現代風險導向審計及其在我國的應用問題探討

20世紀80年代初，在高風險社會環境的背景下，美國審計界最先建立起了審計風險模式，標志著現代風險導向審計的產生。銀廣夏、東方電子事件發生后，國內審計職業界開始反思審計失敗的原因，認為國外比較成熟的現代風險導向審計，可以有效避免審計失敗問題的發生，呼吁國內推行現代風險導向審計模式，以降低審計風險。所以，對現代風險導向審計模式的理解以及在我國的適用性進行分析就顯得十分重要。

一、現代風險導向審計的概述

(一)現代風險導向審計的界定

現代風險導向審計也可稱為“風險基礎審計方法”。它要求審計人員在對被審計單位的內部控制充分了解和評價的基礎上，判斷、分析被審單位的風險所在及其風險程度，通過審計風險模式，對風險進行量化，把審計資源集中于高風險的審計領域，針對不同風險因素狀況、程度采取相應的實質性測試，將審計的剩余風險降低到可接受水平，達到降低檢查風險、節約審計成本的目的，有助于審計人員確定財務報表各部分發生錯弊的可能性，從而有利于分配審計資源，提高審計效率、效果。

(二)現代風險導向審計和傳統審計的區別

現代風險導向審計和以制度基礎審計等傳統審計方法的主要區別有以下幾點：

審計的基礎不同。制度基礎審計以內部控制制度為基礎，而現代風險導向審計則以風險評估為基礎，其不僅重視與內部控制系統直接相關的因素，而且也重視各種環境因素。

審計方法不同。雖然兩者都運用抽樣審計技術，但相對于制度導向審計來說，現代風險導向審計的抽樣技術是更完全意義上的審計抽樣。另外，現代風險導向審計更著重于運用分析性測試方法。而制度導向審計并不重視也沒有充分利用分析性測試。

審計模式不同。制度基礎審計模式是以內部控制為核心。在現代風險導向審計模式，內部控制評價的結果只是影響審計風險的因素之一，它還綜合考慮了其他風險因素尤其是固有風險。

審計關注重點不同。制度基礎審計只是側重于對被審計單位自身情況的研究。而現代風險導向審計考慮的因素比制度基礎審計更為全面。它以審計風險的分析和控制為出發點，促使審計人員更加重視社會環境對審計的要求。使有限的審計資源發揮更大的社會效益。

二、現代風險導向審計產生的原因

現代風險導向審計產生的原因有多個，其中具體包括以下幾個方面：

1、現代風險導向審計產生的社會因素

審計生存的基礎是社會公眾的利益需求。若不迎合這種需求，審計要么被淘汰出社會經濟權責結構，要么繼承生存但面臨大量的指控。顯然。審計職業界只能積極主動地尋找解決審計期望差距的途徑。這是現代風險導向審計產生的最重要原因。

2、現代風險導向審計產生的經濟因素

隨著經濟的發展和審計市場的競爭日益激烈。會計師事務所為了能在審計市場中生存和發展，只有降低審計成本。于是注冊會計師在長期的審計實踐中不斷地改進完善，使審計方法趨向與合理解決問題的現代風險導向審計模式。

3、現代風險導向審計產生的技術因素

制度基礎審計的內在缺陷及解決方法是風險基礎審計產生的技術因素。現代風險導向審計的優越之處在于。它把審計資源傾向于高風險的審計領域，通過降低檢查風險，從而把審計風險降低到審計人員可以接受的水平，提高審計效率并可以節約審計成本，有利于審計職業的生存與發展。

三、現代風險導向審計的利弊

(一)現代風險導向審計的優點

1、有利于審計人員全面認識被審計單位。審計過程是審計人員不斷加深對被審計單位的認識過程。客觀地講，審計人員的認識過程應該是一個由表及里、逐步深入的過程，風險審計模式合理地體現了這個過程。

2、兼顧審計效果和審計效率。現代風險導向審計方法注重在保證質量的前提下提高效率。對被審計單位的了解。對內部控制的研究與評價，分析性測試在風險審計模式中均屬于效率較高的審計手段，可以有效地降低審計風險，并有效地減少效率較低的細節測試工作。

3、有助于合理確定重要性水平。重要性與審計風險之間的關系要求審計人員在確定重要性水平時，不僅要考慮實際的或評估的審計風險以確保審計質量。也要考慮期望的或可接受的審計風險以提高審計效率。

4、能更好、更全面地控制風險因素。制度基礎審計所關注的內部控制三要素為：控制環境、會計系統和控制程序。相比之下，風險導向型審計關注的控制制度為五要素：即控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監控。注冊會計師借助內部控制的評估，掌握應關注的風險所在，隨之重點測試高風險領域，以確定收集證據的數量和性質。

(二)現代風險導向審計的弊端

風險評估出錯會導致審計失敗或審計無效。審計風險評估是現代風險導向審計的基礎，貫穿審計的整個過程，在審計計劃階段、審計實施階段和審計報告階段都起著舉足輕重的作用。因而，評估結果的正確與否，直接影響審計質量。

控制風險要素作為乘積因子的隱患。由于控制風險單獨作為該模式的一個乘積因子，這樣就可能為注冊會計師的審計埋下了一個很大的隱患。原因很簡單，首先控制測試得到的是內部證據，既然是內部證據就可以被管理當局操縱。

不能用于財務報表整體。理論上認為，審計風險模式不是對財務報表整體上使用的，因為這無助于做出審計證據的決策，也無法滿足對財務報表審計整體審計風險的把握和控制。

四、現代風險導向審計在我國的應用

(一)我國現代風險導向審計存在的問題

1、停留在傳統風險審計階段

從行業發展的初期，我國就引進了傳統的現代風險導向審計方法，到200i年，仍然停留在制度基礎審計方法下的傳統現代風險導向審計概念上，它和現代風險導向審計有著實質性的差別。在20世紀90年代中期，現代風險導向審計蓬勃發展的時候，我國由于受審計行業規模、研究水平等原因的限制，明顯地落后了。

2、審計主體因素

會計師事務所的成本與經濟效益問題。實施現代風險導向審計模式后，在審計計劃階段和執行控制測試階段，注冊會計師關注的范圍擴大、程度加深。必然導致工作時間和審計成本的增加，在會計市場競爭激烈的情況下，成本的增加往往不能與收費同步增加。

注冊會計師素質的差距問題。在實質性測試階段運用分析性測試程序作為主要的獲取審計證據的手段，而運用分析性測試程序，注冊會計師需要根據被審計單位的具體情況，尋求數據問的內在關系來構建模式。在我國，目前還有相當多的注冊會計師不具備運用這種方法的能力，這，必然妨礙到分析性程序成為實質性測試的重要手段。

3、審計程序軟件的開發運用

西方各國財務數據的電子化已經非常普遍，這就大大地加快了審計速度，使運用分析性測試程序成為節約成本的重要手段。在我國不僅不具備這樣的設備條件，同時我國大部分注冊會計師缺少這方面的知識和技能準備。

(二)針對我國現代風險導向審計存在問題的對策

對于上述現代風險導向審計存在的問題，我們也應采取以下對策：

1、把現代風險導向審計模式與賬項基礎審計模式相結合

我們可將制度基礎審計與現代風險導向審計有機結合。通過把現代風險導向審計中控制風險的理念和方法融合到制度基礎審計中，使其他審計模式忽略審計風險的缺陷得到彌補。將會為探索適合我國的現代風險導向審計模式積累有益的實踐經驗。

2、審計主體方面

解決審計成本與經濟效益問題，應在是否接受審計業務之前進行預備性調查，初步評估可能被審計單位的固有風險和控制風險。接受審計業務之后則應充分的進行審計成本預算，采用適當的審計程序來減少審計成本，提高審計效益。

現代風險導向審計的實施，要求審計人員具有更高的分析問題及解決問題的能力，所以應大力培養專業人才以及提升注冊會計師謹慎的執業專業判斷能力，完善制定執業后續教育的具體準則，加大對注冊會計師的后續教育培訓，不斷在后續培訓中提升注冊會計師的綜合能力。

3、加強審計程序軟件的引進和開發

應引進國外先進的審計程序軟件，這不僅可以減少審計成本，而且可以大大提高審計效率。在引進國外審計程序軟件的同時，應開發適應我國企業的軟件，使得現代風險導向審計能夠更好的推行。

五、現代風險導向審計的發展趨勢

現代風險導向審計是20世紀90年代才發展起來的，到目前為止，無論是在國際上還是在我國，并沒有一套嚴密的現代風險導向審計體系。據統計，我國會計師事務所90％以上的業務是多元化的背景。他們不了解企業的經營狀況，不了解整個行業，這是我們引進現代風險導向審計的最大障礙。現代企業的業務越來越復雜，相應的審計環境也變的越來越復雜，傳統的審計方法已難以發現企業資產的缺失，而現代風險導向審計的出現正是解決此類問題的一個工具。但并不說明現代風險導向審計將完全取代以往的審計方法。在新審計模式未成熟前。原有的審計模式仍有可取之處。只有不斷借鑒原有的審計模式，在實踐中不斷摸索新的技巧方法來豐富完善現代風險導向審計方法。

綜上所述，現代風險導向審計作為制度基礎審計的完善和發展，是現代職業審計的必然發展趨勢，但其尚處于探索階段，在實踐中。尚無完整的模式可參照執行。即使將來有關現代風險導向審計的準則出臺后，也需要在實踐中不斷完善。現代風險導向審計在我國還面臨諸多困難，需要我們借鑒國際經驗積極應對。我們相信現代風險導向審計是在原有方式方法上的發展，是一個繼往開來、自然發展的進程，具備了許多創新的內容，是對傳統審計模式的揚棄，是長期以來審計發展的必然結果。