管理會計中變動成本法在企業中的應用分析—以佳藝木業有限公司為例

文/鄧艷芳（重慶房地產職業學院）

一、案例分析

佳藝木業有限公司是一家木制品公司位于湖州市長興縣，其成本核算也一直采用的是傳統的完全成本法。車間主任在公布了第一季度績效考核報告后，大惑不解。車間主任一直非常注重成本的降低和控制，實行固定成本管理制度，嚴格控制成本支出，但本月考核任務未完成，其工作積極性大大降低，財務經理在了解情況后，立即進行分析。該車間具體的成本資料如下：消費木材產品的單位定額是6.5元，職工計件產品的工資是4元，每生產一件工藝品需要使用專用刀，每把1.5元，一副手套可以生產10件，單價1元；本月計劃生產5500件，固定資產折舊費用為8400 元，辦公租賃費用為1800 元。而當月車間主任非常注重質量，改進加工工藝，實際生產2750件，而材料消耗定額減少到5元/件，專業雕刻刀實際收到使用2600 件。但在考核中，卻沒有完成任務。按照傳統的完全成本核算：固定直接材料成本=35750 元，固定直接人工成本=22000 元固定制造成本=19000元，固定總成本=76750元，按實際產量2750 件，固定成本= 38375元;實際直接材料成本= 13750 元，實際直接人工成本=11000 元。實際制造成本=14,375元，實際總成本=39,125 元。總費用為38375 元。根據會計部門計算的數據，車間經理沒有達到降低成本的目標。對于該季度的成本考核，采用變動成本法對車間主任的責任成本（產品的變動生產成本）的完成狀況進行重新核算：

定額的單位變動生產成本=10.6 元按實際產量計算的定額變動生產成本=29150 元實際的直接材料成本=13750 元，實際直接人工成本=11000 元，實際可變制造成本= 4175元，實際總可變生產成本= 28925元，實際總可變生產成本固定責任成本。

就責任成本而言,使用可變動成本方法計算出的實際成本是低于225元的。那么車間主任也就完成了他的責任成本,說明他的措施嚴格控制成本的支出是有效的。完全成本法計算的結果與實際情況相反。采用可變成本法解決了車間主任與財務人員的困惑。

二、變動成本法理論概述

可變動成本的方法,在計算的過程中,根據成本形態分析,在生產過程中把消耗所產生的生產成本即直接材料,直接勞動力,制造費用等成本定義為所有的生產成本,固定和非生產性成本被定義為時間成本,根據損益的貢獻來確定損益成本計算方法的應用。根據該成本計算模型的要求，該產品的生產成本僅指可變生產成本，而固定生產成本不屬于該產品的生產成本范圍。可變動成本法的理論基礎包括可變生產成本的唯一性和固定生產成本的期間成本屬性。首先，可變生產成本在產品成本結構中是唯一的，產品的生產成本包括且僅包括可變生產成本。根據管理會計的要求，產品成本是指產品在生產過程中發生的，跟隨產品流動的成本，只有在產品完成銷售環節后才能得到補償。它決定了產品的實際輸出。如果產品的生產工藝和成本消耗水平保持一致，則產品的總產出會隨著產品成本的增加而呈現出正的增減趨勢。產品成本的唯一組成部分是生產成本的可變成本。其次，與可變生產成本相對應的固定生產成本應該是期間成本。在產品實體流動的過程中，沒有發生變化，這與企業的生產經營年限呈正相關，并且實現的效益逐漸減弱，只有在部分成本無法持續到下一個期間進行收益補償。只能在發生當期進行費用轉化。

三、變動成本法在企業中的應用

（一）變動成本法在企業生產決策中的應用

生產決策是企業最重要的日常決策之一，典型的生產決策問題包括產品品種選擇決策、虧損產品是否停產或轉產決策、零部件自制或外購決策、半成品或聯產品能否進一步加工后出售的決策。

例：某公司每年需用Y 零件5萬個，市場價格25元。該公司的輔助車間還有閑置設備可生產這種零件。其中單位產品所耗直接材料14 元，直接人工6 元、變動制造費用3元，固定制造費用4 元。假設這批設備不能有別的用途，自制總成本是115萬元，外購總成本為125 萬。我們可以選擇自制該零件。

（二）變動成本法在企業銷售決策中的應用

以變動成本法為基礎的本-量-利分析方法在企業銷售決策中的應用，可以幫助企業分清銷量、價格、成本和利潤之間關系，幫助企業在產量、定價等方面進行預測、決策分析。有利于企業實現目標利潤，把握企業的盈虧平衡點，同時掌握相關因素變動對盈虧臨界點的影響，從而進行固定成本、單位變動成本、銷售價格、產品品種等相關因素的分析，更有利于實現企業的經濟效益，提高企業的經營管理效果。

（三）變動成本法在企業業績考核中的應用

在銷售部門,例如,在全部成本法下,如果當前庫存負擔更大的固定性制造費用,所以在計算未來利潤時,可能因為初始庫存的影響使當前的銷售成本增加,甚至當前條件下目前的銷量大于前面的,也可能使利潤減少,與以前相比,顯然這種情況是不合理的。因此，在企業的內部績效評價中，應以可變成本法為基礎，而可變成本法的利潤只與當期的生產、銷售有關。有利于分清責任，體現了責任會計的思想，更利于調動員工的積極性，也更加合理。

四、變動成本法在企業應用中的優劣分析

(一)企業應用變動成本法的好處

1.貼合企業生產經營實際

企業根據變動成本法能夠較為準確地把握業務量與生產經營利潤間的關系，以提高銷售量、實現目標銷售量為主，不盲目擴增生產量，避免庫存過高，降低生產成本、庫存成本等，從而提升企業利潤。能夠為企業管理層提供更易理解及把握的數據資料，有助于指導推進企業實事求是的管理過程。

2.成本控制精準實現、考核更加合理

根據變動成本法得到的成本數據，能夠將各部門的責任劃分更為清晰、明確，對業績評價和控制成本來說都更加方便、精準。實現了職責明確，考核更有針對性和合理性，有利于提高成本費用的控制效率。

3.數據資料是企業短期決策的依據，提供內容管理信息

變動成本法在一定的相關范圍內，通過本量利的分析，能夠正確進行成本預算、控制，為企業改善經營管理、提高經濟效益提供有用的信息。

4.簡化成本核算

變動成本法把當期發生的固定性制造費用全部計入當期損益，簡化了成本核算中的分攤工作，節約了核算成本，增強了會計信息的準確性、及時性。

（二）企業應用變動成本法的弊端

1.違背傳統成本概念要求

按照傳統的成本概念，在生產產品過程中產生的全部成本都屬于成本范疇，包括固定性制造費用，這種核算方法已長期使用和推廣，深入人心。因此變動成本法的核算方式不太容易被人理解和接受。

2.數據不符合報表編制要求，影響利潤

變動成本法違背了財務報表編制要求，一般只宜在賬外計算，不能在賬內根據這種成本核算方式計算營業利潤、編制對外報表。

3.注重短期利益，不利于長期決策

對企業來說，只有切實解決經營規模和生產能力問題，才能從根本上作出正確的長期決策，而變動生產成本核算方式，是以成本性態分析為基礎，要求固定成本總額保持不變的情況下實現的，這在短期內是可以實現的，但從長期來看，與現實情況不符合，很難適應企業長期決策的要求。

五、企業應用變動成本法的建議

（1）企業應根據實際情況，使用變動成本法，做好各項基礎工作，判讀其適用的很酸程序。

（2）注意將變動成本法與管理會計的其他工具結合使用。

（3）靈活運用結合制方法，完全成本法、變動成本法應互補結合使用。同時優化會計制度的設計，盡量使期末兩種方法之間的調整簡答和準確。