西安飲食年報審計風險及對策

□文/ 郭麗珊 張昆侖 李佳奇

（西京學院 陜西·西安）

［提要］ 上市公司年報審計一直是證監會關注的重點內容，注冊會計師應當對審計過程中的風險予以關注。本文以西安飲食為例，從上市公司年報審計角度進行分析，研究其年報審計中可能存在的審計風險，并提供應對措施，旨在為行業年報審計提供一定的借鑒和幫助。

一、案例導入

西安飲食，全稱西安飲食股份有限公司，是西安旅游集團有限責任公司控股的企業，1997 年4 月30 日在深交所上市，以餐飲服務、食品加工為支柱產業，同時涉足文化娛樂、技能培訓和物業管理等領域。其所屬的西安飯莊、春發生、同盛祥、老孫家和德發長五家企業的核心制作技藝被列為陜西省非物質文化遺產名錄，深受西北地區廣大群眾的好評。

接下來，我們就結合西安飲食2019～2021 年的財務報表進行分析，從而探究上市公司年報審計的審計風險及應對措施。如表1 所示，資產負債表方面，西安飲食的應收賬款從2019 年到2021 年增長了2，000 余萬元，表明合作企業經營狀況不容樂觀，流動資產減少近1.2億元，總負債增長近6.1 億元。資產減少，負債增加，西安飲食的資產負債表表現出其財務狀況不佳，同時合作企業的經營狀況有可能也影射了整個餐飲行業的經營狀況連年不好。利潤表方面，西安飲食的營業總收入從2019 年到2021 年增長了近2，000 萬元，但營業總成本卻增長了1.5 億元左右，導致最終的營業利潤減少了近1.3 億元，在2021年時凈利潤為-1.7 億元左右，形成虧損。進一步分析西安飲食在2020年的盈利原因，可以發現，西安飲食在2020 年的其他收益為1.2 億元左右，比2019 年增長了14.4%，并且還獲得了1.2 億元左右的政府補助，因此才有了800 多萬元的盈利。因此，通過利潤表可以看出，西安飲食的經營成果也不太樂觀，如果今后長期呈現虧損狀態，對企業的發展將起到不良影響。綜上，西安飲食2019～2021 年的資產負債表和利潤表都表明，企業的財務狀況和經營成果都呈現出不好的狀態，并且以小見大，這種情況很可能反映了整個餐飲行業的普遍情況。（表1）

表1 2019～2021 年西安飲食年報部分數據一覽表（單位：萬元）

由此可以得出，西安飲食近幾年資產縮水，負債增加，利潤大幅降低，甚至呈現虧損一個多億的狀態，并且與之合作的關聯企業的經營狀況也不容樂觀，導致西安飲食大量的應收賬款無法收回，由此顯示了餐飲行業的低迷狀況。

多年以來，西安飲食的年報審計工作一直由希格瑪會計師事務所承擔，希格瑪會計師事務所為西安飲食出具的也均為標準無保留的審計意見。其中，在出具2020 年和2021 年審計報告時，希格瑪會計師事務所在關鍵審計事項中指出，西安飲食2020 年和2021 年的餐飲服務和生產制造類產品銷售收入分別占營業收入的80.53%和91.41%，營業收入是西安飲食的關鍵業績指標之一，因此管理層有可能為了實現個人績效而進行造假行為，所以希格瑪會計師事務所將西安飲食的收入確認識別為關鍵審計事項。

同時，希格瑪會計師事務所還在審計報告中披露了其對關鍵審計事項的應對程序，包括內控的設計和運行有效性、收入確認、分析性復核、財報數據同比期間的對比和截止性測試等。其中，餐飲銷售收入：檢查了客戶預訂單、經客戶簽字的消費明細單，對現金結算方式檢查了現金繳款單，對銀行借記卡、貸記卡、微信、支付寶結算方式檢查銀行對賬單的回款記錄；工業化產品銷售收入：檢查了購銷合同、購貨訂單、發貨單據、簽收記錄、記賬憑證、回款單據等。

從上述過程中我們不難看出，在審計報告中，希格瑪會計師事務所只是將收入作為關鍵審計事項予以重點關注，并且在審計應對中提到的措施也都是一些陳規守矩的傳統審計模式，并未針對西安飲食提出新方式和新方法。

二、審計風險

審計風險具有潛在性和可控性，注冊會計師可以通過一定的審計手段來降低審計風險。在管理層有可能為個人績效而財務舞弊的情況下，一些常規的審計風險被放大，致使注冊會計師在審計的過程中不得不花費更大的時間和精力對其進行關注，否則就很有可能由于關注度不夠而對事項產生誤判，這就要求注冊會計師在審計的全過程保持職業懷疑和職業謹慎。

（一）合理評估企業持續經營能力的風險。作為會計四大假設之一，持續經營從時間維度上對企業的經營狀態做出了假設，所有的企業不論從會計計量，還是審計方面，都應當以持續經營為前提進行工作。諸如西安飲食這樣的上市企業，因其規模大、實力強、信譽好，即便收入水平下降，盈利能力告急，仍能從銀行等金融機構獲取大量貸款維持經營，但對于一些規模較小、實力較弱、信譽一般的中小型企業來說，從銀行等金融機構獲取貸款變得越來越困難，很有可能發生資金鏈斷裂，從而影響企業的持續經營能力。因此，評估企業的持續經營能力成了注冊會計師必須重點關注的一項內容，尤其要關注企業的盈利能力和現金流量的流動性，避免高估企業的持續經營能力。如果種種證據表明，企業已經無法在將來實現持續經營，或者企業的持續經營存在重大不確定性，那么注冊會計師就應當考慮出具非標準無保留的審計意見，為企業和社會公眾負責。

（二）審計證據的適當性和充分性風險。審計準則規定，注冊會計師獲取的審計證據應當具有適當性和充分性，適當性代表審計證據的質量，而充分性代表審計證據的數量。在一定條件下，當審計證據具有非常良好的適當性，可以在一定程度上代替審計證據的充分性，而審計證據的充分性卻不能代替適當性?？梢姡瑢徲嬜C據的適當性有多么重要。一般來說，原始審計證據的可靠性大于復印件，現場盤點的可靠性大于視頻遠程盤點。但是注冊會計師有時會由于一些外在原因，無法親臨現場進行原始文件的檢查和現場盤點工作，這必定會對審計證據的適當性產生影響。另外，函證作為審計工作中的重要一環，也有可能受到影響，從而使得注冊會計師缺失部分審計證據，對審計證據的充分性產生影響。綜上，審計證據的適當性和充分性在受到影響的情況下，進而對審計報告最后的意見出具帶來了不便，需要注冊會計師在審計過程中給予適當的關注。

（三）審計延遲風險。據統計，過去的幾年里，部分公司的審計報告披露時間向后推移，產生了審計延遲。相關數據顯示，關于2019 年審計報告的披露情況，2020 年3 月有684 家公司披露審計報告，占比18.03%，同期下降了12.15%，而在2020 年4 月有2，954 家公司披露審計報告，占比高達77.86%，同期上升了10.52%。進一步研究發現，審計延遲的行業主要集中在房地產業、零售業和公共設施管理業，而審計延遲排名前三的省份分別為湖北、甘肅和貴州。同時，研究發現，由國際四大和國內八大會計師事務所進行審計的公司，審計延遲的程度顯然較低。

審計延遲對于會計師事務所和被審計單位雙方來說都有影響。對于會計師事務所，出具審計報告時間拉長延后，會占用更多的審計資源，影響審計效率，還會讓社會公眾對會計事務所的專業勝任能力產生懷疑。對于被審計單位，審計延遲行為過于嚴重，可能會引起監管機構的注意，還會對企業信譽產生不良影響。因此，注冊會計師在進行審計時，應當全程關注審計計劃的實施情況，并做出及時調整，隨時關注審計進度，盡量減少審計延遲風險。

綜上所述，許多上市公司都產生了持續經營風險、審計證據的適當性和充分性風險以及審計延遲風險，這些審計風險影響了審計結果的真實可靠，對注冊會計師的審計工作提出了挑戰，需要在今后的審計工作中重點關注。

三、風險應對措施

針對上述提到的合理評估企業持續經營能力的風險、審計證據的適當性和充分性風險和審計延遲風險，本文給出以下幾點應對措施：

（一）規范注冊會計師遠程審計?；谏鲜鎏岬降膶徲嬶L險，現今的會計師事務所大多會采用遠程審計的方式，即獲取被審計單位電子化的財務資料，與被審計單位遠程溝通和協作，并實施相關的審計程序。在這一過程中，有些不規范的中小事務所傳輸財務數據的方式五花八門，甚至有些直接在互聯網公司開發的社交媒體軟件上進行傳輸，大大提高了公司財務數據的泄露風險，對公司財務數據的安全提出了挑戰。稍微專業一些的事務所，會使用“外購+事務所二次開發”的審計軟件，這種相較于之前提到的直接傳輸財務數據而言更加安全和高效，但是通常來說更新換代較慢，已經不適應有些企業所使用的ERP 系統，經常會出現財務數據端口不兼容、傳輸錯誤、識別代碼出現bug 等問題。只有少量頭部的大型會計師事務所能夠開發出專業并且跟得上時代的審計軟件，在審計全程進行覆蓋，不僅保證了客戶的數據安全，而且幫助注冊會計師進行重復冗繁的審計工作，同時交叉驗證審計結果的準確性。因此，即便是采用遠程審計的方式，注冊會計師也應當規范審計過程，尤其是獲取企業財務數據時，需要注意客戶的數據安全以及審計軟件的適用性。擁有了遠程審計的技術手段之后，也有利于審計行業提升效率，注冊會計師可以從冗雜繁復的重復工作中解放出來，將更多的關注內容聚焦在年報審計整體的質量把控上，在需要人工判斷的相關工作中起到更大作用，從而對年報審計的結果更加負責，出具更加值得利益相關者關注和認可的審計報告。

（二）完善行業數字化審計。隨著“第四次工業革命”的到來，國內各行各業都提出了數字化和信息化的改革要求，審計行業也不例外，對于數字化審計的需求越來越大。2011 年，中注協發布了《中國注冊會計師行業信息化建設總體方案》，提出要進行行業信息化建設；后來又提出了在2016～2020 年五年間的《注冊會計師行業信息化建設規劃》；2017 年6 月，中注協發布《會計師事務所信息化促進工作方案》，更是對行業信息化和數字化建設提出了新的要求，希望國內的會計師事務所能夠重視數字化建設，力爭上游，比肩國際知名的大型會計師事務所。現在正是注冊會計師行業進行主動改革，跟上信息化和數字化潮流的時候，關于行業數字化審計的建設和完善，我們還任重道遠。

數字化審計依托于數字媒體新形式，智能化的審計軟件可以幫助注冊會計師減輕一些繁瑣冗長的工作，以便于注冊會計師可以將更多的時間和精力花費在其他重要的審計事項上面，比如財報分析等，讓注冊會計師可以在更加宏觀的視角進行審計工作。機械化的審計軟件還為審計全覆蓋提供了可能性，不再使用傳統審計中的抽樣審計，使得審計結果更加真實可信，同時也減少了因人工出錯導致的審計結果失真。

（三）監管機構加強職責履行。相比于紙質資料，數字化的信息更容易造假，為防止會計師事務所和被審計單位的串通舞弊行為，相關監管機構應當發揮作用，對注冊會計師的遠程審計以及使用審計軟件情況進行監督，采取各種檢查方式，并加大處罰力度，增加注冊會計師的違法成本。通常來說，證監會等監管機構一般在上市公司財報出現明顯異常，或者會計師事務所出具非標準無保留意見的審計報告時，才會對公司的財務狀況進行重點關注。而在數字化審計系統建成之后，相關監管機構完全可以要求獲取訪問端口，隨時對會計師事務所的審計全過程進行監督，這樣無疑可以起到更好的震懾和監督作用，減少財務造假和舞弊情況的發生，推動行業更加優良地發展。監管機構進一步健全監督體系，同樣可以起到規范審計行業，減少財務造假等目的，這需要相關監管部門加強職責履行。

綜上所述，本文以西安飲食為例，闡述了在上市公司年報審計具有合理評估企業持續經營能力的風險、審計證據的適當性和充分性風險以及審計延遲風險的情況下，需要行業規范注冊會計師的遠程審計，建設及完善行業數字化審計，以及相關監管機構加強履行職責，三管齊下，為審計行業的數字化和信息化添磚加瓦，加快建成數字化審計的進程。