企業全面預算管理的困境及對策探討

石學文

摘要：我國通過借鑒國際會計準則，不斷規范會計核算和報告行為，實現了與國際會計準則的逐步接軌，并形成了與習近平新時代社會主義理論相適應的中國特色會計準則與管理會計體系，全面預算管理作為企業管理的一種重要方法在價值創造中不斷發揮重要作用。但筆者同時也注意到盡管全面預算管理在部分企業中已推廣多年，但仍存在覆蓋面狹窄、形式化、預算松弛等諸多問題。本文重點分析目前全面預算管理中存在的主要問題，循因施策，尋找解決方案，為全面預算管理在企業中的有效實施提供理論參考。

關鍵詞：全面預算;預算松弛;對策

我國社會主義建設已經進入了新時期，全面預算管理也要適應新時代的需要不斷進步，必須重新審視全面預算管理在企業戰略發展中的重要作用，克服預算松弛等問題在預算執行中的消極作用。如何更有效地利用全面預算管理方法規范企業經營行為，為生產經營計劃、協調、控制、監督、績效評價等提供技術方法，為實現企業各部門有序開展工作而行使其職責，創造更多的股東財富，進而實現戰略目標，成為管理會計領域研究的重要課題。

一、企業全面預算管理概述

企業全面預算管理是現代企業管理中的重要組成部分，是戰略管理的重要基礎，是實現戰略目標和績效管理目標的有效工具。目前我國全面預算制度已經在上市公司及國有大中型企業，特別是規模以上企業中全面運用，在實現企業年度生產經營計劃、參與企業中長期戰略制定中發揮越來越重要的作用。

二、目前企業全面預算管理中存在的主要問題

（一）政策層面宣傳力度不夠，未達到企業全覆蓋

全面預算雖然已經在我國實施多年，但是目前仍未達到所有企業全覆蓋。一是政策層面對于全面預算的理念推廣欠缺，實施全面預算管理較好的單位大多為大型國有企業、上市公司及部分優秀的民營企業，而在中小型企業中雖然有所推廣，但仍停留在初級階段。二是企業治理層及管理層對于全面預算管理的理念模糊，編制的全面預算形式重于實質，存在重經營無戰略、有概念無落實、有文件無細節、有預算無執行、有執行無考核、有考核無績效等多種現象。

（二）全面預算組織機構職能不明晰，各職能部門參與度不高

首先，全面預算管理的組織機構職能經常發生錯位。股東會、董事會、經理層、職能部門在職責上存在交叉，權限不明晰，存在預算數據脫離實際業務，業務部門過度參與預算編制，企業經理層過度操縱預算指標，預算管理委員會只在編制時發揮作用而不能有效行使執行、評價、考核等全方面預算管理職責，董事會超越權限，既行使制定全面預算，又負責批準全面預算的權利等多方面的問題。

其次，治理層及管理層對全面預算管理存在偏見和認識不足的問題。企業高層管理者往往認為全面預算編制工作與數字密切相關，理應由財務部門編制，可能導致在編制過程中缺乏公司高層戰略理念指導;財務、生產、銷售等部門配合不夠，未實現全員參與，導致預算編制過分依賴于歷史性的財務數據，不能與企業發展理念有效契合;缺少基礎業務數據支撐，編制出的預算只符合形式上的邏輯，準確率較低，在實際執行中與業務不能有效銜接甚至無法執行等現象。若基于此基礎編制的預算，對管理層及員工進行考核獎懲會嚴重脫離實際，影響員工積極性，反而成為企業發展的阻礙。

（三）預算編制起點低、人員結構簡單，技術水平低、方法單一

企業編制全面預算起點低，多以資源為出發點而非戰略為出發點。基于資源角度編制全面預算，會導致錯誤的預算管理理念（我們擁有哪些資源？我們該如何利用它？我們能完成什么目標？這是管理層要完成的事情）。管理層任務式預算從資源出發，其以公司現在擁有的人力、財力、物力等資源為預算編制的起點，以完成短期經營目標，獲取管理業績與取得績效為終點，具有嚴重的局限性，不利于企業可持續發展。

另外，基于全面預算管理參與人員范圍有限，在編制方面，業務部門參與的積極性低，參與度不高，導致財務人員局限于歷史年度數據，多采用增量預算的方法，在原有歷史數據基礎上加加減減，雖無需投入過多成本，可在很短的時間內完成預算編制任務，但預算流于形式，脫離企業實際，從而限制企業朝著戰略方向發展。

（四）預算松弛問題、執行力度不夠、考核評價體系不健全

首先，預算松弛問題是影響考核全面預算有效性的關鍵因素。傳統企業通常采用權威式預算，以及參與式預算的流程來編制全面預算，但是這兩種編制流程都存在其局限性。權威式預算由治理層直接決定預算的各類指標，公司管理層，特別是低層級管理者通常只能遵照執行，導致管理者積極性不高，責任心和持續增長的動力不足，存在“用完預算”的情形，而參與式預算可能導致各層級管理者有意在預算中植入緩沖，出于自身任務完成度和提升個人績效收益的目的，多報成本費用預算，少報收入利潤預算，以使預算更容易完成，人為操縱預算，造成預算松弛。

其次，可控性是全面預算管理實施有效性的風向標，是執行預算以及績效評估的關鍵概念。企業經營中存在多種不穩定因素，因此也存在管理者可控制的成本及不可控制的成本兩種概念，如果不可控因素過多地影響了企業的正常生產經營活動，而未對這種影響因素進行有效評價并進行預算調整，極有可能影響到企業管理者的情緒，導致士氣低落，工作效率下降，偏離績效指標的情況發生。

最后，有效的績效評價體系是一個系統性的工程。實踐中往往出現片面追求數據指標而忽視制度建設、員工培訓與素質提升等方面的缺陷，考核對象也往往出現偏差而影響管理層積極性，甚至造成人才流失。

三、加強企業全面預算管理的對策建議

（一）全面推廣，強化戰略

政策層要加大宣傳力度，出臺推廣全面預算管理的相關文件、激勵辦法等措施，鼓勵全部企業制定企業中長期發展戰略，在企業高層中貫徹“三全理念”（即：預算理念全員參與、業務范圍全面覆蓋、管理流程全程跟蹤），落實全面預算管理制度。

目前，我國已經制定了《企業內部控制基本規范》和《企業內部控制應用指引第十五號——全面預算》等規范性文件，并且各省也有一些適應地方特點的規范性文件頒布，為企業全面落實全面預算奠定了基礎。通過實施績效管理、強化績效考核的方式在企業中大力推廣全面預算管理，可以增強各單位運營管理水平，加強內部控制和防范經營風險，提高管理工作的效率和效益，全面提升企業整體經濟效益，具有非常積極有效的推動作用。

（二）完善組織，全員參與

企業應當建立健全預算管理組織體系。包含決策機構、工作機構和執行機構三個層面的內容。決策機構由股東（大）會、董事會、預算管理委員會和經理層構成。股東（大）會是全面預算管理的法定權力機構，負責審議批準公司的年度財務預、決算方案;董事會負責制定公司的年度財務預、決算方案，確保全面預算與戰略目標的一致性;全面預算管理委員會對董事會負責，委員會主任通常由執行董事或總經理擔任，副主任由其余班子成員擔任，成員由公司各部門負責人組成，其主要職責是確定預算的目標和政策程序、組織編制和綜合平衡及調整預算草案、下達經批準的正式年度預算、協調解決預算編制和執行中的重大問題、審議預算考核和獎懲方案，對企業全面預算總的執行情況進行考核等;經理層負責組織執行全面預算，決定和處理全面預算管理的日常運行事項，參與制定各分管部門的預算指標。

工作機構通常是預算管理委員會下設的辦公室，具體負責全面預算的編制、審核、控制、調整、分析、考評等工作。

執行機構是總部所屬各職能部門、各所屬分公司、生產經營部門，是組織、編制、執行、過程控制的基層責任單位。執行機構根據其功能還可以劃分為投資中心、利潤中心、成本中心、費用中心、收入中心等。

貫徹全員預算管理理念，全員參與預算編制與執行，并與考核有效掛鉤，可以有效避免財務預算與業務預算脫節的情況，綜合平衡不同部門利益，使預算編制更符合實際情況，邏輯性更強，從而在紛繁多變的市場競爭中取得應有的優勢。

（三）加強培訓，提高素質

全面預算編制的培訓上要遵循分層次、分崗位、有側重的原則，涉及人員全部參與、擇重培訓。

第一，在意識形態領域的培訓。取得高層管理者的支持是企業實行全面預算管理的必要條件，通過素質培訓讓“三全理念”在企業高層管理者心中生根發芽，使企業管理層能夠深刻認識到，全面預算管理應從企業的戰略出發，而不是局限于現有資源，要注重長遠規劃而非拘泥于短期經營目標，深刻理解全面預算管理在提升科學管理水平、考核管理者的績效、實現股東財富最大化中的重要作用。

第二，在人員選拔方面的培訓。預算管理委員會要發揮重要作用，貫徹全員參與理念，將包括企業高層管理者（總會計師、分管生產經營的副經理、分管綜合事務的副經理等）、財務部會計人員（財務負責人、主管會計、報表會計等）、生產運營部門負責人（生產車間、銷售部門、企業管理部門等）等相關人員全部納入培訓范圍，明確各預算編制角色的職責范圍、需要完成的主要工作、編制環節、預算方法、質量要求、時間要求等內容。

第三，在技術方面的培訓。選取綜合素質較高的報表編制人員（要熟悉公司歷史年度生產經營狀況，熟練操作會計核算軟件，參與過歷史年度財務報表審計并熟悉各項財務指標），通過培訓要熟練掌握預算軟件的使用方法，以及各模塊的勾稽關系，掌握常用的全面預算編制方法（零基預算、項目預算、作業預算等），提高編制人員素質。

第四，在績效考核方面的培訓。完善有效的績效考核制度是檢驗全面預算有效性的重要手段。全面預算管理委員會應當對預算完成情況進行持續跟蹤監督，培養專業技術人員對差異值持續分析，按月、季、半年度、年度就預算完成情況進行考核，學會對實際績效與預算值的差異進行分析，評價各級管理者業績成果，為獎懲提供依據。

（四）因企制宜、嚴格執行，考評結合

在實際操作中，應綜合考慮企業規模、市場環境、企業文化等多方面因素，因企制宜，以戰略為導向，加強過程控制，業財融合，將預算管理嵌入企業經營管理活動的各個領域、層次、環節，采用不同的程序和方法解決預算松弛的問題。通過對經營活動的全過程進行控制和管理，嚴格執行預算，實現對業績進行考核與評價相結合的內部控制管理系統，深入貫徹“三全理念”，使企業在全面預算管理中受益。

首先，要根據企業自身實際選擇適宜的預算編制程序。參與式預算的各級管理者可以有效參與預算的編制，提高對預算目標的認同度和積極性，適用于市場環境變動較大的行業。權威式預算編制可以更高效、省時、節約成本，有效克服預算松弛對企業造成的不利影響，主要適用于市場環境波動比較小，或者具有長期穩定的業務范圍的公司，但同時過于權威的預算，卻極可能造成部門管理人員和員工在思想認識上的異同，消極應付，缺乏主動性和創新能力，不利于企業可持續發展。所以，企業編制全面預算時更常采用混合式預算，即從戰略出發，結合企業所處的不同發展階段，對應采用不同的預算管理方法，克服企業目前擁有的資源局限性，從“戰略--資源--作業”的方向落實分解，再從“作業--資源--戰略”的方向匯總編制，上下結合，可以有效防止預算松弛，并穩步提高管理者參與企業建設的積極性。

其次，加強過程控制，嚴格預算執行力度。在執行階段要遵循預算編制與執行相結合，突出重點管理，剛性與柔性相結合、業務與財務相結合的原則，特別是在分階段執行的過程中要借助App等信息技術手段，將業務活動與財務活動相互對照，及時反映差異偏離值，實現業財一體化控制，并為修正預算和績效考核提供數據支撐。同時，對于預算執行過程中發現的偏差，要有一套完備的反饋和修正體系，通過關注企業基本業務與績效指標之間的差異，分析問題產生的有利及不利因素，并及時通過特定程序逐級向中高層管理者反饋，當重大偏差值背離企業年度生產經營目標，甚至影響到企業的中長期規劃或戰略發展計劃時，應啟動修正程序，對年度預算指標進行修正，重新調整年度預算方案并下達執行，有效幫助企業沿著既定的短期經營目標及中長期戰略規劃健康發展。

最后，完善的預算考核體系能實現企業的高效管理，是企業進行全面預算效果評價的重要保障。引進先進的管理技術手段（經濟增加值法、關鍵績效指標法、平衡計分卡等）從企業層、部門層、個人層三方面對不同管理人員進行考核評價，同時建立完善有效的獎懲制度，將績效指標與個人利益密切關聯。比如平衡計分卡可以從財務、客戶、內部業務流程、學習與成長四個維度，將財務績效與非財務績效、外部與內部、領先與滯后、結果與未來各項指標進行綜合平衡，使評價指標更為完整，多維度反映預算管理的成效，有效提高企業可持續發展動力。

四、結束語

成功預算的標志是與企業的戰略高度匹配，最根本的前提是取得企業高層管理者的大力支持。在政策層面應該繼續加強宣傳，出臺有力政策推進全面預算管理，在企業層面應當完善全面預算的組織機構并明確其職責，加強預算管理人才的培養，嚴格執行預算并與績效緊密聯系。這樣，全面預算的作用才能有效發揮，更好地為新時代中國特色社會主義經濟建設服務。否則，即使編制了全面完整的預算，也極有可能在執行階段、修正階段或考核階段出現問題，功虧一簣，無法發揮其有效功能。

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