論財政專項資金績效審計

黃良杰 崔海紅

【摘要】黨的十九屆四中全會提出推進國家治理能力現代化， 作為政府績效問責工具的財政專項資金績效審計有利于政府治理能力的提升。 基于此， 從財政專項資金配置的“項目制”著手， 探討財政專項資金配置的邏輯及其績效評價監督機制， 分析財政專項資金績效審計對提升政府治理能力的作用機理。 本研究認為， 實現財政專項資金績效審計的邏輯起點首先是財政專項資金的公平性、普惠性、動員性以及引領性， 其次是財政專項資金的經濟性、效率性和效果性， 并提出財政專項資金績效審計的內容、路徑和方法以及相關的政策建議。

【關鍵詞】政府治理能力;財政專項資金;績效審計;項目制

【中圖分類號】 F812? ? ?【文獻標識碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2021）11-0122-5

一、引言

治理， 是指運用一定的手段和方式， 對特定的事物加以管理、調整、改造， 使其達到有序狀態、符合一定要求的活動和過程[1] ， 核心在于解決治理過程中權力、資源等的配置效率以及信息不對稱等問題。 對于國家治理而言， 其治理的對象是整個國家和社會， 以使國家和社會達到一定的理想狀態; 國家治理的核心是處理和協調好國家與社會、政府與市場、公共部門與私人部門之間的關系。 政府治理體系和政府治理能力是國家治理的重要組成部分， 是國家治理體系發揮作用的重要保障， 治理的目的是通過政府、市場與社會的相互協調， 促進資源的有效配置， 推動社會持續、全面、均衡發展， 使國家和社會形成一種遵循正確價值取向、朝向一定目標的良好的秩序和狀態。 其最終目的是解決好“政府—市場—社會”三者之間的關系， 即所謂“政府失靈”與“市場失靈”等問題。 參與和實施治理的全部要素、手段、方式和環境、條件的總和構成了治理體系。

政府財政資金配置水平是政府治理能力的具體體現。 二十年來， 政府財政資金的一種特殊配置方式就是以項目方式配置給地方政府或其他部門[2-4] ， 從而形成了財政專項資金， 以促進地方經濟增長， 提升地方公共服務和公共產品公共水平。 在科技、教育、兒童醫療、農村生活條件改善、扶貧等方面做到了有效地投入和覆蓋， 充分發揮了集中力量辦大事的中國特色社會主義制度優勢。 但資金的項目化和專項化也成為了上級部門權力膨脹的主要手段， “跑部錢進”甚至成為個別地方政府或某些部門的主要工作目標之一。 某些領域“項目發包”演變成了“設租尋租”行為[4] ， 導致部分財政專項資金使用存在無效率狀態。 作為政府的一種特殊財政手段， 財政專項資金的配置水平更加成為社會關注的焦點， 亦是政府行政管理中的一個難點， 完善治理與監督機制是化解這一難題的主要途徑之一。

國家審計是國家治理體系中的一項基礎性制度安排， 是國家治理現代化的基石和重要保障[5] 。 監督權是國家治理體系的重要組成部分。 “有效的監督”是提升國家治理能力的重要保證。 推進國家治理能力現代化， 審計監督全覆蓋是基礎。 目前， 財政專項資金存在配置權異化、配置效率低等現象， 通過財政專項資金績效審計加強財政專項資金評價監督， 分析財政專項資金的經濟性、效率性、效果性以及公平性， 對提升政府財政專項資金的配置效率尤為重要。 但從目前各級政府實施的財政專項資金績效審計來看， 許多績效審計主要是借鑒西方績效審計理論， 在實踐中模仿西方的做法， 取得的效果并不是很明顯。 本文基于中國國家治理特色及中國財政專項資金的特殊性， 探討財政專項資金績效審計的實踐邏輯， 具有一定的理論與現實意義。

二、財政專項資金配置機制及績效評價

1. 財政專項資金配置機制。 財政專項資金是指中央政府為了實施其宏觀政策目標以及對地方政府代行一些中央政府職能進行補償而設立的， 目的在于加強中央政府調控地方政府行為、優化地方財政預算支出結構， 引導地方財政資金投向國家重點支持和發展的事業[3] ， 因此財政專項資金具有動員性與引領性特征。 財政專項資金脫胎于分稅制下的財政轉移支付體系， 在分稅制體系下， 更多的公共服務、科技研發、扶貧等領域需要財政專項資金來提供支持， 所以， 財政專項資金又具有公平性與普惠性特征。

財政專項資金通常是按照項目制進行配置的。 按照其來源渠道大致可分為三類： 一是財政預算部門的專項撥款， 即專項轉移支付的部分， 由財政系統負責分配管理; 二是部門資金， 即財政預算撥付給中央部委并由各部委負責行使分配權的資金; 三是財政部為一些擁有一定預算分配權的中央部門撥付專項資金， 后者進行二次分配的資金[2，3] 。 三類資金一般首先根據各級發改委、部委或地方政府、廳局等單位設立項目， 這些項目主要是引導或動員地方財力投資， 確保經濟增長或社會福利最大化; 其次由財政部根據項目預算設立專項資金并配置至相關部門或下級財政部門; 最后由相關部門或下級財政部門通過項目直接配置給部門下級單位， 或是直接配置給企業、同級部門使用， 有些專項資金也可以不通過財政部門進行配置。

由于財政專項資金的配置非常復雜， 而多數資金又是依托項目由上向下配置的， 一般實行分級管理[4] ， 同時， 隨著財權越往上級集中， 上級相關部門越傾向于設置不同項目來配置財政專項資金[2] 。 財政專項資金配置過程加強了上級政府對下級政府的控制、指導、動員和引領能力， 確保了地方資源配置與國家戰略保持一致， 但其受托責任鏈條較長且復雜， 信息傳遞的路徑亦很復雜。 其優勢是： 第一， 強化了國家的控制權， 抑制了在錦標賽制下的地方分權導致項目實施的隨意性與重復性。 第二， 強調了項目專門化方向， 務求專款專用、專職專責， 充分反映了中央與地方、部門之間， 政府與私人部門等之間的受托責任。 第三， 強化了財政專項資金配置和治理程序技術的規范化， 使財政專項資金配置程序更加規范， 抑制了信息不對稱行為。 具體表現為通過項目的申報和評審， 引入市場競爭機制， 規范了財政專項資金目標管理、過程控制和信息監督， 加強了財政專項資金績效合法性。 第四， 強調了財政專項資金必須服務于社會經濟增長和公共服務等大局， 充分發揮了財政資金在經濟增長、公共服務、科技創新、扶貧開發等領域的動員和引領作用， 促進了公共產品的供給， 充分發揮了財政資金的普惠效應， 體現了國家治理的根本目標， 是國家治理能力的具體實現。

但從二十年來財政專項資金配置歷程來看， 財政專項資金的配置過程也存在一些不足之處： 一是項目數量及專項資金額度有限， 立項競爭激烈， 經費申請程序復雜， 降低了專項資金使用效率。 二是專項資金使用存在一定程度的重復、浪費現象。 由于項目監管鏈條較長， 信息不對稱客觀存在， 使得上級部門對地方或企業具體項目信息了解不全面、不深入， 某些地方或企業在申請項目經費時存在有意夸大預算現象， 導致某些專項資金下撥后存在挪用、浪費現象。 三是設租尋租盛行。 由于存在一些地方政府公用專項經費不足、部分企業研發資金不充裕等現象， 導致爭取項目資金成為地方政府或企業日常中的一項主要工作， 特別是在某些基層政府， 爭取項目專項資金更是工作中的重中之重。 專項資金管理本來是為了專款專用、避免地方財政的挪用和擠占， 使財政資金使用更加規范和透明， 但是如果將各種財政資金都列入專項化管理范圍， 按照市場化機制進行配置， 反而使拉關系、請客送禮等現象更難杜絕[3] 。 四是加大了上級對財政資金使用的監督成本， 以及相關部門的工作量， 使相關部門的工作程序更復雜。 對于部分上級部門來說， 幾乎每天都會接到項目及經費申請， 可以想象對項目進行核實評估需要較大的人力和財力支持， 由于客觀存在的某些原因， 導致上級部門不能詳細核實每個項目的具體信息， 部分財政專項資金配置出現偏差， 從而使專項資金使用存在無效率現象。

2. 財政專項資金績效評價。 按照當前我國設計的績效評價機制， 財政專項資金評價主要是由財政部門主導， 由第三方機構或其他主體對財政專項資金的經濟性、效率性和效果性進行評價。 由于大多數財政專項資金都是由財政部門撥付， 因而存在自己評價自己的嫌疑， 同時， 財政績效評價的相關法律基礎薄弱， 有時第三方機構權威性不夠， 影響財政績效評價報告的可靠性。

本文認為， 財政專項資金績效評價存在以下問題： 一是角色沖突。 政府績效評價是對政府的監督與約束， 由財政部門主導評價導致角色錯位。 二是體系龐雜。 尤其是指標體系繁雜， 與績效評價量化要求及“關鍵指標評價”的要求存在距離。 三是方法問題。 目前績效評價廣泛采用的是調查分析與目標比較法， 其調查的前提是基于項目方提供的各類資料， 走訪對象亦是項目方; 評價過程中假設專項資金目標可衡量， 但現實中很多項目目標不好衡量， 譬如社會滿意度。 四是監督部門之間的協同問題。 目前各地的做法大體上與績效審計的功能基本等同， 從而導致部門之間職能重疊。 五是法律依據缺失。 目前績效評價在國內尚無法律依據， 亦無獨立的組織機構及領導體制[6] 。 因而， 為了加強對財政專項資金的監督， 作為財政專項資金績效評價具體技術工具的財政專項資金績效審計是不可或缺的監督機制。

三、財政專項資金績效審計促進政府治理的作用機理

1. 財政專項資金績效審計與政府治理目標的內在統一。 所謂績效審計就是3E審計， 即國家審計機關對政府及其各隸屬部門、其他使用公共資源的單位經濟活動的經濟性、效率性、效果性， 按照一定的標準進行審查和評價， 以強化政府公共（資源）責任為目的的審計活動[7] 。 其理論依據是西方的新公共管理理論、公共受托責任理論以及政府績效評價理論， 旨在評價政府行政管理中的受托責任履行情況， 抑制國家治理中的信息不對稱等問題。 績效審計涉及領域非常廣泛， 財政專項資金績效審計就是其中之一， 它是基于特殊的財政專項資金支付體制而產生的。

財政專項資金績效審計與政府治理目標的內在統一體現在： 一方面， 通過財政專項資金績效審計， 客觀評價各類財政專項資金對于地方政府和部門在經濟增長、公共事業的發展、科學技術研究與開發、農村環境等領域發揮動員性、引領性以及普惠性等作用; 另一方面， 通過財政專項資金績效審計， 對財政專項資金的經濟性、效率性及效果性進行評價和監督， 提升財政專項資金的使用效率與效果， 以實現政府治理社會目標。 特別是實現中央政府根據地方和部門的經濟增長、公共事業的發展、科學技術研究與開發、農村環境等的具體項目需要向下撥付專項資金的社會目標最大化。

2. 規范財政專項資金績效審計流程， 完善政府治理體系。 從財政部2011年修訂的《財政支出績效評價管理暫行辦法》中設計的績效評估指標體系框架來看， 財政專項資金評價主要從項目資金投入、過程及產出效益等三個階段展開， 具體設置了項目立項、資金落實、業務管理、財務管理、項目產出、項目效益等幾方面的評價指標， 該指標體系比較系統全面， 可以做到對項目運行及項目專項資金的全面監控。 具體而言： 一是通過財政專項資金績效審計， 促使各類財政專項資金在立項、下撥、使用各個環節的程序規范化、技術化， 促進各類財政專項資金過程管理客觀、公正。 二是通過財政專項資金績效審計， 促使地方政府或部門收到中央政府撥付的財政專項資金后， 評價和監督專項資金使用是否達到預期績效目標。 三是通過財政專項資金績效審計， 督促財政專項資金在立項、撥付、使用各環節的合規性、合法性， 促使各類財經法律法規得到嚴格遵循， 從而抑制設租尋租現象的發生。

3. 強化財政專項資金績效審計結果運用， 提升政府治理能力。 作為國家監督體系之一， 績效審計有利于對公共資源和公共服務有效利用進行監督， 有利于對公共權力的制約， 有利于高效、廉潔政府建設， 有利于社會主義民主法制建設， 有利于經濟和社會可持續發展， 有利于國家治理能力現代化建設。 一方面， 將財政專項資金績效審計結果向上級政府報告， 同時向社會公告， 使財政專項資金的配置、使用以及績效審計接受社會監督; 另一方面， 通過財政專項資金績效審計， 使上級政府能夠根據審計結果以及社會反饋的意見， 進一步優化配置財政專項資金， 規范財政專項資金使用， 同時向下級傳導壓力， 促使地方政府的國家治理能力提升。

四、政府治理視角下財政專項資金績效審計實踐邏輯框架構建

目前， 作為政府績效審計其中之一的財政專項資金績效審計也是圍繞財政專項資金的經濟性、效率性和效果性展開審計的， 但從現實業務來看， 僅僅考慮財政專項資金的經濟性、效率性和效果性是否能符合政府績效評價要求？ 特別是我國財政專項資金是一種特殊財政支出， 不同于西方理論所提出的解決“政府失靈”或“市場失靈”的工具。 我國財政專項資金支出既體現了財政轉移支出的公平性和普惠性， 又體現了上級特別是中央對地方發展的動員性和引領性， 是國家治理能力的具體反映。 因此， 財政專項資金績效審計需要立足于國家治理能力提升， 其邏輯起點僅僅考慮經濟性、效率性和效果性是不夠的， 而是需要從國家治理能力現代化視角出發， 通過財政專項資金績效審計對財政專項資金的動員性、引領性、普惠性進行績效評價和監督， 構建財政專項資金績效審計邏輯框架。

1. 財政專項資金績效審計的邏輯起點。 邏輯起點就是財政專項資金績效審計的出發點。 財政專項資金績效審計作為國家治理體系中的監督工具， 結合財政專項資金的本質特征， 把財政專項資金的公平性、普惠性、動員性及引領性作為終極目標展開績效審計， 而財政專項資金的經濟性、效率性和效果性以及財政專項資金使用的合規性等只是開展績效審計的初級目標。 在此基礎上反映財政專項資金配置過程中受托責任履行情況及相關信息的可靠性， 借以揭示財政專項資金在配置、使用過程中存在的問題， 對財政專項資金的配置和使用進行監督， 促進政府治理能力的提升。

2. 財政專項資金績效審計的內容。 財政專項資金績效審計的內容關乎審計范圍和重點。 按照提升國家治理能力和審計監督的要求， 財政專項資金績效審計必須貫徹于財政專項資金的立項、預算、使用、結項和后續評價的全過程。 針對不同環節以及項目立項、資金落實、業務管理、財務管理、項目產出、項目效益的具體情況， 確定不同的審計內容、審計重點以及審計指標。 除此之外， 財政專項資金績效審計還需要重點關注財政專項資金使用的公平性、普惠性、動員性及引領性相關內容。 由于關于財政專項資金的“3E”審計內容在諸多文獻中均有討論， 本文重點討論關于財政專項資金使用的公平性、普惠性、動員性及引領性等相關審計內容。

（1）財政專項資金使用的公平性和普惠性。 財政專項資金的公平性主要包含兩個方面， 即財政專項資金配置過程公平和財政專項資金提供的公共產品公平， 其主要目標是通過財政專項資金配置， 促進社會經濟的可持續發展。 因此， 在審計財政專項資金公平性時重點要考慮的有： 一是其所依托的項目立項依據是否合法; 立項程序是否科學、客觀、公正。 二是其提供的公共產品是否有利于社會可持續發展， 特別是是否有利于抑制地區間發展差異， 促進地區間平衡發展。 財政專項資金的普惠性是指財政專項資金既要考慮普遍性， 又要考慮惠及發展較為落后或不平衡地區。 因而審計時需要重點考慮項目是否經過科學論證與可行性分析， 以及立項條件是否具備， 特別是那些所謂“市場失靈”或“政府失靈”領域， 項目是否符合國家相關政策， 在特定時期是否符合國家和地方特定的政策導向， 是否存在多頭立項、重復立項的現象。

（2）財政專項資金的動員性和引領性。 財政專項資金的動員性是指通過財政專項資金的配置可以動員地方政府資金或其他社會資金跟進投入， 以促進社會經濟可持續發展。 特別是關系國計民生或重大攻關領域， 需要投入多、周期長的領域， 需要財政專項資金做好前期基礎投入， 以帶動其他資金跟進、促進社會經濟可持續平衡發展， 因此在審計時要重點關注財政專項資金投入后， 其他資金跟進投入的實際規模以及這些資金產生的社會效益和社會滿意度。 財政專項資金的引領性是指通過財政專項資金的配置對地方經濟或某個領域基礎研究等發揮的引領作用。 通常表現為通過財政專項資金的配置帶動地方某個產業集群發展或某個領域基礎研究持續跟進等， 促進社會經濟高速發展或某個領域取得重大突破。 因此， 在審計時需要重點關注財政專項資金配置后對相關領域是否能起到引領作用。

3. 財政專項資金績效審計的路徑與方法。 財政專項資金績效審計的路徑與方法確定是否科學合理， 直接影響到財政專項資金績效審計的質量， 直接關系到財政專項資金績效審計的開展。 從目前各個地方開展財政專項資金績效審計的情況來看， 財政專項資金績效審計尚無統一的方法和路徑。 主要是因為各地方開展財政專項資金績效審計的審計對象、審計范圍和審計要求存在差異， 但可以從不同財政專項資金績效審計開展找出具有共性的路徑與方法。 一般的財政專項資金績效審計的審計方法可采用實地調研考察法、分析法、專家咨詢以及傳統的財務審計方法等。

財政專項資金績效審計的具體路徑可以從各個項目編制的財政專項資金支持項目績效報告著手， 首先判斷該報告的客觀性、真實性、科學性。 以此為起點， 展開調查項目使用過程中的內部控制制度及執行情況， 搜集項目資金立項、預算、使用、結項和后續評價的相關文件、資料、賬目等， 并通過召開座談會、訪談、咨詢專家等形式進行實地調研、考察， 發現問題， 分析、評價審計證據， 評價財政專項資金的經濟性、效率性與效果性; 與項目單位、當地政府和公民溝通， 判斷財政專項資金的公平性、普惠性、動員性和引領性以及社會滿意度， 并據此提出審計意見、出具審計報告。 具體路徑如圖1所示。

由于財政專項資金依托的具體項目涉及范圍非常廣泛， 具體項目內容差異非常大， 因此在開展財政專項資金績效審計時還需要結合具體項目目標要求， 確定財政專項資金績效審計的路徑與方法， 在此不再一一總結。

五、結論與政策建議

黨的十九屆四中全會指出， 要推進政府國家治理能力現代化。 而審計是黨和國家監督體系的重要組成部分， 是提升國家治理能力的具體制度安排， 這其中的財政專項資金績效審計作為政府績效問責的工具可以進一步促進國家治理能力提升。 為實現這一目標， 財政專項資金績效審計不能簡單地以財政專項資金的經濟性、效率性和效果性為審計目標， 而是應基于中國特色財政專項資金支付體制， 結合各級地方政府發展和公共產品以及公共服務需求， 以財政專項資金的公平性、普惠性、動員性以及引領性作為績效審計邏輯起點， 由此構建財政專項資金績效審計框架， 明確審計內容、審計路徑及方法， 據此評價財政專項資金配置過程中受托責任履行情況， 抑制財政專項資金配置使用中信息不對稱問題， 使財政專項資金支出在促進地方發展、公共產品及公共服務、科學研究等方面發揮引領作用， 促進政府國家治理能力不斷提升。 基于此， 為了促進財政專項資金績效審計全面推廣， 本文提出以下政策建議：

一是從提升政府治理能力出發， 進一步規范財政專項資金的項目制。 根據地方發展和各類財政專項資金支付機制特點， 改進和完善財政專項資金績效評價監督體系， 補充和完善關于財政專項資金的公平性、普惠性、動員性以及引領性等相關評價指標。

二是結合地方發展和各類財政專項資金支付機制特點， 盡快研究制定財政專項資金績效審計指標體系框架、審計準則以及審計意見和審計報告指南。 不同目的、不同類別的財政專項資金， 其績效評價指標應該是不一樣的， 如何評價是一個難題。 譬如， 一個重大技術研發和改造項目是關注其經濟效益增長還是關注其對行業發展的帶動以及引領作用， 有時候不太好取舍。 另外， 財政專項資金績效審計如何發表審計意見、審計報告如何撰寫， 目前也沒有統一的規范和模式， 導致在實務中出現了各式各樣的審計意見和審計報告， 影響了財政專項資金績效審計的嚴肅性和審計監督作用的發揮。

三是結合財政專項資金績效審計的特殊性， 規范完善審計公告制度。 陽光是最好的“防腐劑”， 只有做到公開、透明， 才能確保財政專項資金公平配置， 使財政專項資金充分發揮動員性、普惠性和引領性作用， 使財政專項資金使用具有經濟性、效率性和效果性。 同時， 也只有公開、透明， 才能使財政專項資金績效審計做到客觀、公正、科學、合理。 所以， 財政專項資金績效審計結果必須公告， 建立公告制度， 以促進政府國家治理能力的提升。

四是加大財政專項資金績效審計人才培養。 由于財政專項資金依托的項目具有特殊性， 在績效審計過程中需要運用到與項目相關的專業知識， 而目前績效審計的從業人員相當一部分僅具有財會專業背景， 對相關的技術、行業狀況及發展前景、有關法律法規不熟悉， 不能適應績效審計需要， 不能滿足審計監督需求。 因此， 亟需培養一批既懂審計又能掌握與項目相關技術知識和法律知識的復合型人才， 確保財政專項資金績效審計順利開展， 更是提升財政專項資金績效審計質量和效果的保證。

【 主 要 參 考 文 獻 】

[1] 北京市習近平新時代中國特色社會主義思想研究中心.全面把握制度與治理的辯證關系[N].經濟日報，2019-11-20.

[2] 渠敬東.項目制： 一種新的國家治理體制[ J].中國社會科學，2012（5）：113 ～ 131.

[3] 周飛舟.財政資金的專項化及其問題——兼論“項目治國”[ J].社會，2012（1）：1 ～ 37.

[4] 折曉葉，陳嬰嬰.項目制的分級運作機制和治理邏輯——對“項目進村” 案例的社會學分析[ J].中國社會科學，2011（4）：126 ～ 148.

[5] 劉家義.國家治理現代化進程中的國家審計： 制度保障與實踐邏輯[ J].中國社會科學，2015（9）：64 ～ 83.

[6] 鄭方輝，廖逸兒.財政專項資金績效評價的基本問題[ J].中國行政管理，2015（5）：46 ～ 52.

[7] 張立民，趙彩霞.論善治政府治理理念下政府審計職能的變革[ J].中山大學學報（社會科學版），2009（2）：117 ～ 183.