基于平衡計分卡的全面預算管理研究

摘 要：全面預算管理的理論和方法目前已在國內外企業中得到廣泛應用，全面預算管理已經成為大部分企業日常管理的工具，促進了企業的發展。然而，大部分企業的預算通常只關注單一的財務指標，很難實際應用到企業的戰略。本文基于平衡計分卡對企業的全面預算管理進行研究，梳理了兩者的相關綜述以及理論、將平衡計分卡引入到全面預算管理中，并以此提出相關建議來彌補全面預算在實施中的不足，完善企業的全面預算管理，進而對實現企業戰略具有積極意義。

關鍵詞：全面預算管理;平衡計分卡評價;改進建議

全面預算管理在企業的生產經營過程中發揮著重要的作用，是企業的一種管理工具，但其在實際的應用中也存在一定缺點。而平衡計分卡不僅能識別到影響企業業績的一些關鍵因素，而且還能幫助企業的全面預算管理找到一些需要控制的因素，平衡計分卡已經發展成為一種績效評價方法。本文把平衡計分卡與全面預算管理相結合，利用各自優勢，研究引入平衡計分卡后的全面預算管理在企業中的實踐，對完善企業的全面預算管理體系有一定的啟發意義。

一、文獻回顧

1.國外全面預算管理和平衡計分卡的文獻綜述

預算管理是政府機構最先應用的地方，其當時的目的是保持政府財政資金收支的平衡。政府預算首先在美國實施并取得了巨大成果。麥金西在《預算控制》一書中闡述了全面預算的原則、方法和實施流程等相關預算管理理論。20世紀20年代，西方學者將盈虧平衡點分析、變動成本法和彈性預算法等這些可提高企業經營管理和經濟效益的方法引入到全面預算中。大約40年代，管理對于企業來說越發重要，于是企業管理者注重人的行為，其目的是通過預算編制、執行和評價，將企業的計劃融入企業整體中，從中激發員工生產動力和積極性來提高企業的經濟效率，于是預算管理職能在行為管理中進一步得到發展。80年代之后，企業的經營環境變化十分顯著，這對傳統的預算管理發出了嚴峻的挑戰，由于傳統預算不能對外部環境作出及時反應，忽略影響企業持續發展的關鍵指標，因此大量學者開始對全面預算管理展開研究，主要是對全面預算管理的方法進行改進。之后，“改進預算”和“超越預算”成為了較普遍的觀點。其中“改進預算”是圍繞企業預算制度及其自身的改革導向而將各種管理會計工具進行有效地整合和運用。相反，超越預算往往是鼓勵企業放棄傳統預算管理體系，使用更為先進的管理工具或管理原則來對企業實行全面管理。

2.國內平衡計分卡和全面預算管理的文獻綜述

20世紀80年代，隨著國內經濟的發展，國內的大多數企業通過借鑒西方國家的相關現代企業管理理論，也逐漸認識到全面預算對企業管理的重要性，于是企業開始探索預算管理，最終結果是預算管理在我國企業中的應用得到了突破性的發展。

隨著市場經濟體制的建立，我國預算管理也逐漸得到重視。財政部相繼發布多部文件，明確了全面預算的重要性。之后，隨著我國企業的快速發展，平衡計分卡和全面預算管理被逐步引入到大型企業的管理中。因此，國內眾多學者對全面預算管理展開了深度研究。趙團結在《關于企業全面預算管理的幾點思考》一文中認為企業的全面預算管理應該重點關注以下三個問題：一是明確企業戰略是否可行實行、二是制定財務指標與非財務指標相結合的預算、三是利用信息化來促進全面預算管理的實行;潘愛香在《如何解讀全面預算管理》一文中認為全面預算管理是一種系統化管理，主要包括有效規劃、控制和評價等;張兆國等學者在《平衡計分卡：一種革命性的企業經營業績評價方法》一文中認為平衡計分卡在企業管理中十分重要，并詳細介紹了平衡計分卡的四個層面。邵欣欣（2017）對將基于平衡計分卡引入到中小企業的全面預算管理進行研究。

二、平衡計分卡與全面預算管理理論綜述

1.平衡計分卡理論

平衡計分卡是根據組織的戰略而設計的指標體系，它是企業進行戰略管理和績效評價的重要工具。平衡計分卡的指標體系在實現企業戰略目標方面發揮著重要的作用，它便于管理者和員工、內部利益相關者以及外部利益相關者溝通企業的生產經營結果。平衡計分卡的設計一般包含財務、客戶、內部流程和學習成長這四個層面，它們幾乎占據了企業管理的全部內容。這幾個層面分別代表企業的股東、顧客和員工這三個主要的利益相關者，且每個層面的重要性和公司戰略是否一致有很大關聯。它的基本原理是：根據企業戰略從財務層面、客戶層面、內部流程層面以及學習與成長四個層面建立企業績效目標，每個層面都包括戰略目標、績效指標、測量指標，以及實現目標所需的行動方案，從而彌補了績效管理中僅關注財務指標的不足。其中，財務層面一般指一些滯后指標，需要明確的問題是哪些財務指標是對各利益相關者最重要的，最適用于企業的發展戰略。因此，為了滿足外部投資者和股東的需求，設置一系列的財務指標對企業來說是必不可少的，因為財務指標不僅能衡量企業的一段期間的經營成果，而且有助于完善設計平衡計分卡時所涉及的客戶、內部流程、學習和成長三個層面。

平衡計分卡這種方法經常使用，并且具有平衡性，而我們所說的平衡性，一般而言，主要表現在以下方面。首先是管理的業績和經營的業績，其次是長期的目標與短期目標的這兩者的平衡性，還有我們熟知的內部與外部這兩者之間的平衡性與特殊性，當然還有其他，在這不一一敘述。但是不論哪個平衡性，這些特點與平衡性在企業發展的過程中都起著重要的作用，推動企業能夠長期發展，并具有戰略性、系統性、層次性、平衡性、因果性等特點。

2.全面預算管理理論

全面預算在預算理論中尤為重要，是企業部門為管理企業的一種手段與工具，主要是指企業在進行每一項生產任務的時候，其生產成本（包括生產損耗）、企業的經營收入、企業產品的預估利潤，具體還分為企業生產、企業財務計劃、企業期間費用，這樣可以預計現金流量表和預計資產負債表來反映企業在未來期間的財務狀況和經營成果，以此達到管理企業，將企業的各項活動如財務活動、投資活動統籌規劃，管理好企業。

（1）全面預算管理流程

全面預算是實現企業目標的重要工具，其流程具體可分為四個階段：第一，制定戰略目標;第二，預算目標的制度;第三，預算執行;第四，預算考核。全面預算管理能否順利實施，重中之重是要考核預算執行的結果，這一步至關重要。

（2）理論基礎

①權變理論

權變理論通常又名情境理論。權變理論的重要觀點是：領導的有效性僅僅是由領導者、被領導者和情境條件三方面的相互配合的關系決定，即領導者、被領導者和領導情境是三個變量的函數，而與領導者不變的品質和行為是沒有關系的，權變理論是一個動態的過程。

②激勵理論

激勵理論是指企業通過特定的方法與管理原則，將員工對企業及工作的承諾最大化的過程。激勵的目的是能夠激發員工的積極性與創造性，讓員工擁有正確的行為動機，在工作中盡自己最大的努力，作出最佳成績。一般情況下，激勵手段采取的越多，效果就會越明顯;相反，激勵手段越少，則效果越模糊。

③委托代理理論

委托代理理論是指一個人將所屬企業委托給另外一個人進行經營為其創造利潤價值。而委托代理是指企業的所有者將企業交給有能力的人去經營。在委托代理關系中，企業所有者追求企業價值最大化，而代理人追求高額的薪水、良好的辦公環境和高質量的生活，這就產生了一對矛盾。為了解決此矛盾，采取對代理人進行獎勵與監督并存措施，不僅能避免侵害所有者利益，而且也能保證代理人的收益，從而使企業價值達到最大化。

④戰略理論

戰略就是公司研究用來開發企業核心競爭力的一種綜合行動，目的是公司獲取持久競爭優勢。企業戰略是指根據企業內外部環境變化，以企業自身的資源和實力為依據，選擇適合企業自己的經營領域，生產擁有差異化的產品，最終形成自己的核心競爭力，并能在競爭中取得勝利。企業戰略追求總體效果，它的制定是根據企業的總體發展需要，其側重點主要有以下幾點：第一，關注內外部環境對企業帶來的影響;第二，通過對市場進行分析調研，制定與市場變化有密切聯系的計劃方案;第三，制定關于公司的長期規劃和發展計劃;第四，考慮企業實現戰略目標的方式與實現路徑。

三、平衡計分卡與全面預算相結合

傳統的全面預算管理將年度經營目標作為管理目標，實現資源的配置，通過預算的執行、控制、調整、分析、考核等保證目標的實現和達成，對于企業管理和發展起到了重要的作用，但是就其自身也有一定的局限性。第一，全面預算管理目標和公司戰略不匹配。一般來說，全面預算管理在編制過程中往往考慮的是年度目標，而公司戰略追求的是長期目標，將公司戰略分解為年度目標時，如果兩類年度目標差別比較大時，在一定的年限內，就會累計很大的差異，造成全面預算管理目標與公司戰略不匹配。第二，全面預算管理從利潤出發，關注的是企業的營業收入、營業成本、利潤、資金狀況等一些財務指標，往往會忽略顧客滿意度、公司的潛在發展能力以及戰略目標等非財務指標，這就會導致管理者過分關注企業的短期目標與利益，忽視長期目標，造成公司戰略無法實現。

然而，平衡計分卡的財務、客戶、內部流程、學習和成長四個層面之間有一定的因果關系，平衡計分卡能將公司戰略轉化為各層次的具體指標和項目。因此，將平衡計分卡和全面預算管理結合起來，能起到互通有無的效果，這樣不僅能解決以上所闡述的關于傳統全面預算管理的兩點局限，還能使平衡計分卡的量化指標配置資源。此外，實踐表明，全面預算管理將公司戰略轉化為日常預算的比較弱，但若將平衡計分卡引入到全面預算管理中，其轉化效果會明顯增強，公司戰略會通過平衡計分卡轉化為指標，再轉化為日常預算，從而有效連接公司戰略與全面預算管理。另外，平衡計分卡中的非財務指標體系全面地、系統地保證了公司戰略的實施落地，二者結合將更大程度上保證公司戰略的順利完成。

四、引入平衡計分卡的全面預算管理建議

1.加強全面預算管理制度和組織建設

（1）建立層級預算管理組織體系

全面預算是一種綜合性管理體系，是企業組織管理結構中不可或缺的一部分。如今全面預算管理在國有企業實施中主要在企業管理層，生產線上的第一線員工只注重自己生產任務能否盡快完成，而往往忽略預算參與，因此建立一個健全的全面預算管理體系是當代企業的重中之重。

（2）建立全面預算制度和細則

在建立健全預算的保障體系過程中，必須以規章為全部的核心點，必要時添加一些輔助細則，在全面規章制度的覆蓋下，輔助細則輔導行之。除了考慮顧客需求，員工之間的優勢互補、內部結構的簡化與快捷等指標也應考慮。為了使預算制度與細則的效果最大化，關鍵點其制度在死板的同時，也要具有活性，顧客主觀程度的滿意度、員工工作的積極性、企業在運營的效率上都應該要顧及，不可忽略。同時，依據不同的單位、不同的工作性質、不同的人員結構、不同的考核標準也應該不同。

（3）全面預算管理的信息化保障

全面預算管理，最重要的在于全面性，即要統籌兼顧每一項業務、報表、管理、數據，全面預算即將企業的每一項數據收集、整合、分析，從而制定嚴格的標準。因此，在進行運算管理的分析與掌握中，數據的全面性、特殊性、針對性最為重要，不可以對不上號，必須在最短的時間內選取最合適的策略與方法。

2.發揮平衡計分卡的有效作用

為了有效地發揮平衡計分卡的作用，企業要將各業務單元的戰略計劃與影響業務績效的因素有效地結合起來。沒有二者的有效結合會無法取得令人滿意的結果。如果只有影響企業績效的因素，則可能會使各業務單位實現短期的改進，但不能體現出轉化的結果，即能否最終轉化為提高財務績效的結果。

3.引入戰略管理的全面預算管理框架

基于平衡計分卡的企業全面預算管理首先要以制定戰略計劃為起點，將企業戰略通過平衡計分卡轉化為全面預算管理目標，具體的步驟可以從以下幾點考慮：

（1）明確公司愿景，制定符合企業實際的具體的戰略計劃，需要注意的是：企業的戰略計劃要涵蓋3年-6年的未來發展;

（2）將企業的戰略計劃通過平衡計分卡轉化為財務、業務流程等四個層面的戰略計劃，形成企業的整體戰略地圖;

（3）首先要確定財務、業務流程、學習與成長以及顧客這四個層面的戰略目標，然后將其轉化為全面預算，這一步就需要利用平衡計分卡;

（4）通過全面預算的執行實現組織戰略目標。

五、結論

總之，通過梳理平衡計分卡和全面預算管理相關文獻，分析二者的概念、理論基礎、特點、流程體系等，將平衡計分卡和企業的全面預算管理相結合，利用平衡計分卡來解決傳統全面預算管理存在的局限性，即全面預算管理目標和公司戰略不匹配、全面預算管理忽略一些非財務指標、過分關注短期利益和目標而忽略公司戰略、既定目標無法達成等問題。本文從加強全面預算管理制度和組織建設、發揮平衡計分卡的有效作用以及引入戰略管理的全面預算管理框架等三個方面提出相關建議，對完善企業全面預算管理體系提供一定的參考價值，進而對實現企業戰略具有積極意義。

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作者簡介：陳媛媛（1995.03- ），女，甘肅天水人，西安財經大學商學院，碩士研究生，研究方向：環境會計、投融資風險管理