醫療衛生事業單位全成本核算研究

栗愛萍

一、醫療衛生事業單位成本核算的基本內容

國家開展醫療體制改革以來，“藥品零差價”“病種定額付費”等政策陸續出臺，使我國醫療衛生事業單位成本費用大幅度提升。醫療衛生事業單位要想盡快與市場接軌，必須高度重視成本管理工作的優化，通過全面成本核算計劃成本內容，反映資金使用效益，為醫療衛生事業單位的管理決策與成本控制工作提供信息支持。通常情況下，醫療衛生事業單位的成本內容包括藥品、資產、衛生耗材、醫護人員工資、風險醫療金提取等費用［1］。其中，醫療成本是指診療活動開展過程中，醫療技術、醫療輔助、行政管理等部門所支出的費用，包括醫療服務項目成本、行政管理直接成本、后勤管理直接成本等；醫療全成本則是指醫療衛生事業單位在提供醫療服務的過程中，不同職能部門直接消耗的成本，涉及醫療服務成本、財政補助資金支出形成的資產折舊或攤銷成本、物資庫存管理和使用成本等。

二、醫療衛生事業單位成本核算現狀

在政策導向下，雖然大部分醫療衛生事業單位都已經針對醫療成本核算環節制定了相應的規章制度，但由于制度內容缺乏實踐性，執行過程中也出現了一些問題。其一，社會經濟的發展使醫療衛生事業單位的服務項目逐漸增多，成本核算內容也更加復雜。我國醫療技術不斷創新、財務管理模式不斷升級，給成本核算工作帶來了不確定性。公立醫院是社會服務的主體，長期以來受傳統管理體制的影響，醫院對經營管理投入的成本和效益重視程度不高，缺乏統一的管理方式，進一步加大了成本核算的難度。其二，醫療衛生事業單位的成本核算方法相對復雜，成本項目支出與不同科室和單位有直接關聯，而不同科室因業務內容的差異，成本的具體表現不同。多樣的成本形態是成本核算難度大的主要原因。例如，基于醫療服務項目的業務特殊性，其成本內容涉及直接成本和間接成本，直接成本又包括醫療直接成本、藥品直接成本、行政管理直接成本等，對醫療技術成本分攤、管理成本分攤以及間接成本分攤等，需要采取差異化的管理手段。如果單位缺乏統一的成本分攤標準，會直接影響成本核算結果的準確性。其三，由于醫療衛生事業單位在醫療服務內容方面，會因醫院的具體醫療水平和病人需求存在成本差異，不同疾病、不同病人、不同治療方法等都會對成本因素造成影響，因此，醫療衛生事業單位的成本項目不具備橫向比較性。

三、醫療衛生事業單位全成本核算的優化策略

（一）充分了解和應用全成本核算管理模式

醫療衛生事業單位開展全成本核算工作，是單位適應政策環境的表現，也是醫療管理體制轉型升級的有效方法。一方面，醫療衛生事業單位要提升內部人員對成本核算管理的重視度，樹立全面成本核算管理理念，以醫療服務業務為核心內容，調動各科室人員積極參與，并將目標成本落實到責任部門與崗位層面，確保成本管理工作貫徹落實；另一方面，醫療衛生事業單位要針對成本核算工作制定標準的管理制度，包括衛生耗材管理制度、醫療器械管理制度、資金結算制度、服務定價管理制度等，指導醫療衛生事業單位規范開展成本核算工作。此外，由于醫療衛生事業單位逐步與市場靠攏，需要參與醫療行業市場競爭。在這一過程中，醫療衛生事業單位可以借鑒臺灣長庚醫院的運營經驗，轉變管理模式，成立專門的經營管理中心，捕捉市場變化、政策導向、競爭對手等信息。

（二）健全全成本核算管理體系

從全成本核算流程層面來說，將各業務科室作為不同的成本核算單元，將不同成本單元通過直接進入或計算進入等方法，對醫療服務業務和行政管理支出消耗費用進行初步歸集，作為科室直接成本；醫療成本項目需要進行逐級結轉，在三級成本分攤管理模式下，對醫療技術科室費用、醫療輔助科室費用、行政管理科室費用等進行分攤和結轉，匯總計算臨床服務科室成本；依據醫療衛生事業單位全成本核算的需求，將財政資金所支出的專項成本，包括固定資產折舊費、無形資產攤銷費、技術研發項目支出等納入成本范疇，并進行合理分攤，分別計算醫院全成本和醫療全成本。要注意的是，醫療衛生事業單位在針對項目成本、床日成本、診次成本和病種成本進行分別計算時，可按照需要對固定資產折舊費用、無形資產攤銷費用以及庫存物資消耗等進行適當調整［2］。

從全成本分攤標準層面來說，醫療衛生事業單位的成本分攤工作應當從管理費用分攤、醫療技術費用分攤、醫療輔助費用分攤這三個維度展開。分攤標準制定則需要按照費用支出性質和應用途徑，確定合理的分攤比例，采取科學的分攤方法，經過反復驗證與核算以后，才能應用到成本費用分攤環節當中。其中，第一級分攤為管理費用的分攤，將行政后勤部門提供的管理費用分攤到醫輔類、儀器類和臨床服務類科室當中，分攤公式：科室分攤的某項管理費用=該科室職工人數/全院職工人數（除行政后勤部門以外）×當期該項管理費用總額。第二級分攤為醫輔類科室的成本分攤，將醫療輔助類科室的成本分攤到臨床服務類科室和醫技類科室，通常將工作量、收入比例和科室占地面積等作為分攤標準，分攤公式：某臨床科室（醫技科室）待分攤費用=該科室消耗工作量/某醫輔科室待分攤的工作總量×當期某醫輔科室各項成本的總費用。三級分攤則以醫療技術類科室的成本分攤為主，該部分內容包含科室直接成本和第一級、第二級分攤部分，結合科室收入占比，采取收支配比法在臨床科室進行分攤，對住院部門和門診部門的成本內容進行歸集。對于“只支出、無收入”的醫療技術部門，按照住院人數、門診人數等要素進行分攤。全部成本項目進行分攤以后，對成本內容進行數據對比，確保成本核算報表數據勾稽關系的準確性。例如，醫療成本即醫療技術科室直接成本、臨床服務科室直接成本、醫療輔助科室直接成本、行政管理科室直接成本的總和；行政后勤科室成本也就是所謂的醫院管理費用支出。從全成本核算結果應用層面來說，全面成本核算以后，由財務部門編制成本核算報告，包括成本分析報告、成本分攤報告、成本比較報告、成本收益報告以及成本控制報告等，完善成本核算報告管理體系。

（三）搭建全成本核算信息系統

全成本核算涉及內容較多，成本核算及分攤方法也相對復雜，搭建完善的全成本核算信息系統，可以對核算過程中涉及的龐雜數據進行高速處理，避免手工核算模式中存在的操作風險和低效率問題。在現有的信息技術基礎上，醫療衛生事業單位要實現不同管理系統的數據口徑統一和數據端口對接，加強內部各職能部門與科室之間的信息溝通，盡量保證數據傳輸的時效性和準確性。以成本核算信息平臺為基礎，要將單位的會計核算模塊、資產管理模塊、醫療服務定價模塊、醫療物資管理模塊和HIS（醫院信息系統）等進行數據端口對接，建立信息共享平臺和成本數據庫，為信息查詢提供便利，為醫療衛生事業單位后續的成本控制工作和管理決策提供信息依據［3］。

四、結語

在醫療衛生體制改革的推動下，我國醫療衛生事業單位必須盡快實現管理模式轉型，建立現代化的成本管理體系，引入全成本核算理念，對醫療服務過程中涉及的成本費用進行全面采集、分析、分攤和總結，制定嚴格的成本定額標準，為單位的成本支出控制和服務效益增長奠定基礎。通過全成本核算工作，有效提升醫療衛生事業單位的社會適應性，促進我國醫療行業的健康發展。