企業內部控制中監督體系建設

中國海洋石油總公司審計監察部 任 敏

我國《企業內部控制基本規范》將內部監督作為內部控制的基本要素之一。美國COSO委員會頒布的《內部控制框架》和《企業風險管理框架》中均規定監控為其構成要素。內部監督是內部控制有效運行的重要保證，對內部控制的不斷完善起著重要作用。隨著內部控制理論與實踐突飛猛進的發展，內部監督的內涵與外延已不僅僅局限于內審部門對會計控制系統的監督與評價。內部監督體系建設既是內部控制體系建設的重要組成部分，同時也是企業保持健康良好發展的有機組成部分。

一、我國企業內部監督現狀

目前我國企業內部監督形式主要包括內部審計、監事會、內部風險管控等，對于占我國國民經濟主導地位的國有企業還存在內部監察、內部紀檢等具有中國特色的內部監督形式。然而從目前的現狀來看，大多數企業內部監督仍然不健全、不完善。

（一）監督機構不健全，人員配備不足 由于企業內部監督機構的設立缺乏內在動力，對企業內部監督的性質、作用與職能認識不到位，致使部分企業根本不設置內部審計、監事會等監督部門；許多設置內部監督機構的企業，監督機構的設置、人員的配備無法滿足企業發展中的監督需求；部分企業內部審計、內部監事等監督職能配置多以兼職為主，監督機構形同虛設。在2008年中國內部審計協會出具的《國有企業內部審計發展報告》中，據對723家企業的調查，有289家沒有設置內部審計機構；有89家認為其內部審計機構設置不合理，占12.31%；有310家內部審計人員配備不足，占42.88%；有45家領導重視不夠，占6.22%。

（二）監督權限受到限制，獨立性難以保證 監督效果取決于監督是否具備獨立性。內部監督的獨立性不僅表現在其機構的隸屬關系上，而且表現在其職權的授予行使上，同時表現在監督的客觀性上。內部審計具有獨立性，是使內部審計具有客觀性、權威性及公正性的必要條件。盡管《審計署關于內部審計工作的規定》明確規定，企業內部審計是企業管理的內設機構，獨立行使監督職能。但從我國的現狀來看，企業內部審計機構大多設置于管理層之下，在高層管理人員的授權范圍內開展工作，為管理經營者服務。在《國有企業內部審計發展報告》對951家企業的調查中，內部審計機構隸屬于總經理的有397家、隸屬于董事會的有199家、隸屬于副總經理或總會計師的有187家、隸屬于監事會的有33家、與紀檢、監察合署辦公的有135家。內審的監督權限直接受內部人控制的制約。而對于監事會來說，由于監事會人員組成自股東和職工代表，前者一般來自于在董事會中擁有控制權的控股股東，后者則是企業內部員工，處于公司董事長和經理的領導之下。實踐中監事會成員的選任依賴于董事，得不到董事支持的人員很難當選監事，既缺乏權威性又無獨立性可言。

（三）缺少統一的法規約束，缺乏質量控制機制 目前我國內部監督普遍缺少統一的規范，也沒有具有法律效率的約束。例如在內部審計方面，我國有關審計工作的法律已頒布兩部，外部審計有《注冊會計師法》作為依據，國家審計有《審計法》作為依據，而內部審計的法規只有審計署頒發的《關于內部審計工作的規定》，并未上升到法律高度，也沒有明確內部審計人員的法律責任和權力。再如我國的監事會的監督權同樣受到限制。由于我國《公司法》并未對監事會的議事方式和表決程序作出明確規定，監事對董事、經理損害公司利益的行為除請求糾正外并無其他措施，監事會也并沒有任命、罷免董事的權利，對公司經營中的違法行為也不具有提起訴訟權。也就是說，監事會對董事會和管理層監督，沒有足夠的司法保障。另一方面，內部監督工作質量的高低也影響到為企業增加價值作用的發揮，因此對內部監督活動開展情況進行質量評估十分重要。目前保障企業內部監督質量的措施還不到位，缺乏對內部監督質量進行評估的機制，嚴重影響和制約內部監督規范化建設。

（四）定位存在偏差，監督內容單一 我國現階段有不少企業的內部監督僅局限于對企業財務會計管控方面的審查，很少觸及經營管理的其他領域。在企業所有人即股東和企業管理層的委托關系不完善的情況下，管理層對建立約束自己的內部監督制度積極性并不高，內部監督的成本是由企業自己直接承擔的，而其收益卻是隱蔽的，這導致了企業內部監督的定位受到局限。很多企業的內部監督在內部稽查、風險評估、內部控制評價等方面，未能充分發揮其應有的監督作用，監督的內容局限在財務會計管控，大多數企業的內部審計、監事會等內部監督還很薄弱，急需加強。

二、內部控制規范對企業內部監督的要求

五部委聯合頒布的《企業內部控制基本規范》，對內部控制框架下的企業內部監督作出了明確要求。提出內部監督，是指企業對內部控制建立與實施情況進行監督檢查，評價內部控制的有效性，發現內部控制缺陷并加以改進的過程。與COSO《內部控制框架》對內部監督范疇的界定不同，《企業內部控制基本規范》明確了監事會也是內部監督的一部分。監事會對董事會建立與實施內部控制進行監督。同時企業應當在董事會下設立審計委員會。對監督檢查中發現的內部控制重大缺陷，有權直接向董事會及其審計委員會、監事會報告。根據《企業內部控制基本規范》，企業在建立和實施內部控制過程中，應當根據以下要求，結合自身經營活動的特點和實際情況，開展內部控制的內部監督。

（一）建立內部監督制度 內部監督制度是企業指導進行內部監督的規范，也是企業開展內部控制內部監督的依據。

（二）開展日常監督和專項監督 內部監督分為日常監督和專項監督。日常監督是指企業對建立與實施內部控制的情況進行常規、持續的監督檢查，是對企業經營活動各個環節的全面監控，對發現的問題及時糾正。專項監督是指在企業發展戰略、組織結構、經營活動、業務流程、關鍵崗位員工等發生較大調整或變化的情況下，對內部控制的某一或者某些方面進行有針對性的監督檢查。內部監督體系建設中必須充分考慮覆蓋日常監督的常規持續監督范疇和專項監督的風險導向監督范圍，各司其職，全面覆蓋。

（三）制定內部控制缺陷認定標準并對內部控制缺陷進行認定及報告 企業在監督過程中發現的內部控制缺陷時，應當分析缺陷的性質和產生的原因，提出整改方案，采取適當的形式及時向董事會、監事會或者經理層報告，并就內部監督中發現的重大缺陷，追究相關責任單位或者責任人的責任。

（四）結合內部監督情況，定期對內部控制的有效性進行自我評價 企業應當結合日常監督和專項監督情況，定期對內部控制的有效性進行自我評價，出具內部控制自我評價報告。

三、內部監督在內部控制體系構建中的作用

（一）內部監督有利于構建良好的內部控制環境 內部環境是企業實施內部控制的基礎，內部控制環境是指對企業采取的政策、程序及其效率產生影響的各種因素。任何企業的內部控制都是在特定的控制環境中實施的，控制環境不但直接影響內部控制的建立，還直接決定內部控制實施的效果。通過內部監督，可以提供糾正錯弊、完善內部控制的建議，督促企業營造誠實守信和合乎道德的文化，影響管理當局的經營理念、管理思想和對經營風險的認識，協助管理當局監督其他控制政策和程序的有效性，促成良好控制環境的建立，進而有效的促進組織的控制目標實現。

（二）內部監督是進行風險評估的重要手段 風險評價機制是指風險識別、評估及采取措施管理風險產生的各種事項或情形的過程和方式。2001年，IIA將內部監督的重要力量——內部審計定義為一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的在于為組織增加價值和提高組織的運作效率，通過系統化和規范化的方法，評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現目標。企業面臨風險會對其實現既定目標產生影響，內部監督可以全面、經常、及時地向企業各部門及人員了解具體情況，從全局、長遠、系統、獨立的視角，發現企業整體及各部分存在的各種風險，進行風險分析，提請管理層與治理層注意風險管理和控制，有助于企業健全風險評價機制。

（三）內部監督可以有效防止內部控制失效 內部監督是內部控制系統中的一個特殊要素，建立和完善現代組織中的監督機制，加強內部監督力度，可以強化內部控制的基本功能，能夠有效防止內部控制失效。內部控制系統實質上是一個“動態過程”，隨著時間的推移和環境的變化，曾經有效的政策和程序可能會變得無效，因此在企業內部建立有效的監控機制，對組織運行的各個環節實現不同程度與方式的監控措施，將內部監督行為擴展到組織運營的具體業務中。建立以防為主的監控防線，結合內部稽核、離任審計、落實舉報、專項監察等方式。在不同層次實施內部監控措施，不僅可以及時發現問題，而且對防范和消解企業經營中的風險，將起到重要的作用，能夠確保內部控制系統完整、有效。

四、完善內部控制體系中的內部監督建設

內部監督體系的建設和完善需要系統性的規劃，循序漸進。為使企業內部控制更有成效，內部監督建設需要重點加強以下方面的工作。

（一）建立審計委員會與監事會相結合的監督機制 監事會和內部審計都承擔著對內監督的作用，但是二者的功能定位實際上是有區別的。按照《企業內部控制基本規范》的要求，企業應該設立建立監事會和審計委員會。在我國大中型企業目前的公司治理機制下，監事會與審計委員會相結合可在一定程度上彌補制度缺陷。理論上，兩者監督的側重點是不同的，監事會側重于檢查企業的經營活動，控制經營風險，并且是針對代理人進行檢查，其層次高于審計委員會，主要是為股東服務。而審計委員會是董事會下的一個專門委員會，對董事會負責并代表董事會對經理層進行監督，側重于加強監督和控制經理層提供的財務報告，同時通過監督內部審計和外部審計工作，提高內部審計和外部審計的獨立性，在董事會內部對公司的信息披露、內部審計及外部審計建立起一個控制和監督的職能機制。由審計委員會對公司內部控制的效率、效果與財務報告的可靠性進行的監督，是公司內部的一種過程監督，包括事前、事中與事后三個時間段的監督，彌補監事會只能提供事后監督的不足。審計委員會成員一般都是董事會成員，享有決策權，一項決策的做出，從前期策劃、中期控制到后期執行均有其參與，因而能達到有效監督的目的。審計委員會與監事會的有機結合可以構成較為嚴密的公司治理監督機制。

（二）制定并規范內部監督制度與辦法 在強化內部監控、加強內部監督制度建設、充分發揮內部監督作用時，重要的是需要結合企業的實際情況，制定出包括監督原則、監督內容、監督方式、監督責任與監督獎懲等內容的內部監督制度和辦法，達到凡事有章可循、凡事有據可查，使企業內部監督規范化、系統化、制度化。使企業內部控制與內部監督達到事事有人負責，事事有人監督的要求。

（三）建立有效的內部監督質量評價機制 為了保證內部監督制度能有效地發揮作用，并使之不斷地得到完善，企業就必須對內部監督制度的執行情況進行檢查和考核，該工作應由制定某一內部監督部門牽頭并結合其他相關部門來定期執行，開展對內部監督制度執行情況的檢查和測評工作。明確監督責任，建立監督責任制。各監督崗位對于自己責任范圍內的經濟活動的監督，完全負責。凡是應當由監事會或內部審計負責檢查的經濟事項，監督人員均應簽字。出現問題，應及時揭露。如果決策層和管理層有重大問題未被發現或未揭露者，監督機構負責人和有關監督人員應負失職責任。對于能嚴格按照內部監督制度執行的，給予獎勵，對于違規違章的，應給予相應的處罰，進而有效增強內部監督執行的有效性。

（四）整合利用多種內部監督資源 要強化監督，推動內部控制制度的建立和完善，除了要加強監事會和內部審計的監督力，充分發揮審計委員會和監事會在公司治理中的作用外，還應該加強內部其他監督力量之間的信息交流，形成有效監督合力。例如在實施內部控制專項監督時，可以將內部審計、監事會和內部監察充分結合，對企業發展戰略、經營活動等某一或者某些方面進行有針對性的監督檢查，可以加強內部監督的力度和深度，促進企業不斷完善內部控制制度。

（五）提升內部監督人員能力與專業素質 內部監督工作的開展，需要有一支高素質的專業內部監督隊伍，在《企業內部控制規范》實施后，這一需求將會顯得更加迫切。當前，大多數企業的監督隊伍的專業結構以財務管理和工程管理兩個專業為主，主要工作圍繞財務收支審計和工程造價審計來開展，監督人員的工作理念、工作能力和專業背景與《內部控制規范》的要求還有很大的差距。根據實際情況，要大力加強涵蓋多個專業的專職監督和兼職監督隊伍的建設。專職監督人員應具備兩方面的素質，一是扎實的專業背景和豐富的專業工作經驗，二是現代內部監督的相關知識和技能。要創造條件為監督人員的專業學習與培訓提供方便。鼓勵內部審計人員參加國際注冊內部審計師等資格考試，選聘部分專業骨干和專家組成兼職監督隊伍，為內部監督工作提供培訓、咨詢、人力等方面的支持。