同一控制下企業合并財務報表的編制探討

田學玲

引言

同一控制下的企業合并主要指的是企業在合并之前都會受到同一方或相同的多方控制，而且這種控制并非暫時性的。根據準則可知，企業合并形成母子公司關系，也就是說，在控股合并的情況下，母公司需要針對合并日產生的合并資產負債表、合并利潤表、合并現金流量表進行編制。另外，還需要嚴格按照《企業會計準則第33號——合并財務報表》的相關條款規定，在期末完成合并財務報表編制。在此過程中所指的控股合并主要是合并方通過企業合并方式獲取了被合并方控制權，合并后，被合并方仍然能夠保持獨立法人資格。

1、 同一控制下企業合并概述

同一控制下企業合并最終目的是要通過合并來提升資源整合效率，合并后，控制方對合并企業控制權是長期性的，對一些集團型大型企業來說，同一控制下企業合并使資源的充分劃分和再整合，是實現集團內部資源流動的有效手段，而在這種合并形式下雖然企業間存在資源流動，但是從最終控制方來說，并沒有真正出現權益、資產、負債的流入或流出，屬于一種內部的資源整合形式。因此，針對同一控制下的企業合并相關交易并不能按照資產出售和購買的形式來進行處理。同一控制下企業合并具有以下一些特征：首先，合并后企業之間凈資產價值并未產生變化，也不會出現凈資產流失或產生新凈資產現象；其次，缺乏公允性，同一控制下企業合并由于屬于內部關聯交易，因此大部分資產并未進行公允價值衡量；最后，合并報告的主體應當將其看成是最終控制方取得控制權的一體化延續，也就是說在企業合并后，企業資產、負債、經營效益等仍然需要進行持續計算。

2、同一控制下企業合并報表編制依據和處理原則

同一控制下企業合并財務報表編制是非常復雜的一項系統性工程，自然合并后企業資產、負債、權益等都會產生變化，但從本質上講，各種控制方僅僅是出現內部資產、負債以及所有者權益的變化，并未實質發生任何經濟效益的流入和流出，因此不能按照購買形式進行處理，在進行合并報表編制時需要對抵消和調整等相關問題進行充分考慮，以此來保障總體權益達到延續性和一致性。

2.1 統一性原則

合并后，最終控制方下屬企業并未產生新的負債或資產，僅僅屬于一種資源轉移過程，因此在針對資產、負債以及相關權益進行確認時，應該徹底清查賬面資產和負債，不僅要避免出現遺漏，也要注意產生資產增加現象，要充分按照原始賬面來進行確認，如果經確認發現入賬價值和支付的對價存在差異，并不能確認為新商譽，就要充分保證合并前后最終控制方報表具有統一性。

2.2 一致性原則

同一控制下企業合并多方很可能在會計政策方面存在較大差異，因此，在進行合并前，需先在會計政策方面進行統一，針對資產、負債、權益進行重新計量，并針對賬面價值進行合理調整，以此來為后續會計核算順利開展提供基礎，并將企業實際經營成果進行真實反映。

2.3 所有者權益調整原則

同一控制下企業合并本質屬于內部資源的一種整合，實際并未發生經濟利益變動，因此合并財務報表編制過程中，針對對價價值和賬面價值出現的差異，不應該按照差額來計算利潤，應該在所有者權益科目中對差額進行調整，保證賬面平衡。

3、同一控制下企業合并財務報表編制方法

3.1 抵消分錄注意問題

資產負債表、利潤表、現金流量表是合并財務報表的主要內容，由于會涉及到非常復雜的財務數據，產生財務風險的幾率也比較高。因此，在進行合并財務報表編制過程中需要對以下一些問題給予關注。首先，資產負債表編制過程中應該在工作底稿中并入子公司資產、負債以及賬面價值等，實現財務數據統一；其次，針對合并雙方在合并日之前所發生的各種交易，應該按照內部交易方式進行相互抵消。

3.2 調整分錄注意問題

同一控制下企業合并財務報表編制過程中需要嚴格按照會計主體一體化程序原則，對以下科目調整給與注意。首先，需要重點針對合并企業長期期權投資項目進行合理調整。企業合并前，需要按照成本法來進行長期股權投資，合并后，權益法對長期期權投資進行合理調整。在具體調整過程中，首先針對被合并企業在合并前的留存收益和綜合收益轉入長期期權投資；其次，需要對凈資產賬面價值與支付對價之間的差額高度關注，在同一控制下，由于企業并不會產生新的凈資產，針對兩者的差額應該將其確認為所有者權益相關科目，避免其對當期利潤表產生影響；最后，需要針對被合并企業在合并前經營管理中留存收益進行會計調整，根據合并后企業的持股比例來針對投資方留存收益數值進行計算，同時將投資方的資本公積轉入到合并報表留存收益相關科目中，在此基礎上實現對收益科目的合理調整。

4、同一控制下企業合并報表編制建議

根據上述分析可知，同一控制下企業合并報表編制非常復雜，編制流程非常繁瑣。因此，筆者認為針對同一控制下企業合并財務報表編制時應該從以下兩個方面進行完善。首先，要不斷提升企業內部財務人員的專業業務水平，財務報表編制屬于一項繁雜的系統工程，因此，作為合并企業財務人員首先需要針對我國會計準則及相關政策進行詳細研讀，針對合并企業以及被合并企業資產負債情況繼續全面掌握。同時從企業層面為會計從業人員提供更多培訓機會，這樣才能充分保障會計人員在進行合并財務報表編制時做出正確處理。另外，為了充分保證合并財務報表編制的正確性，企業還需要在合并后構建嚴格的監督審核制度，通過被合并企業和合并企業之間溝通協調，共同組建專業內部審計團隊，針對企業財務報表編制過程開展定期審核，并形成書面內部審計報告，提請管理層審核，同時也能夠為管理層的科學決策提供依據。但需要注意，為了保證審核結果的科學性、公正性，需要針對審計過程設置輪崗制度，進一步提升崗位審計透明度，這樣才能保證同一控制下企業合并財務報表編制具有科學性和準確性。

5、結束語

企業合并屬于強強聯合、資源整合和實現共贏的一種戰略發展手段。在我國社會主義特色市場經濟不斷發展的過程中，市場直接決定著資源配置，越來越多的企業對合并給予重視，而且企業合并也稱為當今實現戰略目標的一種重要手段。作為企業管理層和財務管理人員，需要詳細掌握我國企業合并相關法律法規和會計準則要求，這樣才能高質量完成合并財務報表編制。