。

3 跨國公司利用避稅地避稅的防范策略

國際避稅行為造成國際資本的非正常流動，表面上是侵害了有關(guān)國家的稅收利益，深層次而言，該行為對納稅人心理狀態(tài)產(chǎn)生了不良影響，甚而會影響到國際收支平衡，因此，各國有必要積極采取相應(yīng)的反避稅措施抑制并減少跨國公司的利用避稅地實施避稅行為增長的趨勢。由于，跨國納稅人所采取的國際避稅活動的多樣性，決定了國際反避稅行為的長期性與復(fù)雜性。

3.1 加強完善立法

國際避稅產(chǎn)生的根本原因在于各國稅法或稅收協(xié)定存在法律漏洞，所以，不僅需要各國盡快完善相關(guān)反避稅港避稅的法律規(guī)定，而且需要健全國際稅收征管法律制度。法律制度的差異性越少，跨國公司避稅的可能就越小。如何防止跨國經(jīng)濟實體利用法律的漏洞，這就需要借鑒國際上先進國家的反避稅的制度和技術(shù)成果，全面構(gòu)造反避稅法律制度。稅收國際化的客觀要求需要世界范圍內(nèi)的稅制改革，這并不是表明用一個統(tǒng)一的法律規(guī)定對全世界的稅收統(tǒng)一規(guī)定，而是需要一定的國際協(xié)調(diào)，一定的國際條約的約束和國際間的相互協(xié)作。除了各國間的稅收協(xié)調(diào)之外，國內(nèi)也應(yīng)建立一套專門的、可行性較強的反避稅法，明確各個職能部門的職責(zé)范圍，加強不同部門之間的相互配合。

3.2 嚴格執(zhí)法監(jiān)督

跨國公司通過改變其住所或通過轉(zhuǎn)移財產(chǎn)等稅收連結(jié)點，達到規(guī)避原來高稅收國家的法律適用，以求適用避稅地的稅收管制，所以就必須想辦法堵塞跨國公司可能成為避稅主體的通道。從跨國公司的成立、經(jīng)營、破產(chǎn)或是終止都應(yīng)當(dāng)建立嚴格的監(jiān)管制度各國。有必要加強稅務(wù)機關(guān)現(xiàn)代化管理水平，明確納稅人的報告義務(wù)，進一步強化關(guān)聯(lián)企業(yè)申報制度和調(diào)查、調(diào)整稅款入庫制度。在反避稅港避稅工作中，由于避稅港對跨國避稅主體實施嚴格的保密制度，這就使得搜集信息成為最大的難題。跨國納稅人通過利用“基地”建立控股、中轉(zhuǎn)、信托等公司的檢查、審計，涉及諸多的境外查詢、調(diào)查取證事宜，一個國家很難掌握他們避稅的實際情況，所以，除了本國需要建立嚴格的稅收登記和納稅申報制度外，國際上建立一個反避稅信息中心。有效利用國際雙邊或是多邊稅收協(xié)定中關(guān)于情報交換的規(guī)定，擴大查詢范圍和內(nèi)容，及時掌握有關(guān)大型的跨國公司的建立基地公司，變動經(jīng)營地址、注冊資金，公司的合并、分立，及其他關(guān)聯(lián)交易的信息和翔實情況，提高國際反避稅工作的工作效率。

3.3 明確舉證責(zé)任

各國國際稅收案件的處理不僅會影響稅收的公平性，而且體現(xiàn)了稅收的正義性。涉及國際逃稅案件，國際上的通行做法是規(guī)定納稅人舉證的法律責(zé)任。應(yīng)包括納稅人延伸提供稅收情報的義務(wù)及對國際避稅案件有事后提供證明的義務(wù)。比利時《所得稅法》和法國《稅收法典》規(guī)定，除非納稅人能夠證明有相反事實，否則，其中的某些支付，特別是對避稅港所作的支付將被推定為虛假支付，不得從應(yīng)稅所得中扣除。7筆者認為，由跨國納稅義務(wù)人承擔(dān)證明自己的交易是正常的責(zé)任是合理的。納稅人經(jīng)營過程中理應(yīng)擁有關(guān)于公司繳納稅款的必要賬目及其他資料信息，相對于國家稅務(wù)主管機構(gòu)而言，他們自身更容易搜集資料，提供完整的信息證明自身經(jīng)營的合法性。此外，在處理跨國公司利用避稅地避稅的爭議的案件時，建議將采取協(xié)商、仲裁等多元化、靈活的解決方式，既要保障國家稅收的調(diào)整結(jié)果更加公正和有效，而且也要維護跨國公司的企業(yè)權(quán)利。

參考文獻

[1]楊斌.國際稅收制度規(guī)則和管理方法的比較研究[M].中國稅務(wù)出版社，2002

[2]王傳麗主編.國際經(jīng)濟法[M].中國人民大學(xué)出版社，2004.

[3]張志超，李月平.國際稅收[M].首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)出版社，2005.

①作者簡介:郝曉霞(1988－)，女，內(nèi)蒙古人，碩士研究生，研究方向:國際經(jīng)濟法。