數(shù)字經(jīng)濟背景下數(shù)字服務稅問題探析

李瑞玲

(北京財貿(mào)職業(yè)學院，北京 101126)

新冠肺炎疫情的大流行，對數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展產(chǎn)生了巨大的影響。作為推動經(jīng)濟復蘇的新引擎和新動能，全球都在經(jīng)歷技術轉(zhuǎn)型、虛擬化和數(shù)字化。數(shù)字經(jīng)濟成為各國在國際商業(yè)市場苛刻和激烈的競爭中生存的必要條件。稅收作為國家公共財政預算最重要的收入來源，具有顯著的社會經(jīng)濟效應，不僅可以調(diào)整經(jīng)濟結(jié)構(gòu)，還可以調(diào)節(jié)收入分配、保護國家權(quán)益。但目前在數(shù)字經(jīng)濟活動上，卻出現(xiàn)了明顯的經(jīng)濟和稅收分離現(xiàn)象，數(shù)字服務稅問題成了國際稅收爭論的焦點。

1 數(shù)字服務稅產(chǎn)生背景

1.1 納稅人對避稅天堂的不懈尋找

眾所周知，納稅人總是在尋找減少其財務負擔的解決方案。他們可能認為稅收是為了公共利益而減少了私人收入，國家的納稅支出不一定符合他們的偏好。因此，他們會選擇更易實現(xiàn)避稅目的的國家來進行稅務籌劃。這種有意識的避稅天堂尋找行為，加劇了對相關國家的稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移，造成了大量的稅收流失。

1.2 國際稅收規(guī)則與經(jīng)濟發(fā)展相背離

在國際稅收規(guī)則中，稅收管轄權(quán)主要依賴于跨境企業(yè)是否在市場國設置了營業(yè)、生產(chǎn)或分銷等實體機構(gòu)。數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展使企業(yè)可以通過虛擬空間完成交易，無須依賴跨境交易市場國的實體。這就使得市場國的稅務主管機關無法依據(jù)傳統(tǒng)稅收規(guī)則對跨境互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)主張收入來源地稅收管轄權(quán)。在企業(yè)居民國未主張屬人管轄權(quán)的情況下，導致雙重不征稅。即使跨境企業(yè)居民國主張了屬人管轄權(quán)，也會由于各項稅收饒讓、稅收抵免等消除雙重征稅措施，減少企業(yè)的實際稅負，產(chǎn)生明顯低于傳統(tǒng)企業(yè)的稅負不公平問題。

歐盟委員會曾在2017年統(tǒng)計了跨國互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在歐盟的稅率情況，發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)行業(yè)的平均稅率達到23.2%，而這些跨國互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的平均稅率僅為10%左右。2021年5月31日，公平稅收基金會的一份報告顯示，美國六大科技公司亞馬遜、Facebook、谷歌、奈飛、蘋果和微軟在2011—2020年，逃避的全球稅收總計達到960億美元。例如，其中微軟公司的愛爾蘭分公司，就通過將稅收地設置在百慕大，實現(xiàn)了為2020年3150億美元的利潤支付了零企業(yè)所得稅。公平稅制基金會首席執(zhí)行官Paul Monaghan認為，這份報告提供了確鑿的證據(jù)，許多大型跨國公司中仍存在著根深蒂固的避稅行為，這種行為只能通過國際稅法進行根本改革來解決。因此，從公平的角度看，對互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)征收數(shù)字服務稅，既能回應傳統(tǒng)行業(yè)對稅收明顯不公平的質(zhì)疑，也符合分配正義的要求。

1.3 數(shù)字經(jīng)濟的爆發(fā)式增長

2021年發(fā)布的《全球數(shù)字經(jīng)濟白皮書》顯示，全球數(shù)字經(jīng)濟2020年規(guī)模達到了32.6萬億美元，占到GDP比重的43.7%，同比增長3%。而其中發(fā)達國家數(shù)字經(jīng)濟占比高、規(guī)模大，占GDP的比重達到了54.3%，規(guī)模達到了24.4萬億美元，是發(fā)展中國家數(shù)字經(jīng)濟規(guī)模的近3倍。在發(fā)達國家，數(shù)字經(jīng)濟對國民經(jīng)濟起到了顯著的驅(qū)動作用，以美國為典型代表的數(shù)字經(jīng)濟規(guī)模更是居于世界首位，高達13.6萬億美元。

放眼全球，數(shù)字經(jīng)濟正在改變著世界經(jīng)濟的運行規(guī)則，世界各大經(jīng)濟體、國際組織也在爭奪數(shù)字話語權(quán)。數(shù)字經(jīng)濟具有顯著的“馬太效應”，跨國互聯(lián)網(wǎng)巨頭的收益很大程度上來自對當?shù)毓操Y源的經(jīng)營排他性使用，傳統(tǒng)的競爭法已難以發(fā)揮調(diào)節(jié)作用，嚴重的數(shù)字輸入與數(shù)字輸出不匹配的事實倒逼相關利益群體，通過設置稅收立法的形式，維護國家利益，減少稅收損失，扶持本土數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展。

2 國際上數(shù)字服務稅推進情況

國際上對數(shù)字服務稅的定義有廣義和狹義之分，廣義的數(shù)字服務稅是指對數(shù)字服務征收的各種稅的統(tǒng)稱，而狹義的數(shù)字服務稅是指僅限于對數(shù)字服務供應商提供的虛擬數(shù)字服務業(yè)務收入征收的一種稅。

在國際上已經(jīng)有多個國際組織發(fā)起了針對數(shù)字化的稅收改革研究，主要包括：聯(lián)合國的雙邊協(xié)調(diào)方案、OECD“雙支柱”方案，以及部分國家正在實施的單邊數(shù)字服務稅方案。其中獲得較多認可，取得較大成果的當屬OECD組織的“雙支柱”改革方案。自2013年OECD啟動《稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移(BEPS)行動計劃》以來，該組織始終致力于建構(gòu)全球新的稅收征管規(guī)則來應對“數(shù)字經(jīng)濟”的挑戰(zhàn)。2019年OECD提出了構(gòu)建國際統(tǒng)一稅收規(guī)則的“雙支柱”藍圖，其中“支柱一”的主要目的是對征稅權(quán)進行重新劃分、修改聯(lián)結(jié)度規(guī)則，跨國企業(yè)在全球的剩余利潤將在各稅收管轄區(qū)間進行重新劃分；“支柱二”的主要目的是設定全球最低稅率，解決稅基侵蝕和轉(zhuǎn)移問題，降低跨國公司的稅收籌劃空間，減少甚至消除全球“避稅天堂”。

盡管各國對數(shù)字經(jīng)濟下收益不均衡、稅負不公平的問題有共識，但由于新冠肺炎疫情的影響和沒有數(shù)字服務稅征收經(jīng)驗，達成一致的國際數(shù)字經(jīng)濟稅收規(guī)則需要曠日持久的談判。另外，數(shù)字經(jīng)濟強國美國的反對以及退出OECD，更是讓全球數(shù)字經(jīng)濟稅收規(guī)則的制定出現(xiàn)了停滯，難以取得實質(zhì)性進展。

為避免大型數(shù)字企業(yè)侵蝕國內(nèi)稅基，沖擊當?shù)財?shù)字企業(yè)，一些國家采取了單邊數(shù)字服務稅措施。自2019 年下半年以來，以法國為代表的一些數(shù)字輸入國，在全球范圍內(nèi)掀起了一場對數(shù)字經(jīng)濟單邊征稅的高潮。截至2021年年底，在全球已經(jīng)有48個國家擬開征或已開征數(shù)字服務稅，部分情況可參照表1。

表1 部分國家數(shù)字服務稅開征情況

作為數(shù)字經(jīng)濟最發(fā)達的國家，美國的數(shù)字化跨國企業(yè)從海外取得了巨額利潤。為了維護本國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展，減少本國稅收損失，美國對單邊數(shù)字服務稅征稅政策表示強烈反對，2019年7月，更是對率先提出征收數(shù)字服務稅的法國啟動了“301調(diào)查”。此后在2020年6月又先后對印度、意大利、英國、巴西等10個提出征收數(shù)字服務稅的國家啟動了調(diào)查。2021年1月，美國宣布西班牙、奧地利和英國的數(shù)字服務稅政策不符合國際稅收普遍性原則，“歧視”美國企業(yè)。

在歐美力量的不斷博弈下，全球稅制在2021年10月8日取得了重大突破，OECD發(fā)布《關于應對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)雙支柱方案的聲明》，宣布全球136個國家和地區(qū)，合計占全球國內(nèi)生產(chǎn)總值達到90%以上的國家，就國際稅收制度達成了重大共識，同意實施“雙支柱”國際稅改方案，以應對數(shù)字經(jīng)濟帶來的稅收挑戰(zhàn)。“支柱一”將確保龍頭跨國數(shù)字企業(yè)利潤和征稅權(quán)在各國間進行公平分配；“支柱二”設置了全球最低企業(yè)稅率標準15%，從根本上解決跨國企業(yè)避稅問題。據(jù)OECD測算，其中，“支柱一”每年將重新分配全球100家規(guī)模最大且最具營利性的跨國企業(yè)集團將近1250億美元的利潤。而“支柱二”將給全球增加將近1500億美元的企業(yè)所得稅收入。在聲明中OECD還要求，各國自2021年10月8日至2023年12月31日和多邊公約生效日中較早一日，不得新設定和立法類似數(shù)字服務稅單邊征稅措施。奧地利、西班牙、英國、法國、意大利也將在多邊公約生效后，取消數(shù)字服務稅，美國也將取消對上述5個國家的關稅報復措施。OECD“雙支柱”方案的達成，是歐盟、英國等眾多國家同美國討價還價的結(jié)果，通過構(gòu)建全球數(shù)字經(jīng)濟稅收規(guī)則，可以盡可能地消除臨時性單邊規(guī)則，在平衡各國利益和消除國際稅收沖突的同時，促進數(shù)字經(jīng)濟在全球的規(guī)范化和可持續(xù)發(fā)展。

3 國際上數(shù)字服務稅的推進對我國的啟示

3.1 審慎借鑒國際經(jīng)驗

數(shù)字服務稅到底可不可以征收，一直以來在全球并未達成一致意見，目前開征數(shù)字服務稅的，基本上都是在數(shù)字產(chǎn)業(yè)處于落后地位，且屬于數(shù)字輸入國。而我國的數(shù)字經(jīng)濟規(guī)模在全球位居第二，更有阿里巴巴、騰訊、百度等多家數(shù)字經(jīng)濟領域大型跨國企業(yè)，而且這些大型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的稅負水平與傳統(tǒng)企業(yè)大體相當，數(shù)字經(jīng)濟又具有極強的正外部性，因此相對于英國、法國、美國等國家，我國的情況有所不同，絕不能采用拿來主義，照搬其他國家的做法。此外，目前開征單邊數(shù)字服務稅的國家的稅收立法措施，雖然給相關國家?guī)砹硕唐诘慕?jīng)濟補償，但是也引起了國家間的對抗和對大型跨國企業(yè)的稅收歧視，遭到數(shù)字強國美國的經(jīng)濟制裁。因此，無論從國際關系平衡、經(jīng)濟影響、國家宏觀戰(zhàn)略還是從企業(yè)發(fā)展角度來看，我國現(xiàn)在都不適合開征數(shù)字服務稅。

3.2 加強國際合作，積極參與國際稅收規(guī)則制定

我國既是數(shù)字服務的生產(chǎn)大國，也是數(shù)字服務的消費大國，作為全球第二的數(shù)字經(jīng)濟大國，在國際數(shù)字稅收改革問題上，應當審慎對待，未雨綢繆。密切關注國際上有關數(shù)字服務稅的進展情況，積極參與雙邊、多邊的國際稅收協(xié)定，努力促成國際統(tǒng)一的數(shù)字稅制，減少貿(mào)易壁壘，營造公平穩(wěn)定的國際稅收環(huán)境。數(shù)字服務稅涉及多方國家間的利益分配，因此需要在協(xié)調(diào)利益平衡、保障稅收公平的同時，加強與世界各國的多邊合作，避免單邊征稅、重復征稅問題阻礙數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展。

雖然我國目前不宜推出數(shù)字服務稅，但是，從長遠考慮，作為數(shù)字經(jīng)濟大國，理應在國際數(shù)字稅收改革中發(fā)出中國聲音，成為國際數(shù)字稅收規(guī)則的制定者和引領者。因此，應當積極參與國際數(shù)字稅收規(guī)則的制定，在立足我國國情的基礎上，提出建設性意見，爭取在國際數(shù)字稅收規(guī)則制定中贏得主動權(quán)和話語權(quán)。

3.3 加強數(shù)字稅收制度的研究

由于我國的數(shù)字經(jīng)濟處于蓬勃發(fā)展期，國家對數(shù)字經(jīng)濟的態(tài)度是包容、引導和推動，相較于傳統(tǒng)實體經(jīng)濟，國家出臺了大量的數(shù)字經(jīng)濟稅收優(yōu)惠政策。因此，我國雖是數(shù)字大國，但同時也是數(shù)字稅收小國。通過將稅收與數(shù)字技術相結(jié)合，可以提升國家的稅收征管稅率，促進稅收治理現(xiàn)代化。對大數(shù)據(jù)技術的運用，可以防范稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移行為，降低稅收征管成本，減少稅收流失。

3.4 進行數(shù)字服務稅培訓，應對國際數(shù)字稅收沖擊

在國際數(shù)字稅收規(guī)則尚未統(tǒng)一之前，各國的數(shù)字服務稅政策復雜多變。為了給我國的大型跨國數(shù)字企業(yè)“走出去”保駕護航，應營造寬松的數(shù)字經(jīng)營環(huán)境，扶持數(shù)字企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展。國內(nèi)稅務機關有義務對數(shù)字企業(yè)進行數(shù)字服務稅培訓，并協(xié)助我國的大型數(shù)字企業(yè)與經(jīng)營地稅務主管部門進行溝通交流。稅務部門應當及時掌握和了解當?shù)財?shù)字服務稅政策，建立配套爭端解決機制，協(xié)助企業(yè)依照當?shù)胤梢?guī)范，制定科學的稅收籌劃方案，避免由于單邊數(shù)字服務稅收規(guī)則的實施，給企業(yè)造成雙重稅負和納稅風險。當然，我國的數(shù)字企業(yè)自身也應當對跨國數(shù)字業(yè)務進行提前評估，有選擇地在特定國家開展數(shù)字服務。