制造業數字化轉型背景下戰略管理會計創新路徑探析

劉琨 付銳 許建偉

【摘要】傳統制造業數字化轉型是數字經濟與實體經濟融合發展的重要路徑，不僅催生新產品與新服務，也將推動企業管理模式的創新。戰略管理會計作為企業戰略決策的信息支持系統，也將隨企業數字化轉型而向高階演進。文章以長安汽車數字化轉型為例，通過總結傳統制造企業數字化轉型進程中公司戰略定位、組織結構、創新模式等一系列變化，發現數字化轉型能有效賦能企業戰略管理會計的實施，通過重塑高效化決策組織、構建整合化創新平臺，搭建智能化信息架構、根植預見性財務理念，戰略管理會計將在數字化轉型背景下實現重構，充分發揮其戰略決策的智能支持作用。

【關鍵詞】數字化轉型；長安汽車；戰略管理會計；創新平臺

【中圖分類號】F204；F273.1

一、引言

2013年以來，因產業結構低端、技術創新不足、人口紅利下降等因素，我國傳統制造產業開始出現產能過剩與利潤下滑現象，產業發展的后發優勢正在逐漸喪失，產業轉型升級亟待推進。然而，由于制造業核心競爭力不易模仿與不易擴散性，加之我國制造企業向先進國家學習的難度不斷加大，令產業轉型升級障礙重重，因此，自主創新逐漸成為推進產業轉型升級的重要抓手（黃群慧和賀俊，2015）。隨著大數據、云計算、人工智能、區塊鏈、物聯網等新一代信息技術的快速發展，數字科技可通過加快信息傳遞、優化運營流程、改善管理模式等方式，推動我國企業自主創新效率的提升（陳冬梅等，2020）。

依據《中共中央關于制定國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和二〇三五年遠景目標的建議》等一系列國家頂層戰略規劃，加快數字科技與實體經濟融合發展將作為未來完善我國現代制造產業體系的首要任務。因此，探索數字科技賦能企業創新并進一步推動傳統制造企業轉型，成為我國實現制造業高質量發展的一條關鍵路徑（柳御林等，2020），該路徑也被稱為制造業數字化轉型（Digital Transformation）。

隨著制造業數字化轉型的全面開展，相對傳統的制造業管理模式與決策支持系統也將隨之轉變，以更好適應或推動企業數字化轉型進程。源于Simmonds（1981）構架的戰略管理會計（Strategic Management Accounting，SMA）是一種融合企業財務信息與非財務信息的綜合理論框架，以及支撐企業戰略決策的信息系統，成為管理會計重要發展分支（余緒纓，1997）。但是，歷經40年發展，戰略管理會計在實務運用和理論發展上卻未得到預期的進展（Roslender和Hart，2003），一方面是由于理論框架中不少非財務信息無法被合理測度，另一方面支撐企業戰略決策的企業外部信息可獲得性較低，例如供應鏈上下游企業、外部開發者、競爭市場等企業外部單元的相關信息量獲取難度較大，一定程度制約戰略管理會計對企業戰略決策的有效支撐，并限制其理論發展（劉琨和許建偉，2019）。

然而，數字科技的發展不僅有效推動企業科技創新進程，也能在一定程度上推動運營管理模式的優化。大數據、區塊鏈等新一代信息技術的運用為戰略管理會計完善決策支撐信息系統并提升外部單元信息可獲得性產生積極作用，因此，在數字化轉型背景下進一步完善戰略管理會計理論框架，優化戰略決策的信息支撐方式，有效推動制造企業的數字化轉型，成為新經濟下探討管理會計發展的一項重要議題（黃世忠，2020）。本文利用案例分析法，基于汽車制造企業數字化轉型的背景，探析制造企業數字化轉型過程中戰略管理會計面臨的新問題與新機遇，并探討其角色轉變與架構重塑問題，為傳統制造企業如何優化管理流程，以應對數字化轉型提供思路與參考。

二、理論基礎

（一）數字化轉型的概念與意義

數字化轉型（Digital Transformation）與數字化創新（Digital Innovation）相似，都是基于數字技術特性，通過不同主體對數字化資源進行組合，進而產生新產品、服務、流程和商業模式的過程（謝衛紅等，2020a），但是數字化轉型更多聚焦于在位企業（Incumbent Firms）的數字化轉變（Nambisan等，2019；Gomes等，2019）。Svahn等（2017）通過描述傳統汽車制造企業沃爾沃利用車聯網、智能車云等數字技術推動企業數字化轉型的案例，闡述傳統制造業如何利用數字化轉型推動企業可持續發展。結合其描述的案例以及相關數字化轉型的理論研究，可以看出，基于數字科技的可計算、可通信與可感知的特性，企業數字化轉型可利用數字科技提升效率（Barrett等，2012；Lehrer等，2018）、推進數字科技與產品的融合（Majchrzak和Markus，2012）以及催生產品新能力（Zittrain，2006）的方式創造價值，進而推動新產品、新服務及新管理模式的產生（中國信息化百人會課題組，2018）。其中，新管理模式上，體現為平臺化、融合化和分布化特征（Yoo等，2012；謝衛紅等，2020）。

（二）戰略管理會計的發展與契機

融合戰略管理與管理會計概念的戰略管理會計理論框架，最初是為制定成本領先策略而設計的決策信息支撐系統，通過收集不同主體的成本信息，實現對成本領先策略決策制定的支持（Simmonds，1981；Tomkins和Carr，1996）。隨著市場環境的變化，企業戰略決策日益復雜，而支撐企業決策的信息也從單純財務信息擴大到包括宏觀經濟政策、市場發展環境、企業創新能力以及外部競爭者、潛在競爭者威脅等財務與非財務信息（Bhimania和Langfield-Smithb，2007；LangfieldSmith，2008），這類信息以網絡價值流方式，為企業提供更加全面的支撐服務（付元略，2004）。然而，在實務層面，一直以來由于信息支撐系統與外界的割裂以及信息收集與處理成本較高，企業所獲取的外部信息以及所處理的非財務信息均無法充分支持企業戰略決策，令戰略管理會計在實務運用和理論框架發展上停滯不前（Roslender和Hart，2015）。隨著大數據、云計算、區塊鏈、人工智能等一系列數字科技的發展，信息收集與處理能力得到大幅提升，支撐企業戰略決策的戰略管理會計框架又再次迎來發展契機（劉琨和許建偉，2019；劉琨等，2020）。

三、案例描述與分析

（一）基本情況

長安汽車是我國老牌汽車制造企業，其與上海汽車、一汽汽車、東風汽車并稱為中國四大汽車集團。公司于1997年在深圳交易所上市，通過多年經營，截止2020年底公司已擁有全球14個生產基地和33個整車、發動機與關鍵零部件工廠，長安自主與合資品牌用戶突破1900萬，位居中國本土品牌汽車銷量前列。然而，2016年起，隨著數字科技公司跨界競爭以及造車新勢力電動車的市場擠壓，傳統燃油汽車制造企業受到前所未有的競爭壓力。作為傳統燃油汽車制造企業的代表，長安汽車雖然持續探索產業轉型升級，但依然無法擺脫其在2019年遭遇上市以來的首次虧損。2020年起，公司管理層強化產業轉型力度，加快與華為、寧德時代、京東方等科技公司的合作，把制造業數字化轉型作為提升市場競爭力、實現彎道超車的重要契機。與此同時，公司不斷深化內部管理機制改革，持續優化戰略管理會計構架，不僅在2020年實現扭虧為盈，還加快公司從傳統整車制造向科技出行企業的轉型進程，是汽車制造企業數字化轉型的經典案例。

（二）案例描述

1.數字化轉型的驅動因素

隨著新一代信息技術的發展，數字科技越來越多被運用在汽車產業之上，網聯化、智能化、電動化與無人駕駛等逐步賦予汽車新的特性。2017年12月，我國首次將支撐智能網聯汽車標準體系納入未來汽車工業的發展規劃，2020年2月發布的《智能汽車創新發展戰略》，計劃在2025年全面實現智能汽車在技術創新、產業生態、基礎設施、法規標準、產品監管、網絡安全等方面的體系標準。根據該發展戰略，智能汽車將搭載更先進的傳感、控制和決策系統，通過數字科技構建的車聯網平臺構建實現全方位網絡連接，物聯網、大數據、云計算、人工智能等數字科技的運用已遠遠超過整車制造所需的科技與工藝，不僅能給予駕乘人員更舒適、更智能、更安全的體驗，還對提速智慧城市建設、加快城市生態改善有重要意義。

可見，智能網聯汽車已經成為未來汽車發展的主流趨勢，受到汽車工業發展趨勢的影響，谷歌、蘋果、百度等科技公司開始利用自身數字科技優勢觸及整車制造工業；特斯拉、蔚來、理想等造車新勢力以全新智能汽車定位，直接進入智能汽車工業。受到數字科技公司的跨界競爭和造車新勢力新入市場的擠壓，傳統燃油車制造企業受到前所未有的挑戰，大眾、寶馬、奔馳、豐田、福特、沃爾沃等國際知名品牌紛紛加大數字科技與新能源汽車設計的投入，力圖加快數字化轉型速度。然而，不少傳統燃油車制造商卻因轉型速度慢、歷史包袱重，還未轉型就已被市場淘汰。2019年開始，眾泰、華晨、力帆、陸風、獵豹、華泰、納智捷等一系列曾經熱銷的品牌遭受重大危機，被迫退出市場。屬于傳統燃油車制造企業長安汽車，早在2017年開始提出數字化轉型的“第三次創業”，然而近年來受到數字科技公司的跨界競爭以及造車新勢力的市場嚴重擠壓，并于2019年出現上市以來的首次虧損（圖1），公司意識到需要實施一系列改革加快數字化轉型進程。驅動長安汽車數字化轉型的主要因素，一個是全球汽車工業的技術發展趨勢所致，屬于企業內生驅動因素；另一個是來自競爭市場越發激烈的倒逼壓力，屬于企業外部的驅動因素。

2.數字化轉型的主要措施

長安汽車作為我國四大傳統整車制造企業的重要代表，不斷積極探索供給側結構性改革的發展路徑。隨著汽車工業發展技術路徑的逐步清晰，以及來自數字科技公司與造車新勢力的市場競爭壓力明顯，長安汽車自主品牌于2017年底提出“第三次創業”，開啟這家傳統制造企業的數字化轉型進程。結合公開年報、媒體報道與證券公司的研究報告，本文將長安汽車數字化轉型的主要措施歸納為以下四點：

首先是重構戰略定位。自2017年長安汽車啟動“第三次創業”計劃以來，公司與沃爾沃、寶馬、大眾等先進傳統燃油車品牌類似，在產品方面，加速推動傳統產品的智能化轉型，將原先僅對客戶提供制造成品的模式轉為向客戶提供“產品+服務+出行”綜合解決方案模式；在品牌方面，將制造與服務相融合，提出從經營產品向經營客戶轉型，更多從客戶的角度出發進行設計與研發產品；在公司定位上，將從傳統汽車制造企業向智能科技出行公司轉變，提出“科技長安 智慧伙伴”的全新品牌口號以及“世界一流汽車企業”的戰略發展定位。

其次是融合數字科技。“第三次創業”計劃以來，長安汽車在2017年提出“香格里拉計劃”，旨在擴大新能源汽車領域的研發與生產；2018年長安汽車聯合騰訊、高德、科大訊飛等數字科技公司提出“北斗天樞計劃”，創新搭建整車智能化研發平臺，通過協同開發機制實現整車在自動駕駛、智慧網聯、人機交互方面的智能化；2019年設立長安汽車軟件科技公司，將整車智能化軟件、車聯網與大數據云等數字化產品的開發資源進行整合；2020年攜手華為和寧德時代提出“方舟構架”，發力全球領先的自主智能電動汽車平臺，打造“人車家”智慧生活與智慧能源生態；2021年聯手京東方進軍智能駕艙，進一步提升數字科技融合度（圖2）。

再次是重視研發投入。研發投入是長安汽車“第三次創業”的重要支撐，雖然長安汽車一直以來是國產自主品牌中研發投入強度較高的整車制造企業，但長安汽車仍持續提升研發投入強度，從2015年的3.84%逐步提升至6.34%，已位居全球整車制造企業前列（圖3）。此外，為適應數字化創新的融合化、平臺化與分布化特征，長安汽車已在全球六個國家的九座城市設立研發中心，并攜手騰訊、華為、博世、英特爾、IBM等眾多國內外頂尖數字科技公司，打造以“開放共享，全球協同”為宗旨的創新創業平臺，進一步推動數字化轉型進程。

第四是推進內部變革。為配合長安汽車數字化轉型為代表的“第三次創業”，長安進行了一系列內部變革：產能方面，通過關停并轉淘汰20款無競爭力產品，轉讓長安標致雪鐵龍等嚴重虧損的合資品牌，消除140萬整車和126萬臺發動機的制造產能，減輕了數字化轉型的歷史包袱；組織方面，推出適應數字化轉型的“小總部+事業群+共享平臺+孵化創新”組織模式，優化“7院2部3中心”的扁平化研發設計體系，進一步改善管理與研發設計效率；營銷方面，創立“車和美汽車商城”，將數字科技融合線下門店，打造智能車生活體驗空間，并通過“知音伙伴計劃”及時收集客戶對產品體驗以及對服務滿意的相關數據，構造一套與數字化轉型相適應的營銷模式。與此同時，長安汽車強化數字技術在運營管理上的運用，構造CA-DDM2.0平臺和“獵豹計劃”，整合銷售、生產、供應商以及研發的數據標準，依托數字技術簡化管理流程與提升資源利用效率。

隨著長安汽車推動數字化轉型的措施全面實施，公司在2020年整體上順應了全球汽車工業智能化的發展路徑，數字科技公司的跨界競爭與造車新勢力的市場擠壓對長安汽車的威脅開始減弱，在新冠肺炎疫情影響下的2020年，公司于第1季度就開始扭虧為盈，第3季度累計凈利潤達31.60億元，2020年全年凈利潤33.24億元，實現對2018-2019年發展頹勢的扭轉。公司董事長張寶林2020年4月在接受《證券時報》采訪時表示，長安“第三次創業”已進入3.0階段，得益于戰略路徑的清晰、數字科技的突破、技術聯盟的構筑、客戶服務的提升以及數據驅動的內部管理。

（三）案例分析

從上述案例描述可以看出，長安汽車在2019年歷經其上市以來的首次虧損后，數字化轉型的進程明顯加快。結合本文理論部分，可以看出，為順應制造業數字化轉型的創新平臺化、創新分布化、創新融合化特征，長安汽車在內部管理與組織架構上做出一系列改革，對涉及數字化轉型的一系列戰略決策進行支撐。與此同時，從本文理論部分還可以看出，戰略管理會計的理論框架與實務運用長期以來受制于企業信息支持系統的不完善，傳統模式下企業不僅無法全面掌握企業內部生產運營的相關信息，對客戶、供應商以及外部參與者的相關信息也無法充分獲取。數字化轉型契機下，大數據、云計算、物聯網、人工智能等數字科技的運用，不僅提升企業運營和創新效率，也極大推動了基于數據驅動的新興管理模式發展，令戰略管理會計在實務運用方面得到提升，其對企業決策支持的作用得以顯現。

1.數字化轉型有效賦能戰略管理會計的實施

長安汽車作為傳統燃油車制造企業，不論原有品牌的優勢如何，較之市場新進競爭者，在數字化轉型進程中都具有以下三點劣勢：首先，在數字科技方面，物聯網、大數據、人工智能等數字科技對于傳統燃油車制造商來說是陌生領域，在該方面的技術儲備明顯不足；其次，傳統燃油車生產與銷售成為支持企業轉型的重要現金流來源，然而隨著傳統燃油車市場的萎縮，傳統制造部門不僅無法為企業轉型提供多余的現金流量，固定成本的持續投入還可能拖累整車制造的數字化轉型，成為拖累轉型的重要包袱；第三，傳統制造業相應管理模式中間環節多且效率低，已明顯不適應長安汽車的數字化轉型進程，在數字化轉型過程中，參與企業生產運營、產品營銷甚至技術研發的主體已逐步多元化，并且參與主體分布廣，主體之間融合度深，應適用于更加扁平化與網絡化的管理模式，助力管理效率的提升。

基于上述傳統制造企業在數字化轉型過程中面臨的劣勢，長安汽車通過重構戰略定位、融合數字科技、重視研發投入以及推動內部改革等措施，逐漸降低歷史負擔、搭建數字科技創新平臺、理順內部管理流程，為數字化轉型創造良好環境。現階段，長安汽車已為加速數字化轉型做好充分準備，結合Belfo等（2015）、Svahn等（2017）、黃世忠（2020）等研究，長安汽車從整車制造企業轉型為智能出行科技公司的過程中，將催生出更高效的業務流程與合作模式、更先進的產品與服務，在降低交易成本的同時，推動企業價值流的高速運轉，破壞性創新將成為常態。為應對瞬息萬變的市場變化，支撐企業戰略決策的信息時效性與準確性要求將大幅提高，對企業外部信息以及非結構性信息的獲取變得更加重要，戰略決策的智能化要求也隨之提高。因此，數字化轉型令戰略管理會計的決策支撐難度快速提升。

與此同時，隨著制造業數字化轉型，更智能的移動裝置、更普及的云服務和更高效的數據處理模式將被采用，這令支撐戰略決策的信息獲取渠道變得更為通暢，信息獲取效率和量化處理能力得到提升。例如長安汽車UNI-T智能車平臺致力于配置先進智能車云、智能網聯、智能駕艙和智能電動系統，通過智能化產品平臺公司可全面獲取客戶對于產品使用與服務體驗的數據，有助于產品改進以及“制造+服務”模式推進的決策優化。又如長安打造的“方舟架構”，旨在為分布化、多元化的參與主體打造一個開放的智能車創新創業數字化平臺，包括客戶、供應商、開發者等不同主體都能參與產品創新，通過數字化平臺，企業又可收集到更多創新創業參與主體的活動數據，進而推動“人車家”智慧產業生態的改善。因此，數字化轉型對戰略管理會計決策支撐信息的收集與處理提供有利契機。

2.數字化轉型背景下戰略管理會計的重構

基于長安汽車數字化轉型案例，數字化轉型在為企業戰略管理會計效能提升帶來契機的同時，企業還需從決策組織、創新平臺、信息架構、財務理念等方面進行改進，實現戰略管理會計的重構，以此充分發揮其戰略決策的智能支持作用。

（1）重塑高效化決策組織

根據長安汽車案例描述，為推進傳統制造企業數字化轉型，制造企業在內部進行一系列組織變革，旨在消除管理中間環節，通過扁平化和網絡化組織，提升企業管理效率，應對數字化轉型進程中信息流與價值流的高效活動，如長安2020年推出的“小總部+事業群+共享平臺+孵化創新”業務組織以及“7院2部3中心”研發設計組織。因此，在傳統戰略管理會計框架下運用平衡計分卡、全面預算管理等管理方法，同樣也需根據扁平化與網絡化的組織架構，重塑決策支持體系，提升決策支持信息的傳遞效率。

（2）構建整合化創新平臺

伴隨企業數字化轉型，分布化、融合化和平臺化的發展特征成為企業創新新趨勢，轉型企業聯合多元跨界企業通過創新合作模式，構建一個更加開放的整合化創新平臺，打造多維產業生態，成為數字化轉型企業推動產品與服務創新的趨勢。基于平臺化產業生態，企業不僅可與跨界合作者展開柔性合作，還可通過開放平臺吸納分布化的主體參與企業創新，并基于平臺將產品與服務延伸至客戶端。如長安聯合華為、寧德時代打造的智能車創新創業“方舟架構”。基于平臺化的創新構架（圖4），企業外部創新平臺及其延伸至客戶端、合作方及各創新參與主體所承載的一系列決策支持信息都將成為戰略管理會計新構架中的重要拼圖。因此，處于數字化轉型過程中的戰略管理會計應充分利用開放創新平臺作為橋梁，構建基于創新平臺的信息采集系統，并將其延伸至客戶、合作方以及各類分布式創新參與主體。

（3）搭建智能化信息架構

圍繞制造業數字化轉型契機，企業應積極利用機器學習、神經網絡等數字科技加快傳統財務作業平臺與企業市場、經營以及技術部門的信息整合與交融，推動深度業財融合，通過制造業數字化轉型契機提升非結構化數據的量化分析能力，完善財務與業務底層數據，構建數據中臺架構，以此通過搭建更高效的智能化信息架構實現戰略管理會計的數字化轉型。如長安構造CADDM2.0系統，力求整合生產運營、營銷管理、研發設計、市場管理等多模塊數據信息，通過數據驅動內部管理決策的智能化。

（4）根植預見性財務理念

戰略管理會計作為管理會計發展的高級階段，其最重要的功能在于支持企業戰略決策，這與目前各大企業財務數字化轉型的發展目標一致。為推進這一目標的實現，財務功能需要依靠數字科技逐漸從信息披露向預先洞察轉變，最后實現對戰略決策的支持，因此數字化轉型背景下將預見性財務理念根植于戰略管理會計，是其戰略決策支持功能實現的前提。

四、主要結論與啟示

（一）主要結論

長安汽車作為我國傳統燃油車整車制造企業的重要代表，隨著汽車工業與數字科技的深入融合，智能網聯化的無人駕駛電動汽車成為未來汽車工業的發展方向，近年來長安汽車雖然不斷推出新車型，但受到數字科技公司的跨界競爭以及造車新勢力的市場擠壓，長安汽車于2019年遭遇上市以來的首度虧損。長安汽車在2020年通過重構戰略定位、融入數字科技、重視研發投入和推進內部變革等一系列措施加速推進數字化轉型進程，構建平臺化、融合化、分布化的創新生態，帶動公司業績好轉并發力“世界一流汽車品牌”戰略愿景。

與此同時，數字化轉型進程對戰略管理會計的影響日益顯著，通過分析發現，傳統制造業數字化轉型一方面將令戰略管理會計的決策支撐難度迅速提升，但另一方面又對戰略管理會計決策支撐信息的收集與處理提供有利契機。因此，基于制造業數字化轉型背景，還需從決策組織、創新平臺、信息架構、財務理念等方面進行改進，實現戰略管理會計的重構，以此充分發揮其戰略決策的智能支持作用。其中，在決策組織上，企業應基于扁平化與網絡化的組織架構建立更加高效的決策支持體系；在創新平臺上，企業應基于開放創新平臺的橋梁作用，構建基于創新平臺的信息采集系統并將其延伸至客戶、合作方以及各類分布式創新參與主體，充分收集戰略決策所需的各類信息數據；在信息架構上，企業應充分利用制造業數字化轉型契機，構建更豐富的數據底層、更智能的數據中臺以及更深化的業財融合平臺，帶動戰略管理會計數字化轉型，增強其戰略決策的智能支持作用；在財務理念上，企業應樹立戰略支持型財務建設發展思路，利用業務數字化轉型推動財務數字化轉型，通過根植預見性財務理念，在數字化發展時代，充分發揮戰略管理會計的戰略決策支持功能。

（二）管理啟示

第一，傳統制造企業的數字化轉型不僅是將數字科技運用在其新產品與新服務上，還將推動企業內部運營管理流程以及管理模式的數字化轉型。作為推動戰略管理會計理論發展與實務運用的基礎，業財融合可在企業整體數字化轉型進程中，利用數字科技的嵌入以及管理模式的優化得到進一步深化。

第二，依據設計框架，戰略管理會計旨在為戰略決策構建信息支撐系統，所支撐信息不僅來源企業內部以及可量化數據，還包括大量的外部數據以及非量化數據，數字化轉型背景下數字科技在運營管理方面的嵌入，令戰略管理會計獲取大量外部數據以及處理非量化數據得以實現，進而平衡計分卡、全面動態預算等智能化決策支撐方法也能得以落地。

第三，隨著傳統制造企業的數字化轉型，戰略管理會計概念框架中戰略管理與管理會計之間的界限將日趨模糊，企業管理會計在信息挖掘、數據處理以及數據分析方面的職能將逐漸被各種數字科技所取代，因此，數字化轉型后的戰略管理會計，其戰略管理的色彩將被強化，而管理會計的色彩將被逐漸淡化。

最后，源于業務數字化轉型，財務數字化轉型正帶領會計功能逐漸由“記錄過去”向“預見未來”轉變。對于財務管理工作者，財務數字化轉型將其從“賬房先生”角色轉型為“軍事參謀”，決策支持將成為其轉型后的主要工作，這與戰略管理會計的構思與發展框架高度吻合。因此，數字化轉型背景下，戰略管理會計正在成為會計功能的首要內涵。

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