公立醫院績效核算內部控制存在的問題及對策研究

■鄧 璟

（三亞中心醫院）

引 言

2012年，國家財政部在發布的內部控制規范文件中提出，行政事業單位應建立內部控制體系建立并逐漸完善。從財務管理的角度來看，內控是一個很重要的環節，它包含了一套流程和方法，以及動態改進的過程，目的是實現國有資產的保值增值，保障財務信息準確可靠，提高營運效率，在面對醫改的調整降低風險等方面有著重要作用。

公立醫院受衛健委監督，在管理上暴露的很多問題大同小異，尤其是內部控制上的問題，全國各個公立醫院在內控制度建設上都起步晚，因此，在國家的大力推動下大多數公立醫院開始了內控制度的研究，開始朝著完善制度、抵御風險的方向發展，尤其是隨著醫改的深入，降低藥占比、耗占比，提高醫務性收入占比，減少老百姓醫療負擔是改革的共識，這給公立醫院的管理帶來了巨大的挑戰，而內部控制可以成為應對挑戰的一個抓手。內部控制在財務管理方面的應用對降低管理風險、提高運營效率、監督經濟活動有很好的作用，而績效管理作為經營管理的指揮棒，在調動醫務人員積極性、主動性、創造性方面有著重要作用，但是指揮棒也要在規定范疇揮舞。鑒于此，本文將對績效核算的內部控制相關問題進行探討。

1 公立醫院績效核算內部控制的意義

在新形勢新政策下，伴隨著信息化爆炸，現階段公立醫院的內控管理遇到了前所未有的問題，首先是國家取消藥品和耗材的加成，對整個公立醫院的業務結構產生了深遠影響，加強對藥品和材料使用的監管成了政府的重要目標，因此醫院的內控也要符合這一新趨勢。第二，近些年政府出臺了多個文件要求公立醫院薪酬制度改革，在醫護人員的績效分配上要重點向高難度高強度的勞動傾斜，并且在衛健委對公立醫院績效考核中強調醫務人員收入要逐年遞增，醫務性收入占比也要逐年遞增，而在醫療費方面又要減輕老百姓負擔，一邊縮一邊增，在內控上要如何把控需要更加深入的思考。第三，隨著手機支付的應用越來越廣泛，為了方便患者，醫院一般會開通多個交易平臺，有國家層面的，也有省管的、市管的，還有醫院自己開發的或者和第三方合作的APP，還有支付寶小程序、微信公眾號等等，于是對賬就成了收入會計的難題，交易平臺多、業務量大，加上偶發的網絡故障，重復繳費、退費失敗不但影響患者就醫體驗，還增加了資金監管風險。第四，近些年醫保付費方式的改革，諸如單病種付費，到DRGS付費，到DIP付費等等，加上異地醫保結算的增多，如何管理醫保欠款和壞賬，緩解現金流壓力，從內控來說也有新的要求。第五，醫院每年的流水眾多，很多公立醫院都會涉及到基建項目、招投標等大額支出，如何減少或者杜絕腐敗，保障經濟發展的同時把廉政建設也做好，也和內控管理息息相關。總的來說，內控的意義就在于保證經濟健康營運、資源配置合理的同時要把管理風險降到最低，對于公立醫院來說，內控還有更多社會責任。因此公益性質的醫療行業要構建有質量的內控就必須對業務流程和風險點進行控制，才能保證整體內控的效果。

績效核算業務在所有的內部控制流程中都不太受關注，財政部下發的行政事業性單位內部控制規范里，單位進行風險評估時的應重點關注的幾個方面，包括預算、收支、政府采購、資產管理、建設項目、合同管況等等這些。績效核算業務屬于收支管理的一支。不同業務的內部控制管理現狀有明顯差異，像差旅費報銷、專項經費支出、采購業務報銷等支出業務的審核報銷流程通常非常嚴格，績效每年支出的金額雖然非常大，但是很多公立醫院并沒有對這個大額支出業務匹配相應的內控管理力度。而且隨著公立醫院薪酬制度改革的深化，公立醫院的績效支出占比也越來越高，績效核算內部控制的管理也要順應發展潮流，完善管理嚴控風險。公立醫院少有績效內控方面的研究，或者以績效核算為例探討改進策略。

2 公立醫院績效核算內部控制存在的問題

2.1 內部授權審批控制不明確

內部控制的重點之一是要管控審批流程，目的是為了資金安全，資金的安全支出需要有一定約束，約束的有效路徑就是審批審核流程。明確的路徑是醫院運營安全的重要保障，績效核算涉及到事項繁多，崗位辦理業務和事項的權限范圍、審批程序不明確，很多環節憑經驗操作，業務變化導致的程序變化較頻繁，不明確的審批控制有一定隱患。

2.2 工作機制不完善

財務人員的崗位設置沒有形成相互制約、相互監督的工作機制，為了精簡人員、提高效率，績效核算崗位的經辦、做賬為同一人，存在一定的崗位不兼容的內部控制風險。

2.3 會計控制不到位

首先，有些醫院的財務制度中有沒有績效工資管理制度；其次，醫院的管理制度有沒有規定審計等內控部分詳細的工作職責，有沒有規定操作部門詳細的工作流程，有沒有明確各種審批的權限等。如果沒有，長期的制度缺失造成了管理上的風險。

2.4 輪崗制度不明確

有些醫院有財務制度規定了必須輪崗，但是并沒有明確規范各個崗位的輪崗周期，財務主管有時為了減少財務人員和新業務的磨合時間，可能較長時間才會有一次輪崗安排。

2.5 績效審核控制不完善

績效發放的組成不是單一的，是綜合性的，包含了各種類型事項的工作量。各類單據是否齊全，支出憑證有沒有附反映支出明細內容的原始單據是績效審核環節的重點內容，由于醫院業務復雜，反映到工作量上的內容類型較多，給審核帶來了一定難度，而且績效的發放通常有時效性，在固定的時間節點發放會加劇審核工作的急迫性，審核人員存在為了按時發放而疏忽審核的風險。

2.6 信息化程度低

原則上績效核算的核心內容“核算”工作應該完全信息化，但是有些醫院只在某些流程比如工作量及成本公示、績效二次分配的上報、考評獎懲、工資和其他收入與績效的匯總做到了在績效系統中的信息化，而最核心、最關鍵的臨床科室績效核算及考核指標獎懲沒有信息化，純EXCEL手工計算帶來了一些風險。首先有操作失誤風險。電子表格給現代化財務帶來了諸多便利，尤其是復雜的計算和繁瑣的匯總在電子表格應用后變得輕而易舉，但是操作簡便也意味著易于修改，長期的案前伏頭工作導致的疲憊很容易造成一些操作失誤，大量的隱藏公式中如果有操作失誤也不易察覺。其次有篡改公式風險。由于績效核算的工作量較大，因此核算中用的數據、公式也是巨量的，復核人很難在如此巨量又復雜的核算中審核業務差錯。

2.7 會計資料保管不規范

績效所涉及的會計資料可分為兩部分：績效核算的工作底稿和績效會計憑證涉及的表單。首先是工作底稿不規范。由于績效核算內容繁雜且多，以及從上到下對績效工作底稿的不重視、不規范導致管理混亂，且績效工作底稿不像會計憑證那樣有明確的規章制度要求，因此績效工作底稿的內容容易出現冗余或不全等現象。其次是單據控制不明確，績效業務所涉及的表單和票據沒有在內部管理制度中明確，通常是根據經驗操作，缺乏標準化和一致性，尤其是有新業務時有一定的單據控制風險。

2.8 缺乏風險評估機制

有些醫院在整個績效流程中沒有相應的控制措施，長期的風險意識缺位會導致容易發生主觀惡意事件，有些醫療單位雖然常設專職審計機構，但是審計職責范圍窄，從未對績效核算建立內控審計機制，沒有內部專項審計等控制措施；或者有些醫療單位有審計流程，但是基本都是流于形式，疏于實質，從上到下對審計重要性沒有充分的意識，沒有探究內部審計報告的指導效果，甚至是敷衍式內部審計都是大有可能。

3 公立醫院績效核算內部控制改進措施

3.1 完善內部授權審批控制

一方面要梳理整個流程涉及到的工作崗位，要清晰界定每個崗位的職責范圍、權限大小，要分層次進行管理。另一方面是做好業財融合，根據業務的實際情況來規范績效業務的審批權限，在制度中明確支出的范圍、標準，明確審批人員的權限、責任，不得隨意擴大支出范圍，不得越級越權審批。

3.2 完善工作機制

首先要把整個業務流程梳理出來，細化并做思維導圖，導圖中明確每個關鍵點涉及到的部門和人員，對比內控制度在關鍵點的約束效果。其次要注意把績效核算的經辦和做賬業務分開，做賬人有審核經辦人業務單據的義務。充分按照支出業務類型和不相容崗位分離的原則，確保支出業務的申請與審批、付款業務的審批與付款環節的執行、支出審核與付款結算、支出經辦與核算等支出不相容崗位的相互分離、制約和監督。

3.3 優化會計控制

首先，要把內控制度文件分為要求和指導兩層表達，一層要求是規定了審計等內控部門的詳細內容，第二層指導是涵蓋了操作部門的詳細流程，簡單明了的制度可以讓一線和基層職工更具操作性。第二，醫院要建立健全相關制度，及時制定績效工資管理制度并明確績效崗位的輪崗期限，明確績效業務表單的內容，明確績效工作底稿的構成，明確審批、審核的權限和流程。第三，要保證會計控制的效果非常關鍵的一點是相關財務人員、審計人員、紀檢人員的專業能力和業務素養，醫院要重視相關人員的繼續教育，甚至是思想動態，注重培養提高該類人員的專業能力，才能在制度落地實施上保證效果。第四，要有問責機制，以發展的大方向、當前面臨的問題、內控重點工作為目標設定考核指標，包含工作目標和分值等內容。

3.4 完善輪崗制度

雖然財務崗位是一個蘿卜一個坑，但是人才隊伍的建設是十分必要的，定期輪崗不僅是制度需要，也是促進不同業務思想交流，促進內控完善的重要方式，因為每個人在長期重復的工作中都會有一些思維僵化，輪崗可以很好的激活人員工作激情和潛力，開闊思路。因此，要實際工作中要每隔至少一年要安排一次輪崗，尤其要做好每個輪崗人員的業務交接，必須要有紙質版交接明細內容，交接雙方簽字，部門負責人監交并簽章。

3.5 完善績效審核控制

績效的審核分為業務審和會計審，業務審可由財務主管或者總賬會計負責，主要是對績效核算過程的查錯糾弊，審核績效工作底稿是否準確、完善；會計審由支出會計檢查績效業務表單準確性，再由總賬會計審核。

3.6 提高信息化程度

提升內控信息化的措施有五個步驟：一是要加強財務人員的信息化理念建設，二是完善基礎軟硬件建設工作，三是構架統一的財務數據平臺，四是加強多學科人才的培養和引進。可由績效核算歸口部門牽頭申請購買或者自研績效核算系統，績效制度一旦定下來一般都要實行多個年度，并不會頻繁更換，用專門的績效核算系統不但能很好提高工作效率，信息化的內控管理也能更好降低核算風險。如若沒有條件更新系統，用手工核算的方式必須加大審核力度，尤其需要熟悉各類電子表使用和規則人來審核，嚴防操作失誤風險和篡改公式風險。

3.7 資料保管規范化

首先資料保管的流程要合理，所有績效核算相關的資料都要打印出來，按月裝訂成冊，并由專人保管。部門負責人審核裝訂成冊的資料是否齊全后交由檔案管理會計入庫存檔。其次在實踐無誤后要理論化這一流程，制定對應的制度固化下來，這樣就不再是憑經驗處理業務，新輪崗的職工也做事有章程，領導也管理有依據。

3.8 建立內控審計機制

首先，審計部門要完善內控體系，梳理整個績效核算業務流程，定期對風險點控制，開展有效性評價。審計部門應充分發揮監督作用，參與到管理中，做好內部控制的評價與改進，抓好薄弱環節的風控。[4]再往深一點拓展，醫院的經濟屬性比較特殊，業務也繁雜，在理論上要多思考如何建立一套適合本單位的標準化的審計流程，這套流程理想狀態是融合業務和審計、監督和服務，同時紀檢監察科可以參與進來，協同財務和審計工作，完成一種閉環管理，從而實現審計的預防風險功能。

4 結 論

隨著醫療行業經營管理的不斷精細化，對內部控制也必然會提出更高的要求，而績效核算關系到職工對收入分配的公平感，如何將內部控制的理念和方法運用到績效核算的過程中，充分發揮內部控制在收入分配公平中的作用，對于建立完整、高效的內部控制體系，提升醫院的財務管理水平，強化醫院運營管理水平具有重要意義。而且內控管理不是一成不變的，是發現問題、分析問題、提出對策、效果評價、持續改進的動態的閉環的一種管理系統，是不斷調整和優化的過程，是永無止境的目標，需要我們醫療行業每個螺絲釘為之努力。