循環經濟體系下環境管理會計的建設

【摘要】 進入工業社會以來，由于人類無限制地濫用資源，隨意向外界環境排放污染物，導致了環境的不斷惡化。傳統的生產模式帶來的資源短缺和環境污染，引起了人們的普遍關注。

【關鍵詞】 循環經濟;環境管理會計;傳統管理會計

一、傳統管理會計

傳統管理會計是為了反映和控制企業經濟活動的需要而產生，是從單個經濟個體的角度，以自然資源永不枯竭為假設前提，以提供經濟信息為目標的核算體系。在環境問題并不突出的過去，傳統管理會計的各種職能得到很好的發揮，事實上各種環境資源并不是取之不盡、用之不竭，由于環境問題造成的損失越來越大，將環境因素拒絕在外的傳統管理會計已無法準確衡量企業的經營成果和財務狀況，主要表現在:

1.忽視自然資源和生態環境因素，影響環境與發展的綜合決策

我國把可持續發展確立為基本戰略，并未建立完善的環境管理會計評價體系，仍按傳統管理會計體系評價經濟社會發展趨勢，這種評價方法會忽視資源匱乏及環境污染和生態破壞造成的損失。如果以此制定國家、地區和企業的經濟發展規劃以及相關政策，就會因忽視環境污染和生態破壞對社會的危害程度而導致環境保護和生態建設投入大幅增長，長期下去將導致生態平衡的嚴重破壞，并影響國民經濟的持續健康發展。

2.環境價值游離于產品價值之外，制約了對環境資源的有效保護

傳統國民經濟核算體系沒有將自然資源的損耗和生態環境惡化的損失考慮在內，導致了環境資源價值游離于產品價值運動之外，一方面使國民經濟核算指標虛增，另一方面環境資源大量浪費，甚至日益枯竭，環境資本急劇損耗。環境污染和生態破壞使經濟發展付出了高昂的成本，未考慮環境因素的GDP和產品價值誤導人們對社會資源配置方式和環境容量承載能力的認識，導致生產規模的粗放型數量式擴大，自然資源和生態環境的加劇破壞。

3.成本核算方法不合理

傳統會計體系基本上是提供能夠以貨幣計量的財務信息，而環境問題中有很多事項是難以用準確的貨幣金額加以計算的。傳統會計體系計算出來的產品成本無法真實地反映產品中所包含的各種投入耗費情況，不利于企業對成本發生的前因后果進行分析，也不利于企業挖掘生產潛力，降低資源損耗成本，減少環境污染造成的社會和環境損失。

現有的管理會計系統未充分辨別環境成本、全面考慮投資項目的環境影響和戰略影響，難以提供與可持續性經營目標相關的信息，無法使管理者做出相關決策。環境管理會計應該通過對現有管理會計系統進行改進和拓展，為企業管理者進行相關決策提供更為真實全面的環境信息，實現環境效率和經濟效率的統一，為實現企業的可持續性發展服務。

二、環境管理會計在目前應用研究中所遇到的困難

1.缺乏科學的定量方法及切實可行的指標體系

企業在實施環境管理體系后，需要識別、預測企業的各項經濟活動對環境和人體健康等的影響，評價其可行性，制定出減輕不利影響的對策和措施。環境管理會計必須首先量化環境影響，將對環境影響評價的結果轉化為可計量指標，才能在環境報告書中予以披露，使企業根據實際情況確定環境方針，降低對環境的負面影響。就目前企業實施環境管理會計的現狀來講，還缺少對環境目標的量化，無法將可靠的量化指標進一步分解、落實到具體的執行部門，作為開展日常工作的標準和業績評價的依據。

現行會計體系基本上是提供能夠以貨幣計量的財務信息，環境問題中有很多事項是難以用準確的貨幣金額加以計算，如能源的消耗量、污染物的排放量、某些生態資源的環境、社會效益等。即便是在實施環境管理會計的企業，現行會計體系計算出來的產品成本也無法真實地反映產品中所包含的各種環境資源投入耗費情況，不利于企業對產品的市場競爭力進行準確判斷和決策。

2.缺乏環境成本在不同企業、單位、部門之間分配的合理標準

在環境管理會計系統中，企業的成本費用可分為一般成本與環境成本。一般成本的核算目的是確定產品的勞動耗費，環境成本的核算目的則是確定為減少環境負荷而發生的資源投入。環境成本作為企業生產和經營過程中的一項成本，除有其自身特有的屬性外，也具有與其他成本一樣的屬性和特征，需要在不同的企業、單位和部門之間進行合理的歸集和分配。

按照現行的會計制度規定，一般費用中的制造費用是主要以產量為基礎進行分配的，期間費用則直接計入損益。由于環境成本要以環境負荷(指在環境經濟系統運行中，人們的各種活動而對環境所產生的負面影響，包括企業對自然資源的直接利用，以及向環境排放廢棄物所形成的負荷)的發生和消減為成本動因進行分配，所以在分配中缺乏一種合理且被公認的標準。

3.缺乏將外部環境成本內部化的相關動力

由于環境問題具有環境介質影響的時空轉移性，因企業原因造成的環境成本費用目前是由企業、社會共同負擔。相對于一個企業來說，它負擔的是企業內部環境成本，并不包括外部環境成本，其界限的劃分一般取決于國家環境法規制度的規范程度和企業自身環境意識的提高。環境管理會計實施的目的之一就是要企業正確的計量內部和外部環境成本，并且將外部環境成本內部化，加強對其重視和管理控制。

但是，當產生的外部環境影響計入企業成本時，企業盈利自然會受到影響，當外部環境成本不計入企業成本時，又會產生外部不經濟。給予企業“外部成本內部化”的強制措施和相關動力是十分必要的，也是當前企業實施環境管理會計過程中所缺乏的。

4.缺乏環境管理會計的具體行為規范

就目前來講，企業實施環境管理會計尚缺乏可操作性的會計準則。當前企業所面臨的現實背景，使建立環境管理會計制度已成必然趨勢。盡管政府機構不能依靠制定統一的準則制度來約束企業的內部管理，但是，政府的間接影響也是非常重要的。企業只有形成對外報告和對內管理的壓力，才會研究環境因素，進而降低其經營對環境的影響。政府機構應盡快出臺環境管理會計應用指南，提出一套相對完整的環境業績考核指標，使經濟實力雄厚、環保意識較強的企業在嘗試運用環境管理會計時有一定的依據。

三、繼續深化環境管理會計改革，促進循環經濟發展

1.政府部門要努力創造有利于環境管理會計實施的大環境

政府(特別是環保部門)對推動環境管理會計的發展起到首要作用。由于環境問題的負外部性，企業只有形成對外報告的壓力，才會研究環境因素，然后采取措施降低其經營對環境的影響。我國企業對環境及相關問題的意識還比較淡薄，僅僅是以遵紀守法為導向，以避免行政上的處罰或不被列入污染大戶名單而保持企業的良好形象。在環境成本與收益、投資決策、業績評價等深層次方面的問題尚未認真思考，更未付諸行動。政府主管部門應盡快出臺與我國國情相適應的環境管理會計應用指南，提出相對完整的環境業績考核指標，作為企業運用環境管理會計的依據，推動環境管理會計向前發展。

2.加強對會計人員的環境管理會計教育培訓

企業和會計是密不可分的，企業要對日益增加的環境需求問題作出反應，必須得到會計工作的推動和會計人員的全力支持。應當注意人才方面的培養，介紹國外先進的相關方面動態，開發相應的課程，開展對各個層面的會計人員進行環境管理會計培訓，努力使環境管理會計在企業內部體現更加良好的環境責任。

3.研究機構要積極開展研究，注重理論聯系實際

我國的各個高校、科研機構在研究過程中，需要將理論研究與實踐更進一步地結合起來，進一步豐富和完善環境管理會計理論。

4.普及環境知識，提高社會公眾的環境保護意識

開展宣傳普及環境知識的活動，提高全社會的環境保護意識，有利于投資者、消費者以及廣大社會公眾做出投資決策和消費決策;有利于環境保護工作的加強，能促使企業管理層加強環境成本核算;有利于做好環境信息的披露工作。