福利彩票機構內部控制評價體系研究

陸瑩 黃睿

【摘 要】 2014年福利彩票行業審計風暴的爆發使福利彩票機構意識到完善內部控制制度建設的重要性，福利彩票機構為了盡可能避免風險的發生和整改內部控制，開始研究制定科學有效、適用性強的內部評價體系。文章在梳理福利彩票行業內部控制建設相關理論與研究現狀的基礎上設計了問卷，向A市福彩中心發放并進行訪談。在此基礎上，以層次分析法為依托，構建了福彩機構的內部控制評價體系，并根據調查問卷數據以A市福彩中心為例進行內部控制建設有效性評價。評價結果顯示，A市福彩中心的內部控制建設處于有效的范疇，實現了內部控制的整體目標，但部分運行環節仍存在不足之處。通過對A市福彩中心在內部控制建設中存在的問題進行分析，對福彩機構內部控制建設提出了相關的建議。

【關鍵詞】 福利彩票機構; 內部控制; 層次分析法

【中圖分類號】 F270.5? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）09-0108-08

一、引言

1987年對我國社會福利事業和公益事業的發展來說是最重要的一年，這一年開始發行中國福利彩票。福利彩票行業的發展極大地帶動了我國經濟的發展，促進了社會穩定，將我國人民的生活水平和福利水平提升到了一個新的高度。2014年彩票審計風暴后，彩票行業發行費的不合理使用、公益金用途不透明等問題不斷浮出水面，福利彩票機構亟須建立一套科學有效的內部控制評價體系。

A市福利彩票發行中心成立于1990年12月，2007年底由自收自支事業單位變更為財政定額定項補助類公益類事業單位，負責A市福利彩票的發行銷售、市場管理監督、公益金的募集及全市各銷售站點（廳）的設置和管理服務工作。本文以A市福彩中心為例，利用層次分析法對其目前的運營狀況進行分析，通過數學模型分析內部控制中存在的問題，并提出相應的優化建議，為我國福利彩票機構的內部控制建設提供參考與借鑒。

二、福利彩票機構內部控制研究現狀

（一）發達國家彩票機構內部控制管理經驗借鑒

發達國家彩票行業的內部控制管理為我國福彩機構的內部控制管理提供了借鑒。郁菁[1]在比較了美、英、法三國的彩票行業管理體制后發現，彩票行業的內部控制機制需要適應本國的行政管理體制及經濟體制。發行彩票是一項社會福利事業，西方政府在內部控制過程中尤為注重對福彩公益金的使用，以確保公益金使用的公益性[2]。也有歐洲彩票運營商通過兼并優化組織結構成為實際控制方，從而獲得新的增長點并防范監管變化帶來的風險，進而加強其在博彩業的壟斷地位，確保其運行體系的高效和競爭力[3]。

（二）內部控制研究在我國福利彩票機構的運用

福彩機構要加強內部控制與風險管理制度建設，以此來確保彩票機構的發行和銷售能公正公開，杜絕因公益金監管不力而造成損失，這對促進我國彩票事業發展具有重要的現實意義[4-5]。孟麗君[6]提出，盡管彩票行業在中國迅速發展，但是其內部控制制度的建設相對較慢，構建OA（辦公自動化系統）應用程序可以減少人為的粗枝大葉，促使日常工作成本降低，規范風險預警。而石磊[7]則認為，目前在福彩機構內部并不缺乏相應的監督管理制度，缺乏的是執行力，許多福彩機構內部控制的建設還處于起步階段，甚至可能還停留在理論框架內。

三、福彩機構內部控制評價體系的設計

在福彩機構內部控制評價體系的制定方面，主要利用層次分析法，構建基本的內部控制評價模型;然后借助于數學模型，將內部控制評價模型呈現出來的結果賦予相應的數值，進行定量分析，以確定內部控制的有效性，并針對發現的問題提出更直接的解決方案。

（一）引入內部控制有效性評價方法

在設計福彩機構的內部控制有效性評價體系時，參考張慧芳[8]、孫惠宏等[9]和Althuneibat et al.[10]的研究方法，主要采用了層次分析法進行研究。本次研究以A市福彩中心為案例進行問卷調查，將調查結果進行匯總分析，依據層次分析法中的1—9標度法繪制出各層次的判斷矩陣，并確定各個評價指標的權重（如表1所示）。

（二）選取內部控制有效性評價指標

本次研究在具體分析COSO框架的基礎上，從內部控制的五要素出發，分別針對各個要素在福利彩票機構日常運營中的表現進行了詳細的內部控制評價。本文參考馬季[11]、王志芳[12]、張明娟[13]等的研究，分別從單位層面和業務層面進行研究設計。結合事業單位相關的內部控制文件內容，依據福利彩票行業內部控制的特點，通過對構造層次分析結構相關內容的梳理，最后確定了福彩機構內部控制評價指標，具體包括目標層、準則層和指標層三方面，并分別對各指標進行了細致的分析，以確定其有效性。

（三）確定評價指標權重

1.指標權重計算方法

（1）將判斷矩陣中的元素按行相乘得到乘積

（2）計算各元素乘積T的n次方根，

（3）將Wι=[W1，W2，Wn]歸一化，得矩陣的特征向量;

（4）計算最大特征根

（5）計算一致性指標CI，CI=（λmax-n）/（n-1），根據表2可得平均一致性指標RI;

（6）計算CR，CR=CI/RI。當CR<0.1時可以斷定成對比較矩陣具有一致性;否則一致性未通過，則需要調整至一致為止。

2.指標權重的確定與一致性檢驗結果

為了確定各個指標的權重及指標的隸屬度，保證整個評價的真實可靠，作者邀請了A市福彩中心負責內部控制的相關管理人員與財務人員、第三方審計機構負責福彩機構審計的審計人員、高校從事事業單位財務管理與內部控制研究的教師等內部控制精通人員以及對福利彩票行業日常運轉了解的人員等共計30名進行評價。此次一共發放并有效收回30份問卷，通過這些有效的數據來構建判斷矩陣，然后再利用YAAHP軟件進行分析處理。

檢驗每一個判斷矩陣的一致性，以此獲得可靠的權重，并根據權重判斷不同指標的重要性程度。根據表3分別從單位層面和業務層面所列的一致性檢驗結果以及各級指標權重，可以清楚地看到CR<0.1，由此得出成對比較矩陣具有一致性。

四、A市福彩中心內部控制評價

2016年，A市福彩中心按照財政部的要求初步建立內部控制體系，制定了《A市福彩中心內部控制管理手冊》，其中對內部控制領導小組、實施小組、監督小組、內部控制體系建設方案等進行詳細規定。本文通過上文中建立的內部控制評價體系對A市福彩中心的內部控制有效性進行評價。

（一）評分標準設定

本文將于曉輝等[14]、舒景富[15]在進行研究時結合的模糊綜合評價方法作為評分標準的設定依據。模糊綜合評價方法可以去除一些難以量化、模糊化的影響要素，使得評價結果更加可靠。下面設置評語集對三級指標進行打分，進而得到模糊綜合評價結果。

1.確定評語集分值區間

根據A市福彩中心內部控制有效性評價特點建立評語集，則評語集Y={Y1，Y2，Y3，Y4，Y5}={優秀，較好，一般，較差，差};相對應也建立了分數集，則分數集Z={Z1，Z2，Z3，Z4，Z5}={95，85，70，50，20}，如表4所示。

2.評價結果計算

根據上述所得到的各指標的隸屬度以及評語分數值，可以直接得到指標的具體評價分數，具體公式如下：

三級指標評價分數PCi=R×{Z1，Z2，Z3，Z4，Z5}，其中R為指標相對的隸屬度，那么二級指標評價值PBi=Wi×PCi=Wi×R×{Z1，Z2，Z3，Z4，Z5}，Wi則是由該指標權重組成的特征向量。

（二）A市福彩中心評價結果

最終得到對A市福彩中心內部控制的評價結果，如表5、表6所示。根據層次分析法和模糊綜合評價法的基本原理得出A市福彩中心內部控制的評價結果：單位層面的評分值為84.41分，業務層面的評分值為86.29分，該分數均位于評語集的“較好”中間區間，說明A市福彩中心的內部控制處于有效的范疇，實現了內部控制的整體目標;但部分運行環節仍存在不足之處，主要存在于內部控制有效性評價結果得分在85分以下的指標中。

五、評價結果分析

（一）單位層面內部控制分析

A市福彩中心單位層面內部控制的得分為84.41分，對應的得分等級為“較好”，這說明A市福彩中心擁有比較有效的單位層面內部控制，但其中組織架構84.5分、關鍵崗位設置83.22分，表明A市福彩中心在單位層面內部控制的部分環節需要調整。

1.組織架構與關鍵崗位設置

A市福彩中心采用的是分級管理模式，同時受市民政局和省福彩中心的雙重領導，省福彩中心主要為A市福彩中心提供業務支持;地方政府部門即民政局對A市福彩中心進行行政領導，負責管理人、財、物，而且將其納入同級紀檢監察和財政部門的監督管理。A市福彩中心是獨立的法人機構，與其下屬縣級福彩中心是業務指導與被指導的關系。

組織架構得分偏低的原因主要是在關鍵崗位得分偏低。在我國，福利彩票中心屬公益性事業單位范疇，但是彩票的銷售卻需要遵循市場發展規律。據了解，A市福彩中心的崗位數量仍由人社局和財政局根據2007年的福彩銷量進行核定。一邊是財政供給人員不足，一邊是與日俱增的福彩中心崗位人員需要，這就導致部分崗位存在兼任的情況，不能劃清所有崗位職責，進而影響內部控制效果。除此之外，內部控制建設工作雖然增加了工作量，但是并未進行績效考核，因此，內部控制建設動力不足。

2.內部控制制度與工作機制

內部控制建設是一項系統工程，應結合機構內部和外部的環境變化持續改進。建立內部審計與紀檢監察制度指標評分僅為79.5，主要是因為A市福彩中心的內部控制是通過轉發各級福彩機構和財政局的文件來制定自身的規章制度，但是2016年制定之后就再無系統性更新，一些規章制度不能適應現在彩票機構的高效運行和發展。內部控制制度需要及時更新，相關的規章制度需要不斷調整以適應當前的政策變化。

3.風險評估機制

A市福彩中心風險關注度為84.5分、風險評估定期度為84.5分，表明A市福彩中心在風險評估機制中對風險的關注和風險定期評估還存在不足之處。A市福彩中心只關注內部財務等的風險點，但未能借助外部力量發現新的風險點，對其內部控制環境、預算業務、收入業務、實物資產控制中的風險還需要一一梳理。此外，風險評估機制尚不健全，需定期對風險進行梳理。缺乏專業的風險管理人才，財務人員的介入只能在事后，做不到事前控制。風險評估未做到流程化，導致評估不夠全面。

4.管理信息系統

內部控制信息化建設不足，信息交流程序煩瑣，信息交流的渠道存在安全隱患。A市福彩中心尚未建立起規范的內部信息溝通渠道，保密性差，存在安全隱患，單位內部缺乏加密、專業的信息傳輸平臺，存在信息泄露的風險。

（二）業務層面內部控制分析

1.預算業務控制

A市福彩中心在預算業務控制中得分為86.71分，其中預算執行差異率為83.5分，這表明存在預算執行差異率較高的問題。產生這一問題主要有以下原因：第一，雖然在預算編制時充分考慮了未來一年所有活動將產生的支出，對新一年的工作任務進行了全方位分析，但是仍有一些不可預見性的經費開支（比如省福彩中心年中臨時發文進行某項活動等）不能完全被納入預算內容中，從而導致各項預算使用與預算編制金額產生差異。第二，A市福彩中心未建立相應的預算績效管理制度，未能對預算資金是否到位、資金支出方向和數量是否與預算一致等情況進行考核評價，也未能從運行成本、管理效率可持續發展等方面衡量單位項目預算資金的使用效果。

2.資產管理控制

A市福彩中心資產管理控制得分為85.26分，表明A市福彩中心資產控制整體水平不錯;但三級指標中的一些指標低于85分，說明A市福彩中心在資產控制上存在著以下需要進行完善的問題。（1）資產購置。A市福彩中心在資產的購置上未能進行科學、規范的統籌規劃。主要原因是A市福彩中心未能對一些老舊嚴重的固定資產進行定期、及時的報廢。一邊是陳舊資產的堆積，一邊是新資產購置得不到滿足。比如，幾臺老化電腦未能及時報廢，同時對新電腦的采購數量又有限制，進而導致資產使用效率低下，產生浪費現象。（2）資產驗收。A市福彩中心雖然成立了資產驗收小組，但該小組是由各部門抽調的工作人員組成，對于新購置資產的性能等并不能進行專業化驗收，從而導致無法保證所有資產符合規范要求。

3.采購業務控制

A市福彩中心采購驗收、付款得分83.5分，表明其在采購業務控制中存在不完善的現象。究其原因，雖成立了采購驗收小組，但是由于驗收小組成員現有資質并不能準確地對所采購的物資進行驗收，造成人力、物力、財力的浪費。比如采購的“刮刮樂大賣場”營銷用電動自行車，使用三個月后電瓶電量嚴重不足，導致大量退換貨。

六、對福利彩票機構內部控制建設的建議

根據A市福彩中心內部控制評價結果可知，該中心已經建立了一套相對有效的內部控制體系，但是仍有不足。福利彩票行業的各項經濟活動不能逾越法律法規，因此完善其內部控制制度就顯得尤為重要，這樣可以保證預算編制、執行等工作符合福彩事業的發展目標，防止國有資產被挪用或貪污，保障資產被合理使用，確保對外公布財政信息的準確性。本文就A市福彩中心內部控制在單位層面和業務層面存在的問題，為福彩機構內部控制建設提供以下建議。

（一）對福利彩票機構單位層面內部控制建設的建議

1.加強內部控制理念在管理制度中的滲透

為了優化和完善內部控制制度，需要將內部控制管理的理念貫徹于彩票發行銷售工作的始終[16]。為了適應福彩事業的發展，通過提升管理者的管理水平，可以提高其決策能力，降低決策風險。將內部控制與管理者的績效考核有機結合，建立內部控制績效監控體系，明確主體責任，根據內部控制業務和對法律法規的遵守情況，增加與內部控制有關的業務監測。跟蹤監控不同機構、不同部門、不同崗位，根據監控結果對其進行績效考核和評價，從而提高A市福彩中心工作人員積極、持續落實內部控制建設的積極性。同時在借助外部評價的基礎上，不斷改進單位內部控制自我評價機制，持續評價內部控制設計和運行情況，發現缺陷并有針對性地修補漏洞，以評促建。

內部控制相關知識的培訓對福彩機構內部控制文化的建設有著促進作用，可以邀請彩票行業內控管理人員進行講解和現場培訓，提高單位內控績效。除此以外，為了進一步推進福彩機構內部控制制度化，必須根據最新的內部控制相關制度不斷更新福彩機構現有的內部控制規章制度。也可以根據彩票行業、福彩機構實際情況對內控制度的單位內容進行調整，并打印成內控手冊供大家學習。在實施內部控制時，要充分發揮人員能動性，對于新出臺的相關規章制度，保證全面有效的執行。

2.優化內部控制關鍵崗位的人員管理，保證內部審計部門的獨立性

關鍵崗位人員僵化問題是內部控制在單位層面組織結構產生問題的重要原因[17]，應對該問題：首先要建立關鍵崗位輪轉機制與交流機制，避免因人員長期在關鍵崗位上產生的權力過于集中、崗位疲勞導致責任意識低下等風險。其次，強化競爭機制，實行末位淘汰，激發工作人員的積極性，實現職工動態管理。對考核評價多次靠后的員工，組織培訓或是崗位調換;之后再進行考核，依然不能勝任的員工，依法解除勞動合同。最后，對內部控制關鍵性崗位人員的專業知識水平進行考試測評，以考促學。

為了發揮內部審計部門應承擔的職能和應發揮的作用，單位內部應成立內部審計部門，且該部門與其他各部門之間互不交叉管理。英、美、法等國的彩票機構擁有專門的監管機構，英國彩票機構中的內審部門隸屬于“國家彩票慈善委員會”，擁有較大的獨立性和自主性，從而保障了公益金使用的合規性和透明度。目前A市福彩中心的內部審計主要由財務部門進行管理，日常的審計工作也傾向于事后監督。為了福彩行業的可持續發展，筆者建議將內部審計納入紀檢監察部門管理范圍。我國的福彩機構屬于事業單位，組織架構中設有紀檢監察部門，負責對組織日常運營的合法合規性進行監督，擁有獨立性和權威性。將內審部門納入紀檢監察范圍，可以減少與其他各部門之間產生的交叉管理，使內審部門獲得更大的獨立性和自主權，真正發揮其監督和評價作用。

3.健全風險評估機制，引入風險問責制度

A市福彩中心的內部審計主要關注事后記錄，缺乏對潛在問題的分析和跟蹤流程。福彩機構的內部審計工作應是在對福利彩票機構內事件的預測、預防、控制和監督中，隨時掌握業務的動態，及時發現問題并提出改進建議，真正發揮監督和評價作用。為了提高A市福彩中心的風險評估和應對能力，可通過監控各部門財務支出數據和各業務流程產生的財務指標數據，設置相應的風險預警線，使其可以更加直觀、快速地找到相應的風險管理方案[18]。此外，可建立風險評估問責機制，在風險識別初期，就業務活動中未能對顯而易見的風險進行預判、評估和應對而產生重大后果的，對相應的責任人進行問責，并按規定扣除其相應績效。除此之外，還需要設置專人梳理風險評估工作的組織、過程和結果，編制風險評估報告，提請中心內控領導小組審核，并根據評估報告調整、完善現行的內部控制工作。

（二）對福利彩票機構業務層面內部控制建設的建議

1.樹立成本效益觀念，實施對資產的全成本控制

全成本管理是一種現代成本管理模式，即對單位發生的全部成本實行全方位考察和全過程控制，是一項綜合性、全局性的成本管理工作[19]。核心內容是須將單位在生產經營過程中發生的任何成本都納入成本歸集范圍，要求管理者站在戰略的角度進行統籌管理[20]。福利彩票機構資產的全成本管理是指從不同角度對機構運轉過程中的所有資產進行全方位的考察，其成本核算不是簡單和靜態的，而是動態化進行的，以此來實現對資產的全過程控制。

以固定資產為例，全成本管理要囊括資產從設備購置前的可行性論證開始到設備報廢毀損為止的整個生命周期中的全部成本，建立“全員參與式”的成本責任制，設立專門的資產管理科負責統籌，由財務等多部門參與核算和控制，建立統一領導、歸口管理、分級負責、責任到人的全成本管理體系。

2.完善優化業務審批制度

福利彩票機構的日常業務瑣碎繁雜，日常經營和產品宣傳所需的辦公用品、設備、宣傳用品采購頻繁，必須完善各項業務的審批授權制度，將每一項開支納入日常的內部會計控制制度之中。審批授權指的是在某項財務會計活動發生之前，組織相關人員經過審查、核算并授權才能進行相關業務的事項處理，沒有經過審批授權，無論誰都不允許做這項經濟業務。審批授權是事前監督的有效手段，福彩機構應當明確各級管理人員的審批授權權限，責任到人，劃清職責邊界和業務處理權力，事后出現問題，審批授權人要承擔相應責任。此外，審批手續的完備與否是判斷責任的重要依據，業務出現問題，應根據相關手續文件推定責任。

例如，采購過程中要嚴格規范履行驗收流程、手續，明確采購人與驗收工作組責任，根據手續進行審批。首先，簽訂書面采購合同，約定項目的驗收要求、資金支付條件、時間及爭議處理規定、采購人及供應商各自權利義務等內容。其次，按時啟動驗收工作，細化編制驗收方案，成立由采購人代表和相應領域的技術專家組成的驗收工作組。最后采取拆除包裝物、安裝調試檢驗、分期考核服務效果等適合的驗收方式之后對項目總體進行評價，由驗收工作組出具合格與否的《驗收結果意見書》，以《驗收結果意見書》作為審批依據。

3.推進信息系統建設，利用信息化手段進行業務管理

隨著大數據、人工智能、云計算等新技術的發展，其應用范圍也隨之拓展到社會的各行各業。內部控制也應該利用這些信息技術尋找第三方開發的安全通訊軟件來統計整理信息，這樣能最大限度地避免因人為因素而造成的損失。一是動態的信息化監管系統。通過大數據技術應用，依托專業的、高科技的在線監控系統，對監控范圍內的信息及時進行分析處理，對有異常的事件能夠提出警示。通過監控系統管理業務流程（彩票種類的設立、彩票資金的管理、彩票兌獎的管理、采購等），逐一梳理風險點，科學制定防范和管理措施。二是建立彩票數據跟蹤查詢系統。市面上的很多產品已經可以溯源，彩票機構也應當建立同樣的查詢系統，實時監督彩票的銷售情況和資金去向，確保彩票的真實性和有效性。

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