論企業(yè)問責制與內部控制制度的有效實施

摘要:制度是依靠相應的懲罰機制而被有效執(zhí)行的。問責制作為一種懲罰機制，能保證內部控制制度的有效實施。設計內部控制制度時將問責制的思想和具體措施貫徹其中，必將大大提高內部控制制度落實的深度、廣度。

關鍵詞:問責制;內部控制制度

中圖分類號:C93

文獻標識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)13-0064-02

1 問責制是內部控制制度有效實施的基石

現(xiàn)代經濟學研究證明，制度已經是現(xiàn)代經濟發(fā)展中除土地、勞動力和資本之外的又一重要要素——制度資本。制度的作用在新時期經濟發(fā)展中得到了有力的驗證，在新制度經濟學中得到了充分的闡述。但制度總是要依靠某種懲罰而得以貫徹，沒有懲罰的制度是無用的。只有運用懲罰，才能使個人的行為變得較可預見。制度的關鍵功能是增進秩序，帶有懲罰的規(guī)則創(chuàng)立一定程度的秩序，將人類的行為導入可合理預期的軌道。

而問制制就是這樣的一種實施機制。所謂問責任制，就是在某項活動中針對相應的權力明確相應的責任，有權利就應有對等的責任，并對相應責任履行進行嚴格科學的考核，及時察覺失責，依據相應的失責度量對當事人追究和懲罰，靠“問”的“制度化”來保證“權責對等”實現(xiàn)的一種機制。內部控制制度中建立嚴格科學的問責制，并嚴格執(zhí)行，可以增加內部經營活動各方逃避義務的風險，增強各方互利合作的可能和績效，促使內部會計控制制度有效實施。問責制是內部控制制度有效實施的基石。

1.1 問責制能克服經濟人搭便車或機會主義的行為

制度是靠人去執(zhí)行的，個人為了私利而行動是人類行為的基本前提，經濟人在行為選擇中總是尋求自身利益最大化，這是人理性的顯露，通過成本收益或趨利辟害的原則來對其所面臨的一切機會和目標及目標的手段進行優(yōu)化選擇。

搭便車或機會主義的行為是經濟人行為的兩大特征。人類創(chuàng)造了制度來限制經濟人搭便車和機會主義的行為，激發(fā)人類做出利于主體的行為。為了使人類行為符合制度的要求，設計的制度中應該包含能夠影響人的行為的問責制，制度的實施才能達到預期目標，內部控制制度同樣如此。

1.2 問責制能影響制度執(zhí)行人的行為動力機制，從而影響制度的實施效果

為了使問責制有效施行，設計和實施單位內部控制制度時必須清楚是什么推動著個人為他人利益而行動?有關研究發(fā)現(xiàn)有三種途徑能使個人為他人利益而努力。

(1)他們出于愛、團結或其他各種利他主義而努力有益于他人;

(2)他們受到脅迫，脅迫者以對他們使用暴力相威脅;

(3)他們按自己的自由意志行動，但出于明智的自利動機，他們預期能獲得充分的回報，因為他們?yōu)閯e人做的事會產生對自己有利的副效應。

按照這種觀點，我們應該思考如何利用這一原理去設計和實施單位內部控制制度，應如何約束個人的行動自由，從而使這樣的機會主義得到抑制，依據這些發(fā)現(xiàn)，我們可以找到如何激勵人們作出按照制度所希望的目的行動要素，其中對其不能履責行為進行嚴格的問責和追究無疑是實現(xiàn)這一功能的最好選擇。

1.3 問責制能影響制度執(zhí)行人的德性、功利，從而影響制度的實施效果

德性論、功利論、命令論是三個較具代表性的哲學派別，從這些理論中我們可以找到在內部控制制度中施行嚴格的問責制度的理論根據。

德性是人的各種道德觀念、道德情感、道德品質的積淀，是內存的、穩(wěn)定的道德傾向，因而德性也是內在人格的靈魂，是社會對個體作出道德評價的第一坐標系，按照德性論的觀點，個人履行職責是出于德性的內在要求，出于個人實現(xiàn)道德目的的理性沖動，問責制的設計可以充分考慮人的德性需求，依據相應的德性設立責，依據責的履行作出德的評價。如果充分利用人的這一內在資源，也許問責制在單位內部控制制度中的推行反過來還會有利于煥發(fā)人類的德性。

功利原則認為，我們所做的每一件事情所尋求的，就是善(利)超過惡(害)的可能最大余額。主要表現(xiàn)為以下三個特征:一是注重思想、行為的績效、效果或結果，不計較行為的動機，人的行為道德與否看行為的結果而定;二是在行為前權衡、比較，計算利弊得失，不合算的事，吃虧的事不干;三是立足于個人推衍到他人或社會。根據這種觀點，個人履行責任的理由主要不在于個人的德性，而在于某種外在的功利目標，這是功利主義在責任根據問題上的體現(xiàn)。在功利概念中，存在著公利與私利的矛盾。因此，內部控制制度中設立嚴格的問責制，對失責進行懲罰，可以促使行為人為逃避懲罰而盡力履責，建立健全各種激勵機制，可以以各種利益誘導他們自覺履行其相應的職責。

1.4 問責制可誘導內部控制制度執(zhí)行人的博弈行為，從而有利于制度的實施

博弈論作為一門研究相互影響著的局中人進行策略選擇時的行為規(guī)律的科學，它所研究的是這樣一種情景:存在若干局中人(即博弈的參與者);每一局中人有一系列的策略(行動方案);博弈結果取決于局中人策略的組合，每個局中人對每一種結果有其偏好。內部控制制度實際上也是控制方與被控制方之間的博弈，好的內部控制制度設計實際上給博弈的局中人提供了可評價預期結果的信息結構，在其中設計完備的責權利制度，輔之以嚴格的追究制可以誘導被控制者采取有利于內部控制效果的策略，達到單位內部會計控制的目的。

2 責任界定是問責制的核心環(huán)節(jié)

2.1 內部控制制度中明晰地界定責任是首要問題

“責任”一詞“在現(xiàn)代漢語中以下基本語義:一是指份內的事，即應該做的事。二是指特定的人對特定的事項的發(fā)生、發(fā)展、變化及其成果負有積極的助長義務。三是指因沒有做好份內的事或特定的人對特定的事項的發(fā)生、發(fā)展、變化及其成果沒有履行積極的助長義務而應承擔的不利后果。

2.2 責任界定依賴于一定的基礎條件

這些基礎條件包括:組織機構與崗位規(guī)范設置，完善責任衡量標準、手段、工具與制度，規(guī)范會計信息記錄報告制度等。他們是單位內部控制制度有效實施的基礎和前提，一個單位如果缺乏相應的基礎規(guī)范，實施嚴格的問責制、實現(xiàn)有效的內部控制就是一句空話。

任何單位任何業(yè)務循環(huán)內部控制目標的實現(xiàn)，不僅要要求內部控制制度規(guī)范業(yè)務流程，還必須全責規(guī)范控制組織和適當?shù)膷徫辉O置。規(guī)范組織機構和崗位設置應該實現(xiàn)以下三個目標:

(1)有利于各項業(yè)務的履行?？刂坪托适且粚γ?，過分及不恰當?shù)目刂凭蜁p害效率，甚至影響單位經營活動的正常開展，違背了內部控制的初衷，但規(guī)范組織機構和崗位設置可以使這兩者兼顧;

(2)保障單位對相關業(yè)務日常監(jiān)督的實現(xiàn)，促使所設立的組織及其責任人重視各自職責范圍內的內部控制體系的建立、內部控制措施的實施，每一個崗位的員工忠誠執(zhí)行各項制度，履行相應的職責，保障相應的經濟利益的實現(xiàn);三是有利于分清每一個組織或崗位的責任，明確各自應負的責任;四是保證實施全面業(yè)務的考核，考核業(yè)務或職責的分配 、作業(yè)程序的執(zhí)行及控制效果，為進一步完善單位內部控制提供依據。

3 嚴格問責是內部控制制度有效實施的機制保障

3.1 異體問責是保證問責制客觀、科學的前提 

企業(yè)內部控制制度中設置問責制，其中一個重要的內容就是規(guī)定由誰來問責?幾何學原理，在所有的幾何形狀中三角形是最穩(wěn)定的。依據這一思想，在內部控制中同樣存在一條基本原理——三角制衡原理。在內部控制制度中解決由誰來問責這一問題時，這一原理值得重視，單位所有經濟業(yè)務涉及到以下人員，他們是經辦人、審核人、審批人、支付人、檢查人、監(jiān)督人等，他們的權力可以分為三類，一類是經辦權，另一類是審核、審批或支付權，還有一類是檢查、監(jiān)督權，這三類人所分管的工作應該是相互獨立的并形成相互制衡關系，如同三角形的三個邊。這也體現(xiàn)了內部控制的兩個基本原則——崗位分離原則和權力制約原則。

3.2 問責制本身需要一定的制度保障其有效實施

問責制的有效實施，首要的是要在內部控制制度中建立一整套科學的考核評價機制，由專人或專門的部門依據控制評價標準，就內部控制中各個關鍵控制點相應崗位人員責任履行情況加以考核，鑒定其履責績效。由于內部控制制度中責任考核機制是促使授權正確行使的保證，所以，單位內部控制制度必須明確每一個崗位每一項授權的責任各相應的考核，明確制定各項責任的量化條款和考核標準，包括成本費用控制責任和考核標準、質量標準、經濟效益和效率標準、合法性和合規(guī)性標準等，這樣才有利于內部控制制度的有效實施。