全生命周期視角下數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防控的理論框架與實(shí)施路徑

摘要：數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代一項(xiàng)新型資產(chǎn)類別，正有力推動(dòng)著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的高質(zhì)量發(fā)展。數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表給企業(yè)帶來(lái)價(jià)值創(chuàng)造的同時(shí)，也為審計(jì)工作帶來(lái)了諸如確權(quán)模糊、估值偏差等諸多挑戰(zhàn)。文章從數(shù)據(jù)資產(chǎn)全生命周期的視角出發(fā)，力求構(gòu)建一個(gè)涵蓋數(shù)據(jù)資產(chǎn)初始確認(rèn)、價(jià)值計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、信息披露以及資產(chǎn)處置的全周期審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防控框架，并從企業(yè)、審計(jì)和監(jiān)管三方角度提出協(xié)同施策的路徑，以期在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代提升數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理質(zhì)量，為推動(dòng)審計(jì)行業(yè)加速轉(zhuǎn)型提供幫助。

關(guān)鍵詞：數(shù)字資產(chǎn)；數(shù)字資產(chǎn)審計(jì)；生命周期；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；全過(guò)程管理；數(shù)字經(jīng)濟(jì)

一、引言

在數(shù)字經(jīng)濟(jì)深度滲透的時(shí)代下，數(shù)據(jù)作為新型生產(chǎn)要素的戰(zhàn)略價(jià)值愈發(fā)凸顯，其資產(chǎn)化進(jìn)程成為推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的核心引擎。為實(shí)現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，2023年以來(lái)，財(cái)政部先后頒布實(shí)施《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱暫行規(guī)定）、《數(shù)據(jù)資產(chǎn)評(píng)估指導(dǎo)意見(jiàn)》等多項(xiàng)制度文件，標(biāo)志著數(shù)據(jù)資產(chǎn)正式納入企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表核算體系。2024年12月，財(cái)政部印發(fā)《數(shù)據(jù)資產(chǎn)全過(guò)程管理試點(diǎn)方案》（以下簡(jiǎn)稱試點(diǎn)方案），至今全國(guó)已有16個(gè)省市多家單位結(jié)合地方實(shí)際，圍繞數(shù)據(jù)資產(chǎn)全過(guò)程管理的重點(diǎn)工作，在數(shù)據(jù)資產(chǎn)目錄編制、標(biāo)準(zhǔn)制定以及公共數(shù)據(jù)資產(chǎn)授權(quán)運(yùn)營(yíng)等環(huán)節(jié)開展了積極的地方性探索。這一變革既為市場(chǎng)主體盤活數(shù)據(jù)價(jià)值提供了制度基礎(chǔ)，也在提升企業(yè)價(jià)值的同時(shí)顯著加劇了審計(jì)的復(fù)雜性與風(fēng)險(xiǎn)性，對(duì)審計(jì)實(shí)踐提出了全新挑戰(zhàn)。

從現(xiàn)實(shí)層面看，數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)呈現(xiàn)顯著的動(dòng)態(tài)性與復(fù)雜性。一方面，存在數(shù)據(jù)技術(shù)迭代加速、跨域交易數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)合規(guī)標(biāo)準(zhǔn)尚未完善，以及算法治理尚未健全而蘊(yùn)含舞弊風(fēng)險(xiǎn)演進(jìn)的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題，共同構(gòu)成了動(dòng)態(tài)風(fēng)險(xiǎn)源；另一方面，數(shù)據(jù)權(quán)屬界定模糊和爭(zhēng)議、數(shù)據(jù)資產(chǎn)估值偏差以及披露違規(guī)等問(wèn)題相互交織，形成多維度風(fēng)險(xiǎn)疊加，傳統(tǒng)審計(jì)理念和程序技術(shù)難以奏效。從理論研究層面看，現(xiàn)有研究已圍繞數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)展開探索，學(xué)者多從數(shù)據(jù)要素演進(jìn)、本質(zhì)、特征以及數(shù)據(jù)資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理方面開展研究，成果主要突出集中在數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)理論框架構(gòu)建、審計(jì)實(shí)現(xiàn)機(jī)制、流程設(shè)計(jì)等方面。而從數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理全周期視角出發(fā)挖掘?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究成果有待豐富。為此，本文試圖在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型基礎(chǔ)上，以數(shù)據(jù)資產(chǎn)確權(quán)到處置的全過(guò)程為時(shí)間維度，以固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)為風(fēng)險(xiǎn)維度，以企業(yè)、審計(jì)與監(jiān)管三方協(xié)同為治理維度，提出數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理全周期多維度審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)框架與防范實(shí)踐路徑。以期為梳理數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的難題，推動(dòng)數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)規(guī)范化發(fā)展，構(gòu)建適配數(shù)字經(jīng)濟(jì)的審計(jì)監(jiān)管體系提供參考。

二、理論基礎(chǔ)和文獻(xiàn)述評(píng)

（一）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型由固定風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成，是審計(jì)工作風(fēng)險(xiǎn)量化與防控的基本框架，目的是確保審計(jì)結(jié)果的可靠性，降低審計(jì)失敗概率。傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)提供了基本分析框架。然而，數(shù)據(jù)資源在采集、儲(chǔ)存、傳輸、處理、交換等環(huán)節(jié)與傳統(tǒng)資產(chǎn)相比存在較大差別，其適用性需拓展（楊萍等，2024）。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的波動(dòng)性、無(wú)形性和可復(fù)制等特征使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)需新增考慮資產(chǎn)權(quán)屬確認(rèn)、數(shù)據(jù)安全防護(hù)有效性等問(wèn)題（張俊瑞等，2024）。因此，在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型框架基礎(chǔ)上，結(jié)合數(shù)據(jù)資產(chǎn)現(xiàn)有特征進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分層細(xì)化是具有其必要性的，有助于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)精準(zhǔn)定位和審計(jì)應(yīng)對(duì)。

（二）全周期管理理論

全周期管理理論為數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)提供了系統(tǒng)性框架，其核心在于將數(shù)據(jù)資產(chǎn)視為動(dòng)態(tài)演化的生命系統(tǒng)，通過(guò)覆蓋全流程的審計(jì)干預(yù)實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)防控與價(jià)值釋放。根據(jù)《GB/T37988-2019信息安全技術(shù)數(shù)據(jù)安全能力成熟度模型》國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，數(shù)據(jù)的生命周期分為采集、傳輸、存儲(chǔ)、處理、交換和銷毀六個(gè)階段（徐京平等，2024）。在審計(jì)場(chǎng)景應(yīng)用中，數(shù)據(jù)資產(chǎn)全生命周期審計(jì)需貫穿“數(shù)據(jù)采集-存儲(chǔ)-處理-分析-應(yīng)用”的完整鏈條，形成閉環(huán)管理機(jī)制（徐玉德等，2025）。本文將全周期管理視角和報(bào)表審計(jì)思路相結(jié)合，把數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)全周期劃分為初始確認(rèn)、價(jià)值計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、信息披露以及資產(chǎn)處置這幾個(gè)核心階段。

（三）協(xié)同治理理論

協(xié)同治理是公共機(jī)構(gòu)與非政府利益相關(guān)方通過(guò)正式、共識(shí)導(dǎo)向的集體決策過(guò)程，共同制定或執(zhí)行公共政策、管理公共項(xiàng)目的過(guò)程。數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)需企業(yè)內(nèi)控、行業(yè)監(jiān)管與司法保障多主體聯(lián)動(dòng)。就企業(yè)“內(nèi)部審計(jì)+社會(huì)審計(jì)”聯(lián)合審計(jì)模式來(lái)說(shuō)，數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)運(yùn)行機(jī)制應(yīng)涵蓋動(dòng)態(tài)監(jiān)管、合作協(xié)同和價(jià)值提升在內(nèi)（王敬勇等，2024）。這一理論為本文構(gòu)建“企業(yè)自審、審計(jì)機(jī)構(gòu)核查和監(jiān)管部門監(jiān)督”的協(xié)同機(jī)制提供了支撐。

綜上，當(dāng)前研究對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征，特別是其超越傳統(tǒng)模型的新增風(fēng)險(xiǎn)已有相關(guān)成果，并在技術(shù)應(yīng)用、程序優(yōu)化、內(nèi)控強(qiáng)化等方面達(dá)成的共識(shí)性方向。因此，本研究聚焦在數(shù)據(jù)資產(chǎn)全周期管理視角開展審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的框架整合分析，并明確多主體分工，提出協(xié)同聯(lián)動(dòng)的實(shí)踐路徑體系。

三、數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)全周期防控三維框架構(gòu)建

（一）框架構(gòu)成要素界定

1. 審計(jì)目標(biāo)

數(shù)據(jù)資產(chǎn)內(nèi)涵要求審計(jì)要從資產(chǎn)角度重新看待企業(yè)數(shù)據(jù)資源并重視其價(jià)值屬性，要綜合考慮數(shù)據(jù)具有的無(wú)形性，來(lái)源復(fù)雜性，價(jià)值場(chǎng)景化及收益非線性等特征。審計(jì)目標(biāo)定位圍繞公允性展開，考慮到數(shù)據(jù)資產(chǎn)技術(shù)依賴而產(chǎn)生的真實(shí)性和法律風(fēng)險(xiǎn)。所以，數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)目標(biāo)重點(diǎn)在于真實(shí)性，合法合規(guī)性及價(jià)值安全。第一，真實(shí)性包含權(quán)屬是否存在和價(jià)值是否公平兩個(gè)方面，要證實(shí)數(shù)據(jù)資產(chǎn)確實(shí)存在，權(quán)屬界定清楚并且價(jià)值計(jì)算準(zhǔn)確，警惕虛構(gòu)交易或虛報(bào)估價(jià)的情況。第二，合法合規(guī)性，應(yīng)符合暫行規(guī)定及衍生準(zhǔn)則，確保數(shù)據(jù)采集、確權(quán)、處理、披露、處置全流程遵循法律與技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。第三，價(jià)值安全性，要防止因減值風(fēng)險(xiǎn)和舞弊造成的資產(chǎn)虛增現(xiàn)象，形成動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)機(jī)制用以辨別是否存在時(shí)效性貶值或者參數(shù)篡改之類的操控行為。

2. 審計(jì)主體和客體

審計(jì)主體呈現(xiàn)多元協(xié)同特征，主要包括以獨(dú)立鑒證為核心職能的會(huì)計(jì)師事務(wù)所、具備算法和技術(shù)合規(guī)審查的專家以及承擔(dān)內(nèi)部控制監(jiān)督職責(zé)的企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)。要求參與主體應(yīng)具備審計(jì)專業(yè)素養(yǎng)、數(shù)據(jù)科學(xué)和相關(guān)法律知識(shí)等復(fù)合能力。以第三方審計(jì)為主導(dǎo)，在發(fā)揮本專業(yè)優(yōu)勢(shì)基礎(chǔ)上，借助技術(shù)專家的算法驗(yàn)證和數(shù)據(jù)溯源，依托內(nèi)部審計(jì)部門的協(xié)同支持，開展跨領(lǐng)域協(xié)作打破專業(yè)壁壘，以高效應(yīng)對(duì)數(shù)據(jù)復(fù)雜性、權(quán)屬爭(zhēng)議與合規(guī)審查。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理既有一般資產(chǎn)管理的特點(diǎn)，也有其數(shù)據(jù)資源本身顯著的無(wú)形性、動(dòng)態(tài)性（價(jià)值場(chǎng)景化與技術(shù)迭代波動(dòng)）與技術(shù)依賴性等特殊屬性。將數(shù)據(jù)資產(chǎn)全生命周期流程及其載體，如數(shù)據(jù)庫(kù)、API接口，均納入審計(jì)對(duì)象中，涵蓋從初始確認(rèn)、價(jià)值計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、信息披露到資產(chǎn)處置等，體現(xiàn)全周期管理理論的過(guò)程覆蓋性要求。審計(jì)范疇不僅包括數(shù)據(jù)本身及其管理過(guò)程，也涉及相關(guān)內(nèi)部組織和個(gè)人，在數(shù)字資產(chǎn)管理過(guò)程中的行為和決策是否符合企業(yè)的數(shù)據(jù)治理政策和目標(biāo)（王敬勇，2024）。

3. 審計(jì)環(huán)境

審計(jì)環(huán)境作為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表審計(jì)的重要外部支撐，主要涵蓋法規(guī)政策、數(shù)據(jù)交易市場(chǎng)與技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)三大核心要素，其現(xiàn)狀與短板直接影響審計(jì)實(shí)踐的有效性。在法規(guī)政策層面，暫行規(guī)定及地方實(shí)施細(xì)則為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表提供了基礎(chǔ)性框架，但數(shù)據(jù)權(quán)屬、審計(jì)責(zé)任劃分等關(guān)鍵領(lǐng)域的上位法缺位，導(dǎo)致執(zhí)行過(guò)程中依據(jù)不足，制約了審計(jì)規(guī)范的落地。從市場(chǎng)成熟度來(lái)看，數(shù)據(jù)交易平臺(tái)的缺失使得數(shù)據(jù)資產(chǎn)缺乏公開透明的流通渠道，公允價(jià)格參照體系難以建立，進(jìn)一步加劇了價(jià)值計(jì)量環(huán)節(jié)的估值難度。在技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)方面，數(shù)據(jù)黑盒透明化未形成行業(yè)共識(shí)與普及機(jī)制，模型參數(shù)的不透明性增大了審計(jì)過(guò)程中的檢查風(fēng)險(xiǎn)，影響審計(jì)證據(jù)的可信度。綜合而言，當(dāng)前審計(jì)環(huán)境放大了數(shù)據(jù)資產(chǎn)的權(quán)屬模糊性、估值主觀性等固有特征，間接加劇審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，形成“環(huán)境強(qiáng)化型風(fēng)險(xiǎn)”。這一困境需依賴監(jiān)管層完善動(dòng)態(tài)政策優(yōu)化體系、企業(yè)參與市場(chǎng)培育的協(xié)同行動(dòng)方能破解。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)全生命周期理論框架構(gòu)建

數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)需貫穿初始數(shù)據(jù)資源化、數(shù)據(jù)資源產(chǎn)品化、數(shù)據(jù)產(chǎn)品資產(chǎn)化、數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值化的全流程（徐玉德等，2024）。結(jié)合傳統(tǒng)資產(chǎn)管理階段和數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特性，本文將數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)周期劃分為初始確認(rèn)、價(jià)值計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、信息披露和資產(chǎn)處置這五大核心階段。根據(jù)傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的內(nèi)涵，框架將數(shù)據(jù)特性有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)歸類為固有風(fēng)險(xiǎn)；將企業(yè)內(nèi)控風(fēng)控失效無(wú)法抑制數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理問(wèn)題的產(chǎn)生歸為控制風(fēng)險(xiǎn)，將審計(jì)主體無(wú)法驗(yàn)證數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值透明度的風(fēng)險(xiǎn)視為檢查風(fēng)險(xiǎn)。依托企業(yè)、審計(jì)方和監(jiān)管部門三方合力的支撐協(xié)同機(jī)制開展風(fēng)險(xiǎn)防控。基于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型、全周期管理理論與協(xié)同治理理論的交叉融合，形成如圖1所示的數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)全周期三維框架。

（三）風(fēng)險(xiǎn)傳導(dǎo)機(jī)制與數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分階段分析

數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的傳導(dǎo)遵循目標(biāo)與審計(jì)能力動(dòng)態(tài)失衡的共性邏輯：固有風(fēng)險(xiǎn)源于數(shù)據(jù)資產(chǎn)特性與外部環(huán)境的錯(cuò)配；控制風(fēng)險(xiǎn)源于企業(yè)內(nèi)控體系對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的治理缺位；檢查風(fēng)險(xiǎn)則源于審計(jì)主體在驗(yàn)證技術(shù)或能力上的不足。這種分層風(fēng)險(xiǎn)結(jié)構(gòu)在數(shù)據(jù)資產(chǎn)全生命周期中逐級(jí)放大，威脅審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，包括真實(shí)性（權(quán)屬存在性與價(jià)值公允性）、合規(guī)性（符合法規(guī)要求）和價(jià)值安全性（防范減值與舞弊）。

1. 初始確認(rèn)階段

初始確認(rèn)作為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的源頭環(huán)節(jié)，其核心目標(biāo)是確保權(quán)屬清晰和確認(rèn)流程合規(guī)。但數(shù)據(jù)資源本身其來(lái)源依靠多主體貢獻(xiàn)，加之相關(guān)上位法雖然涉及數(shù)據(jù)資產(chǎn)保護(hù)和交易使用的操作層面指導(dǎo)，但并未明確數(shù)據(jù)權(quán)屬的歸屬問(wèn)題，這共同導(dǎo)致了當(dāng)前數(shù)據(jù)資產(chǎn)缺乏統(tǒng)一的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、權(quán)屬邊界模糊。此固有風(fēng)險(xiǎn)直接挑戰(zhàn)了合法性目標(biāo)。若權(quán)屬爭(zhēng)議存在，數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的合法擁有或控制利益的基本前提條件將不成立。控制風(fēng)險(xiǎn)則體現(xiàn)在權(quán)屬登記流程缺失，企業(yè)內(nèi)控未建立全鏈條記錄機(jī)制，如未動(dòng)態(tài)更新數(shù)據(jù)來(lái)源或權(quán)利約定，導(dǎo)致證據(jù)鏈斷裂，審計(jì)無(wú)法通過(guò)內(nèi)控文檔驗(yàn)證真實(shí)性。檢查風(fēng)險(xiǎn)則源于數(shù)據(jù)資產(chǎn)跨平臺(tái)存儲(chǔ)和加密傳輸，使得權(quán)屬穿透驗(yàn)證困難，加之當(dāng)前審計(jì)工具局限，使主體難以獲取充分證據(jù)。因此，初始確認(rèn)的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)在于數(shù)據(jù)資產(chǎn)識(shí)別和確認(rèn)違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，需強(qiáng)化合規(guī)審查。

2. 價(jià)值計(jì)量階段

價(jià)值計(jì)量是入表的核心環(huán)節(jié)，目標(biāo)在于實(shí)現(xiàn)價(jià)值評(píng)估公允性。然而，估值模型的復(fù)雜性、內(nèi)控失效與審計(jì)技術(shù)缺口形成了嵌套風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)來(lái)自數(shù)據(jù)模型黑盒，基于成本法、收益法的估值模型可能因算法不透明隱藏參數(shù)偏差導(dǎo)致收益估價(jià)過(guò)度樂(lè)觀的情況產(chǎn)生，使計(jì)量邏輯不可驗(yàn)證。控制風(fēng)險(xiǎn)則表現(xiàn)為估值參數(shù)人為操縱，因內(nèi)控缺乏有效牽制導(dǎo)致管理層可能通過(guò)調(diào)整折現(xiàn)率或收益期限虛增資產(chǎn)價(jià)值，計(jì)量失真。檢查風(fēng)險(xiǎn)則因模型可審性不足，審計(jì)主體缺乏諸如追溯參數(shù)軌跡等使黑盒透明化的智能體技術(shù)，傳統(tǒng)方法無(wú)法適配復(fù)雜模型全面審查。

3. 后續(xù)計(jì)量階段

后續(xù)計(jì)量聚焦數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值的動(dòng)態(tài)更新，目標(biāo)是確保減值測(cè)試準(zhǔn)確的價(jià)值安全性目標(biāo)。此階段價(jià)值時(shí)效波動(dòng)、減值測(cè)試反應(yīng)機(jī)制滯后與審計(jì)動(dòng)態(tài)監(jiān)控技術(shù)缺失放大了風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)前時(shí)代技術(shù)迭代和需求變化的節(jié)奏，加速了數(shù)字資產(chǎn)價(jià)值時(shí)效變動(dòng)。不同數(shù)據(jù)類別的資產(chǎn)生命周期也有差別。如歷史數(shù)據(jù)的交易價(jià)值非常有限，超過(guò)一年的行情類數(shù)據(jù)交易價(jià)格顯著低于實(shí)時(shí)數(shù)據(jù)（趙麗芳等，2025）。而價(jià)值失時(shí)效波動(dòng)性進(jìn)一步對(duì)企業(yè)內(nèi)部減值觸發(fā)反應(yīng)機(jī)制提出更高的要求，如果減值測(cè)試機(jī)制失效，測(cè)試頻率之后或方法固化，內(nèi)控未建立動(dòng)態(tài)流程，則無(wú)法匹配實(shí)時(shí)價(jià)值波動(dòng)，導(dǎo)致后續(xù)計(jì)量存在滯后的控制風(fēng)險(xiǎn)。檢查風(fēng)險(xiǎn)則因動(dòng)態(tài)監(jiān)控技術(shù)缺失，審計(jì)主體缺乏實(shí)時(shí)預(yù)警工具，傳統(tǒng)抽樣無(wú)法覆蓋高頻變化的局限性。

4. 信息披露階段

信息披露是數(shù)據(jù)資產(chǎn)透明化環(huán)節(jié)，目標(biāo)為實(shí)現(xiàn)信息列報(bào)的完整合規(guī)。數(shù)據(jù)資產(chǎn)信息披露對(duì)審計(jì)費(fèi)用有降低作用，在投資者關(guān)注度高、內(nèi)部控制質(zhì)量高的企業(yè)中更顯著，前提是需要企業(yè)建立更高效合理的管理體系（何敬等，2025）（牛彪等，2024）。固有風(fēng)險(xiǎn)為合規(guī)標(biāo)準(zhǔn)模糊。暫行規(guī)定未細(xì)化風(fēng)險(xiǎn)披露的細(xì)則要求，使完整性目標(biāo)失去錨點(diǎn)。控制風(fēng)險(xiǎn)則表現(xiàn)為管理層為美化業(yè)績(jī)進(jìn)行的選擇性披露。數(shù)據(jù)資產(chǎn)跨領(lǐng)域特性要求第三方驗(yàn)證或監(jiān)管機(jī)構(gòu)核實(shí)，而審計(jì)主體易因渠道缺失或成本效益導(dǎo)致交叉驗(yàn)證證據(jù)不充分，構(gòu)成了檢查風(fēng)險(xiǎn)。

5. 資產(chǎn)處置階段

資產(chǎn)處置階段，審計(jì)的核心目標(biāo)是確保資產(chǎn)處置價(jià)格的公允性和處置流程的合規(guī)性。當(dāng)前，關(guān)于數(shù)據(jù)交易市場(chǎng)定價(jià)規(guī)則尚未達(dá)成共識(shí)，資產(chǎn)交易平臺(tái)尚未完善和成熟，可比案例較少，上述構(gòu)成了固有風(fēng)險(xiǎn)的來(lái)源。若審計(jì)無(wú)法按照市場(chǎng)規(guī)則驗(yàn)證資產(chǎn)處置價(jià)格的合理性，則無(wú)法獲取資產(chǎn)流失或利益輸送的充分證據(jù)，直接影響了列報(bào)公允。而控制風(fēng)險(xiǎn)主要存在于處置的審批環(huán)節(jié)，企業(yè)內(nèi)部制衡機(jī)制如若缺失，審批權(quán)限不當(dāng)使用很可能會(huì)誘發(fā)舞弊行為，例如，通過(guò)審核低價(jià)合同轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，向關(guān)聯(lián)方輸送利益，此類內(nèi)控失效的表現(xiàn)違背了流程合規(guī)性目標(biāo)。檢查風(fēng)險(xiǎn)主要隱藏在資產(chǎn)殘值評(píng)估的準(zhǔn)確性中，由于特定類別的數(shù)據(jù)資產(chǎn)退役后仍具有二次開發(fā)潛力，殘值計(jì)量時(shí)如果審計(jì)主體缺乏相關(guān)經(jīng)驗(yàn)和工具，則會(huì)導(dǎo)致評(píng)估偏差，處置損益計(jì)量有誤，造成變相的資產(chǎn)流失，進(jìn)而報(bào)表真實(shí)性。

四、數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的協(xié)同防控路徑

（一）建設(shè)企業(yè)層全周期覆蓋的數(shù)字化內(nèi)控內(nèi)審體系

企業(yè)是數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理的責(zé)任主體，需依靠數(shù)字化治理平臺(tái)，結(jié)合人工輔助來(lái)創(chuàng)建全周期內(nèi)控的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)以及預(yù)防、檢測(cè)性機(jī)制。在初始確認(rèn)階段，經(jīng)由平臺(tái)的接口程序，從企業(yè)業(yè)務(wù)系統(tǒng)自動(dòng)獲取數(shù)據(jù)來(lái)源，降低權(quán)屬登記風(fēng)險(xiǎn)，防止虛增資產(chǎn)。而對(duì)于交叉授權(quán)，權(quán)益糾紛之類的情況，則要借助人工輔助展開分析。在價(jià)值計(jì)量階段，企業(yè)應(yīng)當(dāng)形成動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)規(guī)則，利用設(shè)置折現(xiàn)率，收益期限閾值等指標(biāo)，觸發(fā)自動(dòng)化復(fù)核以防范參數(shù)操縱。到了后續(xù)計(jì)量階段，平臺(tái)通過(guò)關(guān)聯(lián)算法迭代和市場(chǎng)數(shù)據(jù)，實(shí)時(shí)校準(zhǔn)減值測(cè)試模型。通過(guò)自動(dòng)化控制和人工輔助相結(jié)合，縮減固有風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)為控制風(fēng)險(xiǎn)的空間，為審計(jì)方提供可驗(yàn)證的內(nèi)控證據(jù)鏈和信息來(lái)源。此外，企業(yè)還可以通過(guò)組建含審計(jì)、技術(shù)和法律背景的專家評(píng)估委員會(huì)，制定嚴(yán)格的審核評(píng)估模型和參數(shù)，詳盡記載評(píng)定流程，并且定時(shí)開展核查，以此保證價(jià)值評(píng)定結(jié)果具備客觀性與準(zhǔn)確性。

（二）審計(jì)層構(gòu)建復(fù)合型能力的技術(shù)穿透

審計(jì)機(jī)構(gòu)作為數(shù)字資產(chǎn)審計(jì)的中流砥柱，需構(gòu)建涵蓋“財(cái)務(wù)+數(shù)據(jù)科學(xué)+法律”等多學(xué)科的復(fù)合職業(yè)能力，借助區(qū)塊鏈與人工智能工具實(shí)現(xiàn)深度穿透式驗(yàn)證。區(qū)塊鏈通過(guò)“防篡改、可追溯、去中心化”的特性，可幫助審計(jì)方解決數(shù)據(jù)資產(chǎn)與審計(jì)場(chǎng)景中信任成本高、流程效率低以及證據(jù)存證取證難的問(wèn)題。具體可應(yīng)用于初始確認(rèn)和資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)，這兩個(gè)環(huán)節(jié)對(duì)數(shù)據(jù)權(quán)屬的唯一性和操作的合規(guī)性要求最高。而區(qū)塊鏈的智能合約和存證程序可直接幫助固化證據(jù)，減少確權(quán)糾紛、流程不透明的發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)。其次，可以在現(xiàn)有基礎(chǔ)上開發(fā)審計(jì)智能體，以政策條文為依據(jù)，對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行智能匹配數(shù)據(jù)類別和動(dòng)態(tài)估值，以保證資產(chǎn)處置過(guò)程的合法性與合理性，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。此外，審計(jì)人員還可以借助區(qū)塊鏈的可追溯性，提升信息披露的可信度，這尤其適合金融數(shù)據(jù)資產(chǎn)披露等監(jiān)管較為嚴(yán)格的場(chǎng)景。通過(guò)技術(shù)手段，逐漸推動(dòng)審計(jì)向全量驗(yàn)證轉(zhuǎn)型，以確保審計(jì)程序能精準(zhǔn)攔截各階段的檢查風(fēng)險(xiǎn)。

（三）監(jiān)管層完善動(dòng)態(tài)政策優(yōu)化機(jī)制

監(jiān)管部門應(yīng)完善動(dòng)態(tài)政策優(yōu)化機(jī)制，依托試點(diǎn)探索成果，建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)案例庫(kù)，以推動(dòng)數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理的升級(jí)。一是通過(guò)提煉典型爭(zhēng)議場(chǎng)景，如用戶行為數(shù)據(jù)確權(quán)案例，促進(jìn)確權(quán)的相關(guān)細(xì)化規(guī)則；二是匯總模型黑箱與參數(shù)操縱案例，制定規(guī)范估值模型參數(shù)設(shè)置的相關(guān)辦法，明確黑盒透明化的驗(yàn)證標(biāo)準(zhǔn)；三是分析選擇性披露的典型案例，以動(dòng)態(tài)校準(zhǔn)的思維定期更新負(fù)面清單，完善信息強(qiáng)制披露要求，避免過(guò)度干預(yù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)自主權(quán)，目的是通過(guò)有效、適當(dāng)?shù)呐吨贫戎涡畔⑼该鞯拙€。通過(guò)上述案例建設(shè)完善法律底線和操作指引的制定和優(yōu)化，促進(jìn)治理環(huán)境與審計(jì)、監(jiān)管需求的動(dòng)態(tài)適配。形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理的“監(jiān)管-審計(jì)-企業(yè)-投資者”共治生態(tài)。

五、結(jié)語(yǔ)

數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代特有的資產(chǎn)形式，在當(dāng)下提升企業(yè)價(jià)值、優(yōu)化數(shù)據(jù)表現(xiàn)的同時(shí)，也因其無(wú)形性、來(lái)源復(fù)雜性、價(jià)值場(chǎng)景化及收益非線性等特點(diǎn)，給審計(jì)帶來(lái)了各式各樣的隱蔽風(fēng)險(xiǎn)。為此，數(shù)據(jù)治理模式和審計(jì)思維需與時(shí)俱進(jìn)，充分利用數(shù)據(jù)資產(chǎn)特性，開展全生命周期審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，將審計(jì)與數(shù)據(jù)資產(chǎn)全過(guò)程管理結(jié)合，以點(diǎn)帶面，以促進(jìn)審計(jì)工作在數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理提質(zhì)增效過(guò)程中起到更有效的合規(guī)治理監(jiān)督的作用。

未來(lái)，數(shù)據(jù)資產(chǎn)審計(jì)需向智能防控和生態(tài)協(xié)同方向持續(xù)深化。一方面，依托治理平臺(tái)和跨企業(yè)數(shù)據(jù)比對(duì)等技術(shù)工具，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)與動(dòng)態(tài)預(yù)警；另一方面，推動(dòng)企業(yè)內(nèi)控、審計(jì)驗(yàn)證、監(jiān)管政策形成風(fēng)險(xiǎn)共治閉環(huán)，構(gòu)建適配數(shù)據(jù)要素市場(chǎng)化的審計(jì)治理體系。唯有持續(xù)迭代治理能力、強(qiáng)化多主體協(xié)同，方能為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表筑牢質(zhì)量防線，助力數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值最大化釋放，護(hù)航數(shù)字經(jīng)濟(jì)行穩(wěn)致遠(yuǎn)。

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（作者單位：廣西外國(guó)語(yǔ)學(xué)院）