國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)探析*
——基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式

許愛(ài)芳 林克明

○三明醫(yī)學(xué)科技職業(yè)學(xué)院

黨的十八大報(bào)告中把生態(tài)文明建設(shè)納入到社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)事業(yè)的總體布局。國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)作為林業(yè)建設(shè)項(xiàng)目的一個(gè)重要組成部分，在保障國(guó)家木材安全、維護(hù)生物多樣性、保護(hù)改善生態(tài)等方面具有重要意義，是生態(tài)文明建設(shè)中極其重要的組成部分。自2012年啟動(dòng)國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)試點(diǎn)以來(lái)，國(guó)家越來(lái)越重視儲(chǔ)備林建設(shè)，不斷加大財(cái)政資金投入。在此背景下，有效監(jiān)督資金合理合法使用，提高資金使用效益，確保國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)達(dá)成預(yù)期目標(biāo)，已經(jīng)成為亟待解決的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題?？?jī)效審計(jì)是促進(jìn)公共支出效率提高的重要途徑。但是目前有關(guān)國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金的績(jī)效審計(jì)鮮見(jiàn)報(bào)道，而且有關(guān)林業(yè)工程項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)方面的研究，審計(jì)內(nèi)容普遍以財(cái)務(wù)資金審計(jì)為主，較少涉及社會(huì)效益、生態(tài)效益，導(dǎo)致對(duì)林業(yè)工程項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)缺乏全面性；審計(jì)介入時(shí)間主要以事后審計(jì)為主，導(dǎo)致績(jī)效審計(jì)的結(jié)論只能起到“秋后算賬”的作用，不利于充分發(fā)揮審計(jì)的預(yù)防作用。因此，本研究基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，將審計(jì)視野從事后審計(jì)拓展到項(xiàng)目資金設(shè)立決策、項(xiàng)目管理等事前和事中環(huán)節(jié)，綜合考慮國(guó)家儲(chǔ)備林項(xiàng)目的社會(huì)效益、生態(tài)效益等政策目標(biāo)，構(gòu)建國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)指標(biāo)體系，并在此基礎(chǔ)上對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)路徑進(jìn)行探究。

一、國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)指標(biāo)體系

(一)總體原則

1.突出國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金的政策導(dǎo)向性。國(guó)家建立儲(chǔ)備林制度主要目的是通過(guò)國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)，實(shí)現(xiàn)維護(hù)木材儲(chǔ)備安全、提高大徑材及珍貴樹(shù)材等優(yōu)質(zhì)商品材的提供率、保護(hù)珍貴樹(shù)種種質(zhì)資源、維護(hù)生物多樣性、保護(hù)生態(tài)的目標(biāo)。因此，國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)指標(biāo)設(shè)計(jì)要充分考慮其政策目標(biāo)，將木材蓄積增長(zhǎng)達(dá)成率、優(yōu)質(zhì)商品材提供率、生物多樣性等社會(huì)效益、生態(tài)效益指標(biāo)納入審查范圍。

2.充分考慮項(xiàng)目設(shè)立及運(yùn)營(yíng)中的風(fēng)險(xiǎn)控制需要。在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中，關(guān)注影響國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金使用績(jī)效的核心風(fēng)險(xiǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、揭示與預(yù)防，滲透到資金設(shè)立決策、資金投入及項(xiàng)目營(yíng)運(yùn)等事前和事中環(huán)節(jié)，將資金設(shè)立的合理性、項(xiàng)目績(jī)效目標(biāo)的明確性、項(xiàng)目管理中技術(shù)約束指標(biāo)達(dá)成情況等事前決策和事中控制指標(biāo)納入審計(jì)指標(biāo)體系中，把影響國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金使用績(jī)效的核心風(fēng)險(xiǎn)因素作為審計(jì)的重點(diǎn)方向，合理安排審計(jì)計(jì)劃，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避。

3.注重可操作性和系統(tǒng)性。指標(biāo)設(shè)計(jì)時(shí)，既要充分考慮審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)指標(biāo)以及審計(jì)方法，注重通用指標(biāo)選取，保持審計(jì)框架的系統(tǒng)性，又要針對(duì)儲(chǔ)備林項(xiàng)目的獨(dú)特性，在相關(guān)資料方便以較低成本獲取的前提下，依據(jù)重要程度有針對(duì)性地設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)，使得評(píng)價(jià)指標(biāo)具有較強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)操作性。

(二)國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)內(nèi)容及評(píng)價(jià)指標(biāo)

與一般財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)相同，國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)，既要關(guān)注傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的真實(shí)性、合法合規(guī)性，還要注重對(duì)項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的鑒證和評(píng)價(jià)。在審計(jì)總體目標(biāo)的指引下，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念，國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)內(nèi)容及評(píng)價(jià)指標(biāo)的構(gòu)建，應(yīng)將影響國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金使用績(jī)效的核心風(fēng)險(xiǎn)因素作為審計(jì)重點(diǎn)，針對(duì)性地確定相應(yīng)的審計(jì)內(nèi)容和評(píng)價(jià)指標(biāo)。

具體而言，國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)過(guò)程包括項(xiàng)目投入、項(xiàng)目營(yíng)運(yùn)、項(xiàng)目產(chǎn)出3個(gè)環(huán)節(jié)。各環(huán)節(jié)的核心風(fēng)險(xiǎn)為：項(xiàng)目投入環(huán)節(jié)的核心風(fēng)險(xiǎn)主要為資金設(shè)立決策的科學(xué)與否、項(xiàng)目資金投入及使用的合法合規(guī)與否；項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)環(huán)節(jié)的核心風(fēng)險(xiǎn)主要是項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程管控風(fēng)險(xiǎn)，包括項(xiàng)目是否具備健全并且行之有效的管理制度、項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程能否按照相關(guān)技術(shù)約束要求等；項(xiàng)目完成及產(chǎn)出環(huán)節(jié)的核心風(fēng)險(xiǎn)主要為項(xiàng)目成效風(fēng)險(xiǎn)，即項(xiàng)目預(yù)期經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益、生態(tài)效益是否能夠?qū)崿F(xiàn)。因此，本文從項(xiàng)目投入、項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)和項(xiàng)目產(chǎn)出3個(gè)維度，資金設(shè)立指標(biāo)、資金投入指標(biāo)、資金使用指標(biāo)、項(xiàng)目管理制度指標(biāo)、項(xiàng)目實(shí)施情況指標(biāo)、經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)、社會(huì)效益指標(biāo)和生態(tài)效益指標(biāo)8個(gè)部分，共23個(gè)指標(biāo)構(gòu)建國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)指標(biāo)體系。具體詳見(jiàn)表1。

在上述審計(jì)指標(biāo)體系中，不同環(huán)節(jié)的審計(jì)內(nèi)容相互聯(lián)系、相互影響。其中，項(xiàng)目投入、項(xiàng)目營(yíng)運(yùn)環(huán)節(jié)為國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)的事前和事中環(huán)節(jié)，有效地進(jìn)行項(xiàng)目投入環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警以及項(xiàng)目營(yíng)運(yùn)環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)控制，有利于促進(jìn)項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)預(yù)期的成效；而對(duì)項(xiàng)目產(chǎn)出風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行及時(shí)有效的評(píng)估與反饋，則有利于適時(shí)調(diào)整項(xiàng)目投入及項(xiàng)目營(yíng)運(yùn)機(jī)制，促進(jìn)項(xiàng)目更好地達(dá)成預(yù)期效率效果。

表1 國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)指標(biāo)體系表

二、國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)實(shí)施路徑

國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)資金績(jī)效審計(jì)應(yīng)結(jié)合項(xiàng)目投入、項(xiàng)目管理和項(xiàng)目成效維度的核心風(fēng)險(xiǎn)，采取不同的方式進(jìn)行審計(jì)。

(一)公開(kāi)征集審計(jì)項(xiàng)目投入問(wèn)題的審計(jì)路徑

針對(duì)項(xiàng)目投入環(huán)節(jié)可能存在的問(wèn)題，如資金設(shè)立的不科學(xué)、資金分配的不公平以及資金使用違規(guī)等，可以采取公開(kāi)征集審計(jì)項(xiàng)目資金管理問(wèn)題的方式，通過(guò)在電子及紙質(zhì)媒體發(fā)布公告、設(shè)立匿名信箱等，公開(kāi)向行業(yè)專(zhuān)家、社會(huì)公眾征集審計(jì)線索，將公眾反映突出、反映集中的問(wèn)題，作為審計(jì)的重點(diǎn)，收集證據(jù)，證實(shí)問(wèn)題，并查找原因，提出整改建議及建立預(yù)防機(jī)制。

其路徑如下：發(fā)布公告→提供審計(jì)組聯(lián)系方式→征集審計(jì)線索→甄別線索的真?zhèn)巍占C據(jù)→查證問(wèn)題→查找原因→建立預(yù)防機(jī)制。

(二)計(jì)算機(jī)技術(shù)輔助識(shí)別項(xiàng)目營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)路徑

對(duì)項(xiàng)目營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)，由于在國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)過(guò)程中，儲(chǔ)備林面積達(dá)成率、良種壯苗使用率、撫育完成率等技術(shù)性指標(biāo)達(dá)成情況，項(xiàng)目建設(shè)部門(mén)往往需要定期向主管部門(mén)報(bào)送，因此，審計(jì)人員可以充分利用項(xiàng)目建設(shè)部門(mén)及主管部門(mén)提供的數(shù)據(jù)，運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)，對(duì)可疑項(xiàng)目進(jìn)行識(shí)別，并與相關(guān)數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行比較分析，查找項(xiàng)目建設(shè)未能按技術(shù)規(guī)范執(zhí)行的線索，將其作為審計(jì)的重點(diǎn)方向，通過(guò)實(shí)地調(diào)研、關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)分析等方式對(duì)其進(jìn)行求證，在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步收集審計(jì)證據(jù)，分析問(wèn)題原因，及時(shí)改進(jìn)項(xiàng)目管理，保障項(xiàng)目績(jī)效實(shí)現(xiàn)。

其路徑如下：利用審計(jì)客體提供的資料→計(jì)算機(jī)技術(shù)輔助查找可疑項(xiàng)目→對(duì)疑點(diǎn)進(jìn)行求證→確定審計(jì)樣本→收集審計(jì)證據(jù)→查找原因→改進(jìn)項(xiàng)目管理機(jī)制。

(三)運(yùn)用信息平臺(tái)追蹤項(xiàng)目產(chǎn)出風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)路徑

對(duì)項(xiàng)目成效風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員可以通過(guò)查閱國(guó)家儲(chǔ)備林項(xiàng)目建設(shè)政策文件、項(xiàng)目申報(bào)資料等，識(shí)別項(xiàng)目關(guān)鍵成效指標(biāo)(如水土保持效果提升度、林區(qū)空氣質(zhì)量滿意度提升率、森林景觀改善度等)，并將其以問(wèn)卷方式，定期公布于公共平臺(tái)，讓社會(huì)公眾通過(guò)問(wèn)卷調(diào)查方式參與項(xiàng)目成效評(píng)價(jià)。甄選公眾評(píng)價(jià)低的項(xiàng)目，通過(guò)實(shí)地測(cè)量加以核實(shí)(如實(shí)地測(cè)量林區(qū)下游水泥沙含量、林區(qū)空氣負(fù)氧離子濃度、實(shí)地查看林區(qū)景觀等)，如果項(xiàng)目實(shí)施的效果確實(shí)未能達(dá)成既定目標(biāo)，則將其作為審計(jì)跟蹤的重點(diǎn)，進(jìn)一步收集審計(jì)證據(jù)，查找未能實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目目標(biāo)的原因，并提出整改措施。

其路徑如下：查閱審計(jì)客體提供的資料→識(shí)別項(xiàng)目關(guān)鍵成效指標(biāo)→設(shè)置和公布項(xiàng)目成效問(wèn)卷→甄選公眾評(píng)價(jià)低的可疑項(xiàng)目→實(shí)地核實(shí)→確定審計(jì)樣本→收集證據(jù)→查找原因→提出項(xiàng)目再次運(yùn)作的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。

三、結(jié)論與討論

國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)項(xiàng)目作為林業(yè)工程項(xiàng)目之一，其項(xiàng)目成效的顯現(xiàn)往往需要較長(zhǎng)時(shí)間，項(xiàng)目績(jī)效也具有較強(qiáng)的綜合性，一定意義上導(dǎo)致國(guó)家儲(chǔ)備林績(jī)效審計(jì)在執(zhí)行中可能面臨以下困難:①項(xiàng)目效益滯后性與審計(jì)時(shí)間有限相矛盾；②森林生態(tài)效益和社會(huì)效益計(jì)量困難；③項(xiàng)目績(jī)效綜合性和以財(cái)務(wù)審計(jì)為主審計(jì)模式相矛盾。因此建議：

第一， 逐步完善項(xiàng)目效益的長(zhǎng)期跟蹤審計(jì)機(jī)制。一方面，應(yīng)當(dāng)關(guān)注工程施工及完成階段的績(jī)效審計(jì)，綜合項(xiàng)目的建設(shè)周期，進(jìn)行動(dòng)態(tài)跟蹤調(diào)查，加強(qiáng)審前、中和后全過(guò)程分析；另一方面，針對(duì)林業(yè)項(xiàng)目周期長(zhǎng)、項(xiàng)目效益顯現(xiàn)具有滯后性的特點(diǎn)，建立針對(duì)項(xiàng)目效益的長(zhǎng)期跟蹤機(jī)制，持續(xù)關(guān)注項(xiàng)目生態(tài)效益和社會(huì)效益與項(xiàng)目預(yù)期目標(biāo)的相符度。第二，引入顧客滿意度評(píng)價(jià)方式進(jìn)行森林生態(tài)效益、社會(huì)效益計(jì)量。借鑒企業(yè)管理學(xué)的顧客滿意度評(píng)價(jià)方式，將公眾作為儲(chǔ)備林建設(shè)資金管理部門(mén)和實(shí)施單位的顧客，考慮森林對(duì)生態(tài)效益的改善，最終應(yīng)當(dāng)落實(shí)到公眾對(duì)生態(tài)環(huán)境改善的獲得感中，通過(guò)對(duì)公眾及專(zhuān)家進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查等方式，讓廣大公眾及相關(guān)專(zhuān)家廣泛參與評(píng)價(jià)，用打分法進(jìn)行評(píng)級(jí)。第三，多種機(jī)制健全林業(yè)項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)隊(duì)伍。鑒于國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)涉及的林業(yè)技術(shù)指標(biāo)具有一定的特殊性，審計(jì)人員需要掌握一定的林業(yè)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，目前多數(shù)審計(jì)人員仍以財(cái)務(wù)審計(jì)見(jiàn)長(zhǎng)，缺乏林業(yè)知識(shí)背景。在國(guó)家儲(chǔ)備林建設(shè)績(jī)效審計(jì)中，一方面，多征集具備林業(yè)經(jīng)營(yíng)背景的財(cái)務(wù)人員參與審計(jì)工作；另一方面，對(duì)林木蓄積量等專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)的指標(biāo)和領(lǐng)域，可以考慮引入相關(guān)專(zhuān)家參與審計(jì)。