淺析新租賃準則在企業SAP系統中的實施

摘要：根據新租賃準則規定，承租人除短期租賃和低價值資產租賃適用簡化方法外，其他租賃均需在租賃起始日確認使用權資產和租賃負債，并在租賃期內分別確認折舊和利息費用，大大增加了承租人會計計量的復雜度。本文站在承租人的角度，在闡述新租賃準則實施背景和特點的基礎上，分析了新租賃準則的主要變化和實施難點，并以A公司為典型案例，分析了新租賃準則在A公司SAP系統中的具體實施。

關鍵詞：新租賃準則;SAP系統;使用權資產;價值計量

中圖分類號：F275??文獻識別碼：A??文章編號：

2096-3157（2020）01-0083-02

一、引言

新修訂發布的《企業會計準則第21號——租賃》（財會〔2018〕35號）（以下簡稱“新租賃準則”）進行了重大修改，承租人會計處理時將不再區分融資租賃和經營租賃，除短期租賃和低價值資產租賃適用簡化方法外，其他租賃均需在租賃起始日確認使用權資產和租賃負債，并在租賃期內分別確認折舊和利息費用，從而極大地增加了承租人會計計量的復雜度。A公司為全國性人壽保險公司，存在大量租入的營業用房，手工計量難以完成。為確保新租賃準則下承租人使用權資產、租賃負債的準確計量，迫切需要在SAP系統中構建和開發符合新租賃準則規則的基礎數據錄入、價值計算以及信息查詢等功能。

二、新租賃準則下承租人的主要變化和實施難點

1?新租賃準則下承租人會計處理的主要變化

原租賃準則下，承租人需要根據租賃資產的風險和報酬是否已發生轉移，將租賃劃分為融資租賃和經營租賃。劃分為融資租賃的，承租人需要同時確認使用權資產和租金支付義務;劃分為經營租賃的，承租人僅確認各期應歸屬的租金費用，不確認使用權資產和租金支付義務。因此，經營租賃下承租人的財務報表不能真實全面地反映租賃交易形成的權利和義務，導致不同租賃方式下的企業財務報表缺乏可比性。新租賃準則對此進行了統一，承租人在會計處理時將不再區分融資租賃和經營租賃。除短期租賃和低價值資產租賃適用簡化方法外，其他租賃均需在租賃起始日確認使用權資產和租賃負債，并在租賃期內分別確認折舊和利息費用。

2?新租賃準則變化對承租人財務報表的主要影響

資產負債表方面，原租賃準則下經營租賃的承租人不對使用權資產和租金支付義務進行確認。修改后的新租賃準則要求承租人除短期租賃和低價值資產租賃適用簡化方法外，其他所有租賃均需在租賃起始日確認使用權資產和租賃負債，從而導致承租人資產負債表中的資產和負債同時增加。利潤表方面，原租賃準則下經營租賃的承租人僅需確認本期應歸屬的租金費用。修改后的新租賃準則要求承租人按實際利率法確認利息費用，確認的利息費用呈現出前高后低的特點，從而對各期利潤產生不同的影響。現金流量表方面，原租賃準則下經營租賃的承租人支付的租金計入經營活動的現金流出。修改后的新租賃準則下，承租人支付的適用簡化方法的短期租賃和低價值資產租賃的租金，計入經營活動的現金流出，其他租賃的租金視為租賃負債的本金和利息的償還，計入籌資活動的現金流出。

3?新租賃準則實施的難點

（1）新租賃準則涉及復雜的專業判斷。新租賃準則中提出了多項新概念和選擇判斷條款，需要財務人員根據租賃合同條款、實際業務情況結合自身情況進行判斷。例如：短期租賃和低價值資產租賃可以采用簡化方法進行會計處理，準則中對于短期租賃的定義為“租賃期不超過12個月的租賃”，而實際判斷中不能僅根據合同中約定的租期長短簡單判斷，需要綜合考慮租期是否包含了免租期，是否存在準備提前解約退租的情況，是否存在續租選擇權等因素來判斷，此類判斷將直接影響計算結果，需要財務人員根據新租賃準則的規定全面了解每項租賃的實際情況。

（2）租賃管理系統缺失，合同條款不統一。租賃負債和使用權資產的計量依賴于租賃合同及有關條款：如租賃期起始日、租賃期間、付款頻次及金額等，實務中不同租賃合同下有關條款的約定存在著不統一，比如：各期租金的約定有按固定金額的，也有按各種方式遞增的。A公司目前沒有租賃管理系統，也無相關的合同管理系統，租賃負債和使用權資產計量所依賴的基礎信息沒有前端系統可直接獲取。

（3）現金流量折現模型計算復雜，人工難以勝任。新租賃準則下，需在租賃起始日考慮整個租賃期內的未來付款額，按增量借款利率進行折現和計量，并在整個租賃期內按實際利率法確認利息費用。A公司機構遍布全國，營業用房租賃數量眾多，手工方式難以準確進行現值計算和實際利率法的利息確認，且手工方式會極大增加上級單位數據匯總的難度。

三、新租賃準則在A公司SAP系統中的具體實施

A公司為一家全國性人壽保險公司，分支機構眾多，公司共租入營業用房1000多處，其他類型的租賃100多項。在原租賃準則下，A公司的租賃主要通過SAP的固定資產模塊進行核算：支付租金時，如所付租金為1年期以下的，創建待攤費用資產卡片進行核算;如所付租金為1年期及以上的，創建長期待攤費用資產卡片進行核算。SAP系統中按月運行資產折舊程序完成費用的攤銷確認。

由于租賃管理系統缺失，租賃合同數量眾多，計算工作量大，時間緊迫，A公司決定在SAP系統中開發租賃的基礎數據錄入、價值計算和信息查詢等功能?；A數據及計算模型的構建是系統開發和實施的難點，A公司經過詳細論證，確定了以下實施方案：

1?構建租賃基礎數據模型

新租賃準則下，租賃負債的計量主要采用未來現金流量折現模型，使用權資產根據租賃負債的計量結果，加上初始費用、預付賬款、其他成本等進行初始計量，計算的核心是未來各期支付租金的現金流量信息。因此，我們將用戶錄入數據分為三類：

（1）租賃合同的一般信息，一項租賃僅維護一條記錄。主要包括：機構信息、租賃分類、租賃編號（系統自動生成）、租賃描述、租賃起始日、租賃終止日、首次付款日、年租金、付款頻次、是否關聯方等。其中，租賃起始日、租賃終止日決定價值計算的期間;根據租賃起始日、租賃終止日、首次付款日、年租金、付款頻次等信息，可以得出各個期間需要支付的租金;是否關聯方用于識別集團內部單位間的租賃，可提供關聯交易披露所需的信息。

（2）租金支付時間和金額，一項租賃可維護多條支付數據。正常情況下，系統根據用戶一般信息中維護的租賃起始日、租賃終止日、首次付款日、年租金、付款頻次等信息，自動得出各個期間需要支付的租金。如有不規則周期付款或特殊約定期付款情形的，也可以對系統自動生成的付款時間和金額進行添加、刪除、修改等操作。根據該維護的數據，系統會通過支付日期與租賃起始日的比較自動識別和計算預付賬款，用戶無需重復維護。

（3）資產卡片號、初始費用、其他成本等，一項租賃可維護多條數據。在原租賃準則下，支付的租金直接通過待攤類資產卡片進行管理，并核算在長期待攤費用/待攤費用科目下。為將新舊兩種核算進行關聯，出具調整憑證，針對每一項租賃可維護多個相關的資產卡片號信息。對于初始費用、其他成本，需維護記賬日期、會計科目、金額等。另外，折現率由總公司統一維護和更新，可維護不同時點的折現率，按租賃期的長短可維護不同的折現率。

2?構建價值計算模型

A公司的SAP新租賃準則實施中，將價值計量分為三部分：租賃負債的初始計量、使用權資產的初始計量、后續的價值計量（利息費用確認和折舊攤銷）。其中，租賃負債的折現是計量模型的基礎。

（1）租賃負債的初始計量。根據基礎信息中租賃期內的支付時間和金額進行折現，折現的計算公式為：∑[未來各期將支付的租金 ×（1 + 折現率）（折現月份 / 12）]，其中：折現月份 = 約定的租金支付日-租賃負債的價值計量日;折現率根據租賃期的長短，選用租賃起始日公司所適用的折現利率。

（2）使用權價值的初始計量。2019年1月1日前生效的舊租賃合同，使用權資產= 租賃負債 + 長期待攤費用/待攤費用余額 + 其他成本;2019年1月1日后生效的新租賃合同，使用權資產 = 租賃負債 + 預付金額 + 初始費用 + 其他成本。其中：長期待攤費用/待攤費用余額：根據維護的資產卡片信息由系統自動計算;預付金額：支付日期早于租賃起始日的支付金額;初始成本/其他成本：根據用戶維護的基礎信息獲取。

（3）租賃負債和使用權資產的后續計量。期末，按照期末租賃負債余額與該租賃合同確認租賃負債時的折現率確認本期的利息費用，同時按照直線法攤銷和確認本期的使用權資產折舊。具體公式為：

本期確認的利息費用=（期初租賃負債的賬面價值+本期租賃負債折現的增減變動-本期支付）×折現率1/12

本期的使用權資產折舊=（期初使用權資產的賬面價值 + 本期使用權的增減變動）/ 剩余折舊月份

其中：如未來需支付的租金或租賃到期日發生變更的，系統將重新進行折現計算，計算結果與租賃負債原賬面價值的差額計入“本期租賃負債折現的增減變動”和“本期使用權的增減變動”;如使用權資產存在其他成本等變動的（例如：將租賃資產恢復至原狀所預計的成本發生變化的），其變動計入“本期使用權的增減變動”。

剩余折舊月份：= 租賃合同到期日-折舊攤銷日。

3?構建租賃基礎數據的錄入功能

錄入程序用于維護前述三類基礎數據，為確保數據錄入的效率和質量，主要考慮了以下方面：

（1）高度集成，操作靈活。在初始用戶界面，用戶選擇數據類型后進入維護界面，支持從Excel批量上傳和手工逐條維護。在任何一個維護類型中，均可跳轉至其他兩個數據類型進行維護或查看，也可跳轉至價值計算過程和結果的查看、原資產卡片信息的顯示等。

（2）減少用戶輸入。長期待攤費用/待攤費用余額、預付金額等自動取數，無需用戶輸入;公司代碼、租賃分類、首次付款日等均設置默認值，減少用戶輸入;大部分字段都給出輸入列表幫助，供用戶進行選擇，以提高效率和準確度。

（3）限制錯誤數據和不當修改，確保數據質量。實時對用戶的輸入值進行校驗并給出提示，包括：租賃期間不得小于1年，會計科目、供應商、資產號必須有效，必輸字段不得為空等，存在錯誤的數據禁止保存;對于已關閉期間的數據，除摘要等不影響價值信息的，其他關鍵字段均設置為灰色不可修改狀態。未來期間的支付信息變動均反映在當前期間，已關閉期間的數據予以鎖定。

4?構建租賃信息的查詢功能

查詢程序最終提供各類報送口徑的財務租賃數據，反映整個項目實施的效果和質量，需要滿足不同用途的數據需求。在查詢維度上，支持按以下有關字段進行匯總和展示：機構、租賃分類、租賃期、關聯方等;在查詢內容上，主要涉及：租賃負債折現的計算、使用權資產初始價值的計算、利息費用確認的計算和使用權資產折舊攤銷的計算等，既支持基于過程的明細查詢，也支持用于滿足披露的匯總查詢。

四、結語

新租賃準則的SAP系統實施是一項全新的復雜工程，系統實施過程中不可避免地會遇到業務邏輯復雜、數據關聯度高、難以一次性覆蓋所有情形等難題，全面梳理現有租賃合同中的各項條款，識別和歸納出與計算有關的基礎數據，在此基礎上搭建有效的計算模型和信息查詢功能，是項目高質量實施的關鍵。

參考文獻：

何宜軍，孟瑩?淺談租賃國際會計準則的主要變化及其影響[J].財會學習，2018，（23）：79～80

作者簡介：

何秋寶，供職于中國人民人壽保險股份有限公司。