淺析新收入準則對我國企業的影響

李佳恒

長春理工大學，吉林 長春 130002

1 新收入準則的改變

2014年5月，國際會計準則理事會聯合美國財務會計準則委員會發布了《國際會計準則第15號—客戶合同收入》（IFRS 15）。隨著我國經濟市場的飛速發展，經濟模式日益復雜，舊收入準則IFRS 15已經無法滿足我國經濟的需要；另外，為了增強與國際會計信息的可比性，我國會計準則的制定與國際會計準則趨同，我國財政部于2017年7月5日正式發布《企業會計準則第14號—收入》(CAS 14)。

1.1 提出五步法模型

新收入準則打破舊準則的模型，提出全新五步法模型，不再區分銷售商品、提供勞務、讓渡資產使用權，并且將原來的建造合同也納入新收入準則中。五步法模型具體為：①識別與客戶訂立的合同；②識別合同中的單項履約義務；③確定交易價格；④將交易價格分攤至各單項履約義務；⑤履行各單項履約義務時確認收入。從五步法的模型中可以看出，新收入準則模型是建立在合同基礎之上的，沒有合同就談不上收入。因此，執行新收入準則的企業，加大了合同的識別與管理上的工作量。除此之外，新準則不區分銷售商品與提供勞務，此方面對電商企業的影響很大。例如，電商企業賣一臺空調，空調本身是商品，安裝空調是提供勞務，新收入準則視該業務為一份合同中存在兩項單項履約義務處理。

1.2 確認收入判斷標準改變

舊收入準則收入確認的標準是“風險報酬轉移”，強調商品所有權的主要風險和報酬轉移給購買方，企業不保留與所有權相關的繼續管理權，也不能控制出售的商品。新收入準則以“控制權轉移”為模型，其中，取得商品的控制權指能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經濟利益，也包括有能力阻止其他方從中獲得經濟利益。風險報酬轉移成為控制權轉移的一個判斷標準，以控制權轉移為判斷標準使多元的處理方式得到了規范與統一。控制權的轉移判斷要結合合同內容，合同各方都應該批準合同并承諾各自的履約義務，明確轉讓的商品，明確相應的支付條款，合同一定要具有商業實質，合同對價很可能收回。通過控制權轉移確認收入，使收入的確認更加精準，提高會計信息的可靠性。

1.3 規范了特殊交易的會計處理

舊收入準則下捆綁銷售業務是可以不區分商品與服務的，并且未做明確說明具有質保退回、融資性質的交易的處理方法，僅僅對折扣折讓的事項做出說明。新準則對特殊交易事項都做了明確規定，通過附有退回條款的銷售、附有質量保證條款的銷售、主要責任人和代理人、附有客戶額外購買選擇權的銷售、授予知識產權許可、售后回購、客戶未行使的權利、無須退回的初始費等8項特殊交易，做了詳細的指引規范，使得電商、電信等企業的交易不再模棱兩可，更有效地反映企業的經濟實質。

1.4 報表披露更加詳細

舊收入準則在報表披露的規定相對簡單，雖然對報表附注中的金額、收入類別、會計政策的披露做出要求，但是要求不夠細致和明確，如房地產企業在披露收入的確認上，舊收入準則對時點時段和會計政策的選擇等要求沒有新收入準則明確。舊準則的披露僅關注收入的結果，缺乏與其他項目的關聯性。新收入準則對信息披露的要求更加細化，明確信息披露目標，滿足信息使用者需求。

2 對房地產企業的影響

房地產行業是我國經濟發展的重要組成部分，在舊收入準則的指導下，房地產企業確認收入的主要依據是“風險報酬轉移”，在這種情況下，收入的確認主要分3個時點，竣工驗收、實際交付、產權過戶，房地產企業不管選擇哪一時點確認收入，都會導致成本與收入的不匹配、現金流與收入的不匹配，進而無法真實地反映企業的財務狀況與經營成果的判斷指標。新收入準則打破了原收入準則的思維，應用了“控制權轉移”模型，明確了收入可以通過時點、時段兩種情況確認，使得成本、收入、現金流能更真實地反映房地產企業的財務狀況。

2.1 成本與收入的匹配問題

房地產開發的程序主要包括立項、拍地、房屋建設設計、房屋主體建設、建筑竣工結算、房產局備案、交付業主使用，整個周期大概需要3年到4年才能完成，跨了多個會計年度。如果房企采用竣工結算時點確認收入，就可能出現成本未歸集完，但已經確認收入的可能。出現項目竣工，企業確認收入，但是相關的環境恢復成本、公共設施建設的成本并未得到歸集的情況。如果房企開發一個樓盤是分幾期開發的，且是共用一套公共設施，當一期產品已經確認收入，但是公共設施的成本不能得到確認，這是已發生的成本就無法在報表中體現，在這種情況下，該項目各個會計期間的營業收入和利潤狀況就得不到真實的反映，甚至會進一步影響到房地產企業的財務狀況和經營成果。在新收入準則的指導下，房地產企業根據合同履約進度確認收入，即不僅可以根據時間點確認收入，還可以根據時間段確認收入，企業可以根據產出法或者投入法，確定合同履約進度，按照進度確認收入，這樣收入與成本之間就能相匹配，相關財務數據也更加準確。

2.2 收入與現金流的匹配問題

如今房地產企業大部分都是期房銷售，客戶先按照房款總額的一定比例交預付款或者繳納全部房款，一到兩年后收房。在舊收入準則的規范下，房地產企業可在竣工驗收、實際交付、產權過戶3個時點確認收入，這種情況下，房企預收房款導致大量資金流入，未到收入時點無法確認收入，導致收入與現金流的嚴重不匹配。在新準則的指導下，由于每個客戶的房號樓層位置是不一樣的，具有不可替代用途，可以按照一段時間內項目確認收入，根據房子的履約進度將收到的現金確認收入，這樣能使現金與收入在一定程度上相匹配。

新收入準則的實施，對房地產企業帶來很大的挑戰，在合同的識別與管理上，加大了地產公司的工作量，新準則對會計人員的職業判斷水平提出了更高的要求，房企也要加大從業人員的培訓力度，以便應對新準則給企業帶來的挑戰。

3 對電商企業的影響

隨著我國互聯網企業、物流企業的飛速發展，我國電商企業也發展迅猛。電商業務具有標的多樣化、銷售模式多樣化、支付方式多樣化、促銷方式多樣化等特點，這種情況下，新收入準則對電商企業的影響是巨大的[1]。

從網絡上買東西，主要經歷客戶在平臺下單、企業確認訂單并發貨、客戶收貨、平臺與企業結算賬款幾大步驟。在舊收入準則的指導下，以風險報酬轉移為判斷標準，企業有幾個時間點可以確認收入，會導致收入的確認時間不準確，財務報表真實可靠性不強。在新收入準則的指導下，以“控制權轉移”為模型，在客戶收貨或收貨期滿時確認收入，與第三方結款等流程無關，收入確認時間更加準確，報表的可比性增強。

線上購物有些東西是收貨即可使用，但有些商品，如空調、抽煙油機等，線上銷售后需要匹配線下安裝服務。在新收入準則的指導下，這屬于一個合同下的兩項單項履約義務，按照合同價款分配兩項義務的交易價格，按照履行單項履約義務確認收入，這種確認方式能更好地反映經濟實質，而舊收入準則并不對此類經濟業務進行拆分，報表使用者不能通過數據更好地了解業務內容。

電商的銷售模式是多樣化的，電商可以通過直接銷售或者收取手續費等多種方式銷售。在舊收入準則的指導下，直接銷售采用總額法，收取手續費形式卻采用凈額法，不同的銷售模式，收入的確認方法差異較大。新收入準則通過對特定交易的規范，區分主要責任人和代理人，以此劃分不同銷售模式下的收入確認方法。

4 對電信企業的影響

電信企業業務種類多、客戶數量巨大，其產品多為一種服務，不具有實務形態，生產過程即為消費過程。因此，電信企業的收入處理典型且復雜，新收入準則的實施，給電信企業帶來了巨大的影響[2]。

新收入準則確認收入的基礎是合同，電信企業的客戶群體巨大并且業務組合繁雜，電信企業的業務大多是通過網絡平臺的形式與客戶達成服務項目的增減與條款修改，用戶的需求與調整是動態的、持續的、不確定的。因此，識別與客戶訂立的合同、識別合同中的單項履約義務給電信企業帶來的工作量是巨大的。但是新收入準則通過履約義務識別企業的收入，電信企業不用再區分銷售商品與提供勞務，統一了各種業務的確認標準，提高了電信企業收入的準確性與可比性。

確定交易價格與識別合同中的單項履約義務，改善了電信企業收入處理混亂的現象。電信企業的存費贈費、存費贈機、積分兌費、購機贈費等業務，在舊準則的指導下，業務類型在銷售商品與提供勞務之間無法確定，組合類業務更是沒有明確的規范，新準則識別單項履約義務并將交易價格分攤至各單項履約義務，即將業務按合同分解成幾個單項履約義務，確定各單項履約義務的價格，并按照各單項履約義務單獨售價的比例，確定交易價格，大大改善了電信企業收入確認混亂問題，提高了收入確認的及時和準確性。

5 應對措施與意見

5.1 加強合同管理

新收入準則確認收入的最基本條件是合同，任何收入都要依據合同內容判斷履約義務的完成情況來確認，業務繁雜、業務模式較多的企業，應該注重合同的管理工作，從企業的財務部門選取專人培訓，從事合同管理工作，將合同按照新收入準則的規范進行分類，后期跟蹤合同的履約情況，確保新收入準則下企業的收入及時準確。

5.2 加強部門合作，推動業財融合

房地產、電商、電信企業的市場營銷系統較為繁雜，新收入準則下，為了更好地確認收入，各部門之間要加強合作，提高公司的工作效率。業財融合是加強部門合作的重要途徑，單位負責人要鼓勵員工提高業財融合的工作意識，如財務人員在核算與監督時結合單位實際情況，為各部門提供數據預測，向其他部門反饋業務完成情況。銷售部門應根據財務部門的要求，仔細擬定合同條款，配合財務部門的工作，使企業的收入核算在滿足準則要求的同時兼顧企業效益。

5.3 加強財務人員培訓

新收入準則涉及更多財務人員的職業判斷，要求財務人員及時精準地掌握新收入準則的相關內容，因此，企業應提高財務人員的業務水平和職業判斷能力。

企業應定期為財務人員進行培訓，鼓勵財務人員多學習專業知識，由于新收入準則更多的業務需要職業判斷，所以在提升專業知識的同時，也要提升財務人員的道德素質，培養高層次財務人員[3]。

5.4 強化信息披露

信息披露是報表使用者的重要參考依據，報表使用者能否全面地了解企業的財務狀況，能否通過報表數據做出合理的決策，信息披露起關鍵性作用。新收入準則提高了企業信息披露要求，要求企業披露收入確認的金額、會計科目的變化、收入確認時點時段的判斷，要充分考慮合同各項收入類型之間的差異，對合同收入的信息進行及時披露。在新準則的規范下，企業應強化信息披露，加快完善優化信息披露的格式與內容，在滿足新收入準則要求的同時，為報表使用者提供更加真實透明的信息。