列表法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法下的投資收益

［摘要］ 該文探討了用列表法計(jì)算長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法下，投資企業(yè)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，確認(rèn)為投資收益或確認(rèn)為投資成本收回的金額。

［關(guān)鍵詞］ 列表法；長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資收益

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2011 . 08 . 006

［中圖分類號(hào)］F230 ［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A ［文章編號(hào)］1673 - 0194（2011）08-0011- 03

一、問(wèn)題的提出

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第２號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱投資準(zhǔn)則）規(guī)定對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量長(zhǎng)采用成本法或權(quán)益法核算，以下兩種情況應(yīng)采用成本法核算：

（１）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

（２）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

同時(shí)，投資準(zhǔn)則第七條規(guī)定：“采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。”

長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法下，投資企業(yè)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利是作為投資成本的收回還是作為投資收益處理，其金額分別應(yīng)為多少，許多教科書、培訓(xùn)教材（包括全國(guó)會(huì)計(jì)職稱考試和ＣＰＡ考試等指定輔導(dǎo)教材）關(guān)于這方面的計(jì)算講得較繁瑣，分為投資當(dāng)年和以后年度獲得利潤(rùn)或現(xiàn)金股利如何計(jì)計(jì)算，并分別列出了公式，這些公式讓人很不好理解，這就使得許多人難以理解成本法下投資企業(yè)分得利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的賬務(wù)處理。

其實(shí)，根據(jù)投資準(zhǔn)則第七條的表述，成本法下投資企業(yè)某次分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利是作為投資成本的收回或是作為投資收益或者二者皆有之，用列表法進(jìn)行核算較為簡(jiǎn)便易理解。

二、列表法原理

用列表法核算投資企業(yè)某次分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利是作為投資成本的收回或是作為投資收益或者二者皆有之，就是設(shè)計(jì)一個(gè)表格，在該表格中進(jìn)行計(jì)算投資收益或投資成本收回的金額（見表1）。

上述表格的計(jì)算步驟如下：

第一步：計(jì)算被投資企業(yè)在接受投資企業(yè)投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)中有多少是投資企業(yè)應(yīng)享有的“份額”（一般來(lái)講，該“份額”＝被投資企業(yè)在投資企業(yè)投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)×投資企業(yè)的投資額占被投資企業(yè)有表決權(quán)資本的比例，但被投資企業(yè)在投資企業(yè)投資后產(chǎn)生的凈利潤(rùn)中有按法規(guī)或公司章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈利潤(rùn)要先扣除。以下簡(jiǎn)稱為“投資企業(yè)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額”）；

第二步：計(jì)算投資企業(yè)到本次止（含本次）累計(jì)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利；

第三步：計(jì)算投資后到本次分得利潤(rùn)或現(xiàn)金股利前，投資企業(yè)累計(jì)確認(rèn)的投資收益額；計(jì)算投資企業(yè)以前累計(jì)已沖減的投資成本金額；

第四步：計(jì)算本次收到的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利是作為投資收益或是作為投資成本的沖回，或者二者皆有之，金額分別為多少。至本次止（含本次）共計(jì)應(yīng)確認(rèn)的投資收益不能超過(guò)“應(yīng)享有的利潤(rùn)份額”，如果超過(guò)了，則應(yīng)作為投資成本的收回處理。分如下兩種情況：

１.到本次止投資企業(yè)累計(jì)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利小于投資企業(yè)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額

該種情況下，本次分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利及以前分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利應(yīng)全部確認(rèn)為投資收益。

該種情況下的賬務(wù)處理為：根據(jù)本次分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收股利”等，貸記“記投資收益”。如果以前分到利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)把一部分（或全部）金額作為投資成本收回處理了，現(xiàn)在應(yīng)把原已沖掉的投資成本轉(zhuǎn)回，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記“投資收益”。

２.到本次止投資企業(yè)累計(jì)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利大于應(yīng)享有的利潤(rùn)份額該種情況應(yīng)又分為如下兩個(gè)方面：

（１）到本次止投資企業(yè)累計(jì)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利大于應(yīng)享有的利潤(rùn)份額的部分，應(yīng)全部作為投資成本的收回。如果以前已沖減的投資成本小于應(yīng)沖減的投資成本總額，還未沖減的部分，本次沖減，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”；以前沖減的投資成本大于應(yīng)沖減的投資成本總額，以前多沖掉的投資成本本次沖轉(zhuǎn)回來(lái)，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。

（２）將應(yīng)享有的利潤(rùn)份額全部確認(rèn)為投資收益。如果投資企業(yè)以前累計(jì)確認(rèn)的投資收益不足其應(yīng)享有的利潤(rùn)份額，則還未確認(rèn)的投資收益本次確認(rèn)，貸記“投資收益”；如果以前累計(jì)確認(rèn)的投資收益超過(guò)投資企業(yè)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額，則以前多確認(rèn)的投資收益本次應(yīng)沖減掉，借記“投資收益”。

三、列表法舉例

［例］本企業(yè)２００８年初對(duì)Ａ公司進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資，占Ａ公司有表決權(quán)資本的１０％，該投資采用成本法進(jìn)行核算（假如本企業(yè)沒(méi)有別的形式對(duì)Ａ公司產(chǎn)生控制或重大影響），２００８年３月Ａ公司共分配現(xiàn)金股利５００萬(wàn)元，本企業(yè)分得５０萬(wàn)元。

２００８年末Ａ公司計(jì)算得知全年共盈利１ ０００萬(wàn)元。

２００９年３月Ａ公司共分配現(xiàn)金股利３００萬(wàn)元，本企業(yè)分得３０萬(wàn)元。

２００９年末Ａ公司計(jì)算得知全年盈利４００萬(wàn)元。

２０１０年３月Ａ公司分配現(xiàn)金股利７００萬(wàn)元，本企業(yè)分得７０萬(wàn)元。

２０１０年末Ａ公司計(jì)算得知全年共盈利６０萬(wàn)元。

２０１１年３月Ａ公司分配現(xiàn)金股利２００萬(wàn)元，本企業(yè)分得２０萬(wàn)元。

２０１１年末Ａ公司計(jì)算得知全年共虧損５０萬(wàn)元。

２０１２年３月Ａ公司分配現(xiàn)金股利２００萬(wàn)元，本企業(yè)分得２０萬(wàn)元。（假設(shè)分配的股利來(lái)源于２００８年前的盈余）。

分析：

（１）本企業(yè)２００８年３月分得現(xiàn)金股利時(shí)，此時(shí)本企業(yè)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額為０，所以分得的現(xiàn)金股利５０萬(wàn)元應(yīng)作為投資成本的收回。

借應(yīng)收股利 ５０

貸長(zhǎng)期股權(quán)投資——Ａ公司 ５０

（2）本企業(yè)２００９年３月分得現(xiàn)金股利時(shí)，由于此時(shí)累計(jì)分得的現(xiàn)金股利小于應(yīng)享有的利潤(rùn)份額，所以此時(shí)累計(jì)分得的現(xiàn)金股利應(yīng)全部作為投資收益，故今年分得現(xiàn)金股利應(yīng)作為投資收益，而且上一年已沖減的投資成本應(yīng)全部轉(zhuǎn)回并作為投資收益。

借應(yīng)收股利 ３０

貸 投資收益 ３０

同時(shí) 借長(zhǎng)期股權(quán)投資——Ａ公司 ５０

貸 投資收益 ５０

（3）２０１０年３月本企業(yè)分得現(xiàn)金股利時(shí)，本企業(yè)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額為１４０萬(wàn)元，累計(jì)分得的現(xiàn)金股利為１５０萬(wàn)元，累計(jì)分得的現(xiàn)金股利超過(guò)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額１０萬(wàn)元，這１０萬(wàn)元應(yīng)作為投資成本的收回。

由于此時(shí)本企業(yè)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額共計(jì)為１４０萬(wàn)元，所以應(yīng)確認(rèn)的投資收益總額為１４０萬(wàn)元，原已確認(rèn)的投資收益為８０萬(wàn)元，所以現(xiàn)在還應(yīng)確認(rèn)投資收益６０萬(wàn)元。

借 應(yīng)收股利 ７０

貸投資收益６０

長(zhǎng)期股權(quán)投資——Ａ公司 １０

（4）２０１１年３月時(shí)，本企業(yè)累計(jì)分得現(xiàn)金股利１７０萬(wàn)元，應(yīng)享有的利潤(rùn)份額共計(jì)為１４６萬(wàn)元，所以應(yīng)沖減的投資成本總額為２４萬(wàn)元，原已沖減１０萬(wàn)元，故本次還應(yīng)沖減投資成本１４萬(wàn)元。由于到２０１１年３月時(shí)，本企業(yè)應(yīng)享有的利潤(rùn)份額共計(jì)為１４６萬(wàn)元，所以應(yīng)確認(rèn)的投資收益總額為１４６萬(wàn)元，原已累計(jì)確認(rèn)的投資收益額為１４０萬(wàn)元，故本次還應(yīng)確認(rèn)投資收益６萬(wàn)元。

借 應(yīng)收股利２０

貸 長(zhǎng)期股權(quán)投資——Ａ公司 １４

投資收益 ６

（5）２０１２年３月時(shí)，本企業(yè)累計(jì)分得現(xiàn)金股利１９０萬(wàn)元，應(yīng)享有的利潤(rùn)份額共計(jì)為１４１萬(wàn)元，所以應(yīng)沖減的投資成本總額為４９萬(wàn)元，原累計(jì)已沖減２４萬(wàn)元，故本次還應(yīng)沖減投資成本２５萬(wàn)元。由于到２０１２年３月時(shí)，本企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的投資收益總額為１４１萬(wàn)元，原已累計(jì)確認(rèn)的投資收益額為１４６萬(wàn)元，故本次要將原來(lái)多確認(rèn)的５萬(wàn)元投資收益沖減。

借 應(yīng)收股利 ２０

投資收益５

貸 長(zhǎng)期股權(quán)投資——Ａ公司 ２５

主要參考文獻(xiàn)

［１］中華人民共和國(guó)財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第２號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資［Ｓ］．２００６．

［２］中華人民共和國(guó)財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)制度［Ｓ］．２００１.

［3］戴華江，肖俠．淺長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法下投資收益的計(jì)算方法［Ｊ］．財(cái)會(huì)通訊，綜合版，２００２（５）.