新會計準則對企業披露信息質量的探討

新會計準則的發布和推行將會提高我國資本市場中企業會計信息的質量和透明度，提高我國資本市場的有效性，促進我國資本市場積極穩定的發展。新會計準則將最終目的定位于使公司提供的會計信息更真實地反映企業的經濟實質，強調了會計信息對決策的有用性，并以可靠性與相關性作為會計信息質量的兩大支撐。

一、新準則強調會計信息可靠性

會計信息的可靠性是指企業所披露的會計信息應如實反映其財務狀況、經營成果和現金流量，做到內容真實，數字準確，資料可靠?！镀髽I會計準則——基本準則》在整個準則體系中要求“以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠，內容完整。”基本準則還明確規定了資產、負債、收入、費用等會計要素的確認條件，在這些條件中都出現了“可靠”二字，突出強調了資產負債表項目的真實性和可靠性。

新準則立足于更加真實反映企業長期資產的占用，對于符合資本化條件的資產和可以資本化的借款費用方面做出了重大修訂，主要表現為借款費用資本化對象和范圍的擴大，從而更能反映交易的經濟實質。首先，允許需要經過相當長時間的生產活動才能達到可銷售狀態的存貨，其所占用的借款資金的相應借款費用也可以予以資本化，例如有些生產周期較長的大型產品，如成套設備、船舶、建筑產品等存貨，以前將利息費用全部進入當期，不僅歪曲了存貨的真實價值，而且使當期損益受利息費用的影響較大，只要滿足新準則規定的條件就可以直接計入資產負債表，這就減輕了利潤表的波動性，增強了存貨計價的客觀性，據此進行定價的庫存商品更能反映耗費的真實成本；其次，可以予以資本化的借款費用，不再限定于由專門借款產生的，一般借款如被用于購建或者生產符合資本化條件的資產的，也應當資本化。比如為生產經營借入的一般長期借款如用于存貨達到資本化條件的，就可以將其資本化，這不僅體現了準則的嚴謹性，而且體現了實質重于形式的原則（可靠性的從屬質量特征）。此外，企業內部無形資產研究開發項目的支出進入開發程序后，對開發過程中的費用如果符合相關條件，就可以資本化。新準則規定企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出，分別按本準則規定處理。研究費用依然是費用化處理；進入開發程序后，對開發過程中的費用如果符合相關條件，就可以資本化。研究與開發是兩個相互聯系的階段，研究活動是一種初步的探索性工作，是一個基礎階段，能否帶來經濟效益具有很大的不確定且受益對象不明顯，而開發活動是將研究成果付諸于實踐，比研究階段更具體，帶來經濟效益的確定性明顯提高，并且有明確的受益對象（特定的產品），因此新準則將研究過程中發生的費用進行費用化，計入當期損益，而開發過程中發生的費用，在開發成功時進行將其資本化，不成功仍然進行費用化，計入當期損益，不僅更符合權責發生制原則，還杜絕了企業以研發費用名義增大企業開支、逃避納稅責任的行為，增強了資產的可靠性。

二、新會計準則在外延上增加了信息的有用性

新企業會計準則增加了信息披露的內容，對披露形式做了規范性的要求，在外延上增加了有用的信息。金融工具披露的有用性，隨著金融創新，衍生金融工具的種類日益繁雜，企業也有更多的機會接觸到衍生金融產品，而衍生金融產品的高風險特性，會引起企業未來財務狀況、盈利能力的劇烈變化。如果不對這些衍生金融工具的風險加以披露，極有可能導致信息使用者在經營投資方面的決策失誤。首先，衍生金融工具以前在表外項目加以確認，容易被使用者忽略，但此類交易卻可能給企業帶來數倍的風險和報酬，對企業的未來現金流量造成巨大影響。在表內能夠指導投資者合理預測企業未來的經營狀況和發展情況，做出正確的決策。其次，衍生金融工具從合約訂立到履行，價值變化很大。若按照歷史成本計算，以交易中發生的實際現金流量作為入賬依據，那么在經歷利率波動后，衍生金融工具的市場價格也會隨之發生變化，難以反映衍生金融工具的真實價值。新準則規定了衍生金融工具按公允價值進行初始、后續計量，而現今會計人員職業操守和職業水平的提高、遠程信息交流的便捷也為公允價值的運用創造了條件，從而增加了會計信息的可靠性。最后，在衍生金融工具從簽約到履行的過程中，匯率、利率、價格等因素的變動會引起公允價值的變動，只要這個變動的量可以確認，雖是未實現的利得和損失，也可以計入當期損益。這樣，一方面為使用者提供了全面且有用的信息，另一方面，包含衍生金融工具計量的完整報表也可以幫助企業所有人考核企業經營者的業績，有利于企業自我風險規避。

三、新會計準則促進企業披露會計信息的透明度

首先，新準則增加了信息披露的范圍，如資產負債表中的資產類增加了應單獨列報的項目：交易性金融資產、權益法核算的投資、可供出售金融資產、持有至到期投資、投資性房地產、遞延所得稅資產、生物資產等；資產負債表中負債類增加了交易性金融負債、遞延所得稅負債；在合并報表中，少數股東權益作為權益項目列示。這些新增的資產和負債項目的列示，使信息使用者更易于理解和分析它們在企業經營過程中的地位與作用，更有利于信息使用者有的放矢進行決策。其次，細化了相關內容，如利潤表中取消了“營業外收入、營業外支出”，而是要求按大項列報，如計提的資產減值準備，非流動資產處置損益，這樣就能夠揭示營業外收支的結構與構成，便于投資者識別其來龍去脈，在做相關決策時進行適當的調整，比如在運用間接法調整經營活動產生的現金凈流量時，就需要在凈利潤的基礎上加上集體的減值準備，在以前的報表中我們就很難直觀地進行分析，而現在只需資產負債表就可以直接分析調整了。第三，利潤的表述強調構成要素。原準則把利潤表述為“利潤包括營業利潤、投資凈收益和營業外收支凈額”，明確的是利潤分別來自企業的產品銷售、對外投資所得和營業外三方面。而新準則表述為“利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等”，這樣表述強調了收入、費用兩項會計要素的作用，同時把利得和損失明確提出，把企業提高利潤的要點定位在加強主營業務收入和降低費用的管理上。無論利潤是增加還是降低，企業都必須從收入和費用兩大方面及利潤的獲得和損失的構成去尋找、去披露原因，這對報表使用者無疑是非常重要的信息來源，而且對保護企業利益相關者利益更是利好。

在會計信息透明度方面，從強調內部使用轉為公開披露；在會計選擇方面，從政府宏觀選擇需要為主向企業微觀選擇轉變，所有這些創新和變革，將有利于提高我國會計信息的質量，使會計信息在投資者決策過程中扮演的角色越來越重要，為我國資本市場高質量會計信息披露提供了有力的保證。首先，新會計準則在很大程度上提升了我國上市公司信息披露質量。新會計準則體系不僅從技術的角度對原有的財務報告模式進行了修正，更重要的是從財務報告準則體系的視角展開了深入的研究。新會計準則重新定義了資產、負債、收入、費用等會計要素的內涵和確認條件，突出強調了資產負債表項目的真實性與可靠性；同時，在堅持歷史成本的基礎上引入了公允價值計量屬性。不僅有利于提高上市公司的資產質量，更有利于充分揭示上市公司財務風險及正確衡量經營業績。新會計準則有效的借鑒了國際公認的會計標準，明確了高質量會計信息應具備的要求，構建了完善的報告體系，解決了會計信息在信息結構與信息量上的不對稱，新會計準則的這些創新為我國上市公司提高會計信息透明度做好了相應的制度安排，為上市公司會計信息質量的提高打好了堅實的基礎。

四、新準則更加重視會計信息質量的相關性

與舊準則體系相比，新會計準則從傳統的重視利潤表過渡到更加關注資產負債表，表明要求企業更關注自身的長期發展。我們處在世界經濟一體化的市場環境中，企業在理財目標中必須立足長期觀、整體觀規劃和經營。新存貨準則取消了“后進先出法”，一律使用“先進先出法”計價。在物價上漲時，發出存貨的計價采用后進先出法，會使本期成本接近當期水平，減少利潤，使期末存貨價值偏低，而這樣做就歪曲了資產負債表中存貨的實際價值，這種差異會遞延到以后各期的利潤表中，虛增后期利潤，顯然是不利于企業長期發展的。而先進先出法恰恰相反，雖然使本期利潤有所增加，但資產負債表中的存貨價值更加貼近實際，更能滿足投資者長期決策的需求，這是因為利潤表反映的是短期經營成果，資產負債表卻體現了企業的長期資金積累。資產負債表債務法依據“資產負債觀”定義收益，認為資產負債表是最重要的財務報表，該種觀念可促使對企業在報告日的財務狀況和未來現金流量作出恰當評價，提高預測的價值（相關性的一個方面），而利潤表債務法用“收入費用觀”定義收益，強調收益是收入與費用的配比，更注重利潤表。基于此，新準則采用資產負債表債務法核算遞延稅款，旨在真實體現資產和負債的未來可收回金額，公允地反映企業資產和負債未來能為企業帶來的實際現金流。

新會計準則的制定和發布，對企業會計信息的質量和透明度進行必要的調節和監控是我國政府履行公共責任的重要表現。因此，新會計準則的實施，有利于國家統一企業會計標準，增強企業會計信息的客觀性和可比性，同時，也給我國政府和資本市場監管層提供了更加有力、更加科學的評判標準，有利于提高其對我國資本市場進行管理和調控的能力。

（作者單位：廣東嘉應學院財務處）