對我國增值稅轉型實施效果的思考

【摘要】 試圖闡述消費型增值稅與相關增值稅類型之間的區別，就增值稅轉型對我國經濟的影響做出必要性分析，進而對一些發達國家增值稅類型的選擇及其成功經驗進行分析比較，并針對實施效果存在的問題提出幾點建議。

【關鍵詞】 增值稅轉型；國際經驗；問題；措施

去年3月，國務院總理溫家寶在《政府工作報告》中指出：“繼續推進增值稅轉型改革試點，研究制定并在全國范圍內實施方案”。增值稅轉型改革就是給企業減負，鼓勵企業設備更新和技術升級，提高企業整體競爭力。今年1月1日起，全國所有地區、所有行業將推行增值稅轉型改革。改革的內容有：允許企業抵扣新購入設備所含的增值稅，購進的應征消費稅的小汽車、摩托車和游艇不得抵扣進項稅。同時，取消進口設備免征增值稅和外商投

資企業采購國產設備增值稅退稅政策。

一、我國增值稅轉型的概述

增值稅是指對在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的企業單位和個人，就其貨物銷售或提供勞務的增值額和貨物進口金額為征稅對象所課征的一種流轉稅。在計增值稅時，各國資本性物資（即房產、機器設備等固定資產）所含稅金存在幾種不同的處理方法，可分為三種類型：

1．只扣除當期購入的用于生產的中間性產品和勞務支出的數額，對于房屋、機器設備等固定資產類項目不予扣除；

2．在生產型增值稅允許扣除當期購入的用于生產的中間性產品和勞務支出的數額的基礎上，并扣除同期購入房屋、機器設備等固定資產的支出來確定應納稅額；

3．在生產型增值稅的基礎上，允許扣除同期購入房屋、機器設備等固定資產已折舊的價值。

可以看出，增值稅收入和激勵的不同對企業的投資規模、國家的財政收入等產生的作用也不同。根據亞當·斯密的觀點，政府在經濟調節中充當“守夜人”的角色，由于消費型增值稅稅基最小，對經濟的干預最小，因而最能體現和符合增值稅的優點——稅收中性原則，它避免了對資本型貨物的重疊課稅，更具有公平性。我國1994年推進稅制改革時采用生產型增值稅，其目的是抑制投資過熱，增加稅收收入。但隨著我國經濟的發展，政府財政實力的增強，生產型增值稅逐漸變成經濟發展的障礙。同時，中國現行的稅制中還存在一些需要完善的地方，如稅制還不夠簡化、稅基不夠寬、稅率偏高、管理也存在漏洞、不能適應對外界開放的擴大、改革的深化和經濟發展的需要。因此，增值稅轉型改革是我國新一輪稅制改革中最重要的內容。

目前眾多發達國家均實行消費型增值稅，造成我國國內產品的稅負高于進口產品。另外，我國對外商投資企業進口的設備有免稅規定，而內資企業購進固定資產所含稅款得不到抵扣，這使內資企業在國內市場的競爭力大大削弱。所以有必要對現行的稅制做一些合理的調整，實施增值稅由“生產型”向“消費型”的轉變，以便刺激國內投資和消費，促進出口，大力提高科技創新能力。

二、增值稅轉型的國際比較與借鑒

增值稅是目前除美國等少數國家外在國際上普遍實施的一種流轉稅。世界各國在增值稅的選擇上沒有固定的模式，在很大程度上，對增值稅的類型選擇是由一個國家的政治、經濟、歷史等諸多復雜因素決定的。下面選取了幾個有代表性的國家，對其增值稅類型的選擇進行介紹。

法國在1968年以前實施的是增值稅形式的流轉稅，1968年1月1日經過稅收改革，實行現代意義的“消費型”增值稅。1979年開始執行原歐共體6號令。按照第6號指令的規定，納稅人有權根據其購買投入品的金額進行增值稅的抵扣，納稅人的增值稅抵扣權就此產生。在法國和芬蘭對增值稅類型進行有益地嘗試后，歐盟其他國家也采納了兩國的形式，并完善其實施措施。縱觀施行“消費型”增值稅各國稅改進程，他們轉型期的經驗教訓給我國增值稅轉型工作提供很好的借鑒。各國在施行“消費型”增值稅前都有一個轉型期，是一個循序漸進的過程。他們認識到實施寬領域“消費型”增值稅必將對各國財政產生巨大壓力。因此，各國均采取了不同的過渡性措施。印度尼西亞在增值稅稅法條文中明確規定：資本性貨物的進項稅額可直接從銷項稅額中抵扣。根據規定，印度尼西亞實施的似乎是“消費型”增值稅，但是印度尼西亞事實上實施的是“生產型”增值稅。根據印度尼西亞的稅法附加條款，由于考慮到資本性貨物允許抵扣可能對政府財政造成不利的影響，納稅企業購置資本性貨物的進項稅額被無限期地暫停，所以通常資本性貨物的進項稅額是不能從銷項稅額中抵扣的。土耳其實行“收入型”增值稅，亞洲和大洋洲其他各國則實行“消費型”增值稅。

縱觀世界各國在實施增值稅過程中的理論和實踐，有許多地方值得我們去借鑒。

第一，關于新增固定資產抵扣造成的稅基縮小而產生的財政收入缺口彌補問題，國外代表性的做法主要有兩種：一種是比利時的做法，即允許抵扣外購資本品所含的稅款，但在最初若干年內只能按一定比例抵扣以后逐步提高至全額抵扣。另一種是德國的做法，即允許全額抵扣外購資本性貨物所含的稅款，但同時對資本性貨物投資開征特別投資稅，其稅率逐步降低直至取消。結合我國實際，可考慮兩種方式，在實施消費型增值稅的當期，對于新增的外購資本性貨物所含稅款擬定一個起始的抵扣率，以后逐年提高直至全額抵扣；與此同時，加強對固定資產投資方向調節稅的征管，保持國家鼓勵發展的產業和產品原有稅率，對不符合產業結構調整和經濟合理規模要求的行業和企業的稅率可以適當的提高。

第二，關于固定資產存量的抵扣問題，要真正體現消費型增值稅的本質，實現新舊投資間的稅負公平，就必須對固定資產的存量實行全部抵扣制。但我國固定資產存量相當巨大，如允許所有已購置固定資產所含稅款進行抵扣，有可能會使財政收入缺口過大，從而危及經濟的正常運轉，所以選擇這種方式是不現實的。以我國目前的現狀，不如對這部分投資存量一律不予抵扣，財政的壓力因此而大大減輕，這種解決方式在匈牙利等國已有成功先例。

第三，轉型或擴大增值稅征收范圍對財政、經濟造成重大影響時，必須耐心采用過渡措施，保證改革平穩順利進行，如歐盟國家采用分階段、分步驟，先部分后整體推行的做法值得借鑒。

三、我國增值稅轉型實施效果評析

增值稅轉型試點對我國的投資、生產、消費、招商引資等方面產生巨大影響。在試點實施中存在以下問題：

（1）從投資變化上看，有效地驗證了增值稅的“中性”特征。由于黑龍江省大中型企業居多，歷史包袱重，民間小額投資少，而且投資項目的引進與開發，投資者主要考慮的是市場因素和投資回收期、預期利潤率等關鍵性問題，增值稅轉型所帶來的稅負減輕并不能對投資起決定作用。

（2）從試點操作層面看，反映出稅制運行機制有待進一步完善。

a．政策出臺的不確定性，使基層征管一線的稅務人員預期準備不足，影響了政策執行效率。基層收到正式政策文件后，在時間緊、任務重的情況下，很難保證質量和效率，往往是邊理解、邊請示、邊執行，造成不同地區的稅務機關對同一政策產生不同的執行效果。

b．在試點運行中，基層征管部門反映最多的是手續繁雜、工作量大，以現有征管力量難以達到政策設計的目標要求。因此，稅制改革要充分考慮稅收政策執行中的行政成本和納稅人的額外負擔，審核環節應盡量簡化，分清輕重緩急，以提高行政效率，保證征退稅渠道暢通。專業性較強的監督檢查工作可借鑒其他國家的經驗，委托專業部門進行。

c．企業日常經營信息未納入稅源統計管理，征管統計數據不完整。這次增值稅擴大抵扣范圍試點，雖然各基層征收機關做了大量的工作，但未加分析篩選的企業上報數據存在明顯的“水分”，測算數據與實際偏離較大，預計抵退稅額遠遠高于實際抵退數，在一定程度上影響了宏觀分析與決策。

（3）增值稅轉型試點的政策不規范、配套法規不完善、操作性差。本次東北地區增值稅轉型實質上就是對局部地區、部分行業的稅收優惠措施。規范的消費型增值稅抵扣范圍很廣，但此次增值稅轉型試點，只允許抵扣生產用的機器設備所含稅金，不包括其他機器設備和不動產等所含稅金，增值稅的征收范圍仍然沒有包括交通運輸業和建筑安裝業，因此并沒有完全解決重復征稅問題。財政部、國家稅務總局發布的《東北地區擴大增值稅抵扣范圍若干問題的規定》僅僅是關于增值稅改革試點的綱要性文件，對于實踐中的許多細節問題沒有規定，造成了操作上的困難。

四、我國增值稅轉型應對措施及建議

我國增值稅由生產型向消費型轉變，既是社會經濟發展的需要，同時也具備了實施的條件。當然，增值稅轉型是一個循序漸進的過程，不可一蹴而就，所以我們現在就要做好相應的準備去迎接新的實施方案。

1．準確把握轉型時機和方法

準確把握增值稅轉型的時機和方法，對于減少改革的成本，取得改革的預期效果是非常重要的。消費型增值稅可以拉動經濟增長，也可以刺激投資需求。時機不同而結果迥異，在經濟蕭條時選擇消費型增值稅，能促使經濟走出低谷，反之，在經濟過熱時，選擇消費性增值稅，會促使經濟走向通貨膨脹；時機選擇重要，轉型所采用的方法也不可小視。因為轉型要考慮到國家的財政承受能力，也就限制了轉型方法的選擇。

2．加大轉型力度、擴大征稅范圍

世界上實行消費型增值稅的國家，其征收范圍包括了農業、工業、批發、零售、服務業等領域。我國目前的增值稅只限于工商，可見我國現行增值稅征收范圍過窄，應該將增值稅的征收范圍擴大至現在征收營業稅的經濟活動。應先選擇與生產經營關系密切的交通運輸、建筑安裝、郵電等行業征收增值稅，然后再選擇適當的時機，將代理、旅游業、銷售不動產、無形資產銷售等服務業納入征收范圍。但擴大增值稅范圍對原征收營業稅的企業稅負變動較大，對作為地方收入的營業稅收入影響也較大。所以應分階段逐步實行，對因擴大增值稅范圍對營業稅收入的影響作好測算，適當調整中央與地方增值稅的共享比例，并擴大增值稅一般納稅人的范圍。

3．調整稅制結構及現行稅收優惠政策

調整稅制結構目的是為了扭轉增值稅比重過高的現狀。要扭轉稅收收入過多依賴增值稅的現狀，就要進一步推進增值稅改革，不斷完善稅制結構。調整現行稅收優惠政策，適時開征新稅種，一方面可使我國稅制結構更加合理、科學，另一方面可以彌補增值稅轉型造成的稅收減收。另外，增加對勞動密集行業的稅收優惠政策，完善社會保障制度，可以解決下崗就業問題。

4．轉型改革自身完善

加大固定資產增值稅進項稅的抵扣力度，“增量抵扣”只能作為過渡期的一項政策。“增量抵扣”有效的保證了財政收入，但卻影響了企業投資的積極性，應該適時使用“全額抵扣”，擴大試點范圍。經濟的增長，不能單憑技術革新，需要產業結構的優化，一方面要有利于均衡供求關系，抑制通貨膨脹；另一方面，企業不必限定在六大行業內投資，應拓寬企業的經營領域，增加新生產線，一定程度上也可緩解就業壓力；還有對存量固定資產可以實行按一定比例抵扣，先設定一個較低的比例，以后逐年增長，使經濟的增長超過抵扣的增長，這樣既對財政影響不大，又可以給企業帶來實惠。

5．強化稅收管理

應加強基礎管理，如稅務強制登記規范，完善會計記錄制度和與稅金相關賬務的處理，如進項轉出，視同銷售業務等的賬務處理，施行“以票管稅”和“以賬管稅”相結合。還要改善征查手段，在稅務、工商、銀行、企業之間進行計算機網絡管理，以便稅務部門隨時稽查納稅情況，切實提高征管水平，早日實現稅務信息化管理。