淺議人力資源會計

現(xiàn)代人力資源管理思想由西方傳人中國后，迅速得到傳播和認同。科技越發(fā)展，人在社會發(fā)展中的作用就越大。當今科學技術(shù)的突飛猛進，使人的作用越來越受重視，各種關(guān)于人力資源管理的理論和學科也蓬勃發(fā)展，但會計卻沒有趕上時代的潮流。會計信息的提供和揭示僅僅局限于物資資源信息，但這遠遠不能滿足會計信息使用者的要求，人們還迫切需要企業(yè)提供與他們決策有著密切關(guān)系的企業(yè)人力資源信息。于是，人力資源會計的出現(xiàn)成為必然。

所謂人力資源會計是指對組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種會計程序和方法。它是會計學科發(fā)展的一個新領(lǐng)域，是人力資源管理學與會計學相互滲透形成的新型會計理論。自1964年郝曼森首次提出人力資源會計這個概念，到今天，人力資源會計已逐步建立起一套較完善的理論體系，特別是知識經(jīng)濟時代的到來，更為人力資源會計的推廣創(chuàng)造了歷史性的契機。

一、我國建立人力資源會計的必要性

(一)財務(wù)信息使用者的需求

知識經(jīng)濟的到來使得人力資源因素對企業(yè)經(jīng)營成敗的影響越來越大，投資者對人力資源信息的需求也越來越大，這是人力資源會計得以存在與發(fā)展最根本的動因。

(二)內(nèi)部管理的需要

現(xiàn)行會計將人力資源投資支出計入當期費用，不單獨提供有關(guān)人力資源投資及其變動的情況、人力資源投資的經(jīng)濟效果及其經(jīng)濟價值等，因而也就無法滿足人力資源管理和控制對信息的需求。

(三)國家宏觀調(diào)控的需要

通過人力資源會計所提供的信息，政府可以了解整個社會的人力資源維護與開發(fā)情況。同時，政府還可以運用稅收等手段鼓勵企業(yè)加大人力資源投資的力度，以保持社會經(jīng)濟的發(fā)展后勁。

(四)財務(wù)會計核算原則的要求

現(xiàn)行會計對人力資源的處理也有諸多不妥，一方面，將人力資源投資計入當期費用，違背了權(quán)責發(fā)生制的原則。企業(yè)在人力資源投資上的支出，收益期往往超過一個會計期間以上，屬于資本性支出，按照權(quán)責發(fā)生制的原則，應先予以資本化，然后在各收益期內(nèi)分期攤銷，而現(xiàn)行會計的做法卻是將其全部費用化，作為當期費用入賬。另一方面，人力資源投資支出的受益期不易辨別，其受益程度更是難以計量。在知識經(jīng)濟時代，人力資源投資比重日益增大的今天，再將人力資源支出全部計入當期費用，勢必導致會計信息嚴重失真。另外，將人力資源投資支出費用化，必然使各期盈虧報告不實，導致決策失誤。將人力資源支出全部作為當期費用，必然導致低估當期盈利，造成決策失誤；同時，當企業(yè)大量裁員時，尚未攤銷的人力資源投資支出應作為人力資源流動的損失，計入當期費用，但現(xiàn)行會計并不能反映出這種損失，不利于經(jīng)營者進行正確決策。所以，從遵循會計原則的角度而言，實行人力資源會計也很有必要。

二、人力資源會計的確認

所謂企業(yè)的人力資源，就是指能夠推動整個企業(yè)發(fā)展的勞動者的能力的總稱。人力資源會計與傳統(tǒng)會計最本質(zhì)的區(qū)別就在于人力資源會計將人力資源投資視作了資產(chǎn)。所以要談?wù)撊肆Y源會計，首先就要涉及到人力資源投資能否予以資本化。

所謂資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制的，能以貨幣計量的，可以帶來未來經(jīng)濟收益的經(jīng)濟資源，包括各種財產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。根據(jù)資產(chǎn)的定義的要點，可見人力資源投資是可以資本化的。

首先，人力資源是可以為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟收益的經(jīng)濟資源。人力資源是指人的勞動能力，而非勞動者本身，而勞動者的這種勞動能力顯然是可以帶來未來受益的。可以認為，“提供的未來利益的確定性”并非是一項經(jīng)濟資源被確定為資產(chǎn)的必要條件，事實上無形資產(chǎn)所帶來的經(jīng)濟利益就無法事先準確的確定，同樣，人力資源就能同等對待。

其次，人力資源是可以用貨幣加以計量的。這是因為企業(yè)花費在人力資源上的投資如招聘費、培訓費、保險費、工資及福利費等各項支出本身都是以貨幣形式反映的，這就使得以貨幣來相對客觀地計量人力資源的價值成為可能。

最后，人力資源也是企業(yè)可以實際控制的。有關(guān)這一點，馬克思在《資本論》中早有論述，他認為資本家用貨幣從市場上雇傭了勞動者之后，在事實上獲得了對未來勞動者一段時間內(nèi)勞動力的使用權(quán)，而且這種權(quán)力是以契約的形式固定下來的，資本家購買的是勞動力而非勞動者，所以從這個意義上而言，一旦勞動者被資本家所雇傭，他的勞動力就已經(jīng)事實上為資本家所控制，而同時資本家并不需要擁有對勞動者人身的所有權(quán)。所以，人力資源是可以為企業(yè)所擁有和控制的。

三、關(guān)于人力資產(chǎn)的計量

普遍的方法是將各種費用資本化或者將人力資產(chǎn)使用期間的各種費用折現(xiàn)，然后，再將其在以后期間內(nèi)攤銷，這種方法類似于固定資產(chǎn)折舊的處理方法。但是，這種處理方法有很多缺陷。該方法所涉及到的資本化或折現(xiàn)時間是主觀確定的，同時所用計量模式中涉及的有關(guān)數(shù)據(jù)，如折現(xiàn)法中的原值，需要隨著時間的變化不斷調(diào)整。這樣一來，會計所提供的有關(guān)人力資源信息的可核性和反映真實性必然較低，從而信息的可靠性就受到懷疑。另外，此方法的可操作性也很低。

其實，對人力資源的計量可以根據(jù)其不同的費用采取不同的處理方法。企業(yè)取得人力資產(chǎn)之前，必然要發(fā)生一定的費用支出，如招募成本、選擇成本、錄用成本、安置成本，取得人力資產(chǎn)后還要發(fā)生一定的培訓費。對于前者，由于費用是在資產(chǎn)取得之前發(fā)生的，并且費用的發(fā)生與資產(chǎn)的取得與否沒有直接關(guān)系，如果花費在特定對象身上的支出有效，也就是說，對某人力資產(chǎn)的費用支出結(jié)果是取得了該資產(chǎn)，那么此費用應該計入該人力資產(chǎn)價值，反之，則應作為當期費用處理(這類似于研究開發(fā)費的處理)。對于有效費用和隨后發(fā)生的培訓費如果有合同并且數(shù)目較大則在合同期內(nèi)攤銷，如沒有合同則在三到五年或更適當?shù)哪晗迌?nèi)攤銷；如數(shù)目較小，則作為當期費用處理(這類似干固定資產(chǎn)修理改良費的處理)。人力資產(chǎn)取得后，正常情況下企業(yè)都會每月支付工資，而支付工資是企業(yè)對勞動者的勞動力使用權(quán)的購買。

會計處理時就可以參照類似于原材料等流動資產(chǎn)的處理方式，借記“人力資產(chǎn)”，貸記“應付工資”或“銀行存款”等科目。這樣做的原因或好處如下：

第一，這種做法所提供的信息的相關(guān)性較強。會計信息的提供也應貫徹“以需定產(chǎn)”的原則，從需求者的角度出發(fā)。我個人認為，會計信息的需求者更關(guān)心的是人力資源為企業(yè)創(chuàng)造的價值大小，期望人力資產(chǎn)信息能幫助他們預測企業(yè)未來的現(xiàn)金流量，而不在乎企業(yè)人力資源本身的價值大小，他們更關(guān)注企業(yè)取得和利用人力資源的成本和人力資源給企業(yè)帶來的效益。第二，此法的可靠性也較高。這里所用的是投入價值中的歷史成本，而歷史成本的可靠性是不言而喻的。第三，影響人力資源的因素有很多，除了工資以外還受工作環(huán)境和社會關(guān)系等的影響，人們追求的既有物質(zhì)上的享受又有精神上的滿足，而精神方面是難以衡量的。但在一個有效的人才市場中，買賣雙方必定會權(quán)衡自己物質(zhì)上和精神上的得失，工資可以很好地充當交易的顯示器。長遠來看，如果交易價值較低則在某種程度上說明人力資產(chǎn)在該企業(yè)得到了較好的精神滿足，而人力資產(chǎn)精神的滿足程度又從側(cè)面體現(xiàn)了企業(yè)的人力資源管理水平高低。第四，用工資成本提供的信息可以使信息的需求者根據(jù)工資成本和企業(yè)效益推斷企業(yè)人力資產(chǎn)使用的效益性。第五，用工資成本來計量人力資源，還可以使企業(yè)領(lǐng)導層提高尊重知識、尊重人才的意識。因為企業(yè)人才會根據(jù)企業(yè)所給的工資和企業(yè)所提供的精神上的報酬作出是否繼續(xù)在本企業(yè)工作的決策。而工資因素是最重要的，是決定性的因素。這樣一來，對一個深知人才重要性的管理者來講必然會盡量滿足企業(yè)有用人才的物資和精神上的要求，以使他們有充足的精力和更大的動力為企業(yè)服務(wù)，為企業(yè)創(chuàng)造更大的效益，從而物盡其用，人盡其才。第六，還可以保持原有的會計核算方法基本不變，保持會計發(fā)展的連續(xù)性。最后，用工資成本計量人力資源還可以增強企業(yè)之間會計信息的可比性。同時此法的可操作性也較高。