新收入準則對房地產行業的影響

姚菲

摘要：2017年7月，財政部公布了《企業會計準則第14號——收入》，主要目的是希望能夠與國際接軌，與國際收入準則保持同步。新收入準則對房地產行業各方面的影響十分顯著。文章就新收入準則對于房地產行業的影響展開討論，首先介紹新收入準則針對房地產行業所發生的變化，主要是收入確認、計量、特定交易以及信息列報方面的變化;然后通過分析房地產行業的業務來思考新收入準則對企業的各種影響;最后分析新收入準則在房地產行業實行過程中可能遇到的問題以及提出相應的對策，使得房地產企業可以順利實行新收入準則。

關鍵詞：新收入準則;房地產行業;收入確認

一、引言

房地產行業與國家的經濟緊密聯系，我國經濟、科技的飛速發展也使得房地產行業呈現蓬勃發展的景象。但由于房地產開發業務需要較長時間，成本較高，一般通過組合方式來籌集資金，存在很大的風險。因此，我們國家允許房地產開發業務采用預售的模式以緩解房地產行業的資金壓力，使其更好的運營，這就導致了房地產行業收入確認的特殊性。新收入準則的施行使得房地產行業收入方面的問題有了更加明晰的衡量標準，這將對房地產行業以及信息使用者產生積極、深遠的影響。本文主要通過研究新舊收入準則對于房地產行業的影響來進行對比分析，從而發現新收入準則實施以后對于房地產行業的優勢與挑戰，提出問題的解決措施，這樣有利于企業能夠為新收入準則的施行做好充足的準備。

二、新收入準則在房地產行業的主要變化

（一）收入確認方面的變化

舊收入準則下，收入的確認以商品的風險和報酬的轉移為標準，而在房地產行業，房屋是一件特殊的商品，銷售房屋時，房地產企業應和購買方訂立購房合同，企業交付房屋鑰匙，交鑰匙后房屋的風險和報酬轉移給購買方，這樣企業才可以在會計上確認為主營業務收入。而新收入準則確定了統一的、全新的“五步法”。在房地產業，銷售已經蓋好的商品房顯然屬于某一時點確認收入，而對于期房銷售而言，客戶所選擇的房屋已經確定，而且合同中也表明了支付房屋價款的具體日期，所以許多房地產商在房子完全建好之前就已經收齊全款，即使有一部分價款沒有按時收到，企業也有權利收取剩余房款，由此可知，屬于某一時段內履行履約義務，能夠根據履約進度確認收入;而當房地產企業不滿足條件時，就屬于某一時點確認收入。

（二）收入計量方面的變化

在舊收入準則下，房地產企業在確定項目收入的金額時以客戶訂立的合同價款為標準。在計量出售物品、提供各種服務、讓渡資產使用權等等所取得的收入時分別采用不同的方式，根據準則執行時，計量過程十分復雜、繁瑣;而在新的收入準則下，收入計量的核心內容是計量的金額應該反映企業預估的因交付房屋或其它相關商品而有權獲得的對價，同時如果合同中有多項履約義務，那么在計量各項收入時，各項履約義務要按比例對交易價格進行分攤。

（三）特定交易方面的變化

在舊收入準則下，企業銷售房屋若附帶退回條款，如果企業可以按照平時的經驗對退貨的可能性做出合理預估，應在交付鑰匙后，按估計不會退貨的部分確認收入;如果不能合理預估退貨可能性，則需要在條款失效之后確認收入。而新收入準則對于這方面的規定也發生了一定的改變，要求房地產企業將銷售房屋的賬面價值減去以后可能因為退回而額外需要支付的價款費用（例如由企業承擔的房屋重新裝修的費用、退回房屋價值的減少值等等）后的實際數額確認為一項資產，這是舊規定所沒有的。

（四）信息列報方面的變化

在舊收入準則中要求將企業使用何種會計政策來確認收入以及所確認的收入數額列報在附注中，對于其它方面并未有過多的嚴格要求。而新收入準則對列報方面的規定也更加繁瑣，要求房地產企業應當在附注中披露：對確定收入確認具有重大影響的事項以及這些事項的變更，包括確定履約進度時應該采用投入法或產出法以及采用該方法的原因、評估所售房屋控制權時點的相關判斷等;與合同相關的信息等等。準則對于信息披露的要求增多，表明社會對于房地產業的監督力度加大，這就需要房地產企業要更加規范自身，認真學習新收入準則。

三、新收入準則下房地產行業的案例研究及影響

（一）多項履約義務的分攤

例：A企業于2017年1月1日與客戶簽訂了房屋銷售合同，向客戶銷售1套商品房并贈送一套電器，共計260萬元，客戶于當日交納了全部的款項，并收到了房屋鑰匙。依據當前市場情況，該套商品房的市場售價為250萬元，電器的市場售價為20萬元（成本是15萬元），確認各項收入。

新收入準則：根據上述合同中可知，電器和商品房相當于捆綁銷售，客戶能夠從電器的使用中獲得利益，且電器與商品房兩者之間并沒有極大的聯系，因此一共有兩項履約義務，兩項履約義務按照市場售價的比例分攤合同總價款，分別確認收入。舊收入準則：A企業為房地產公司，而所贈送的電器是A企業外購的，用于促進房屋銷售速度的一種商品，不是A企業自營的，所以應該按收到的全部合同價款計入商品房的收入，贈送的電器不分攤相應的收入，電器也不確認成本，而是當做銷售費用計算。

（二）房屋預售業務

例：2014年1月，A公司進行項目開發，全部為高級別墅住宅，共規劃了10套。2014年3月取得住房預售許可證。2014年4月1日起，A公司對該別墅區開始預售。2014年6月30日，房屋已全部出售，項目共收到全部價款2540萬元。項目的履約進度根據投入法來確認，投入比例如下：2014年6月30日，項目投入比例為30%;2014年年末，比例為70%;2015年4月工程完成，履約義務結束，6月1日將房屋交付給客戶。公司與客戶簽訂了房屋預售合同，合同中具體規定了建筑物主體結構、具體房屋位置（幾單元）、建筑面積等等信息，房屋具有不可替代性，唯一性。

新收入準則：根據案例已知只有一項履約義務，同時房屋在預售時，客戶所選擇的房屋已經確定，具有唯一性，而且A公司已收取了全部價款，由此可知滿足新收入準則的規定，屬于某一時段內履行履約義務，能夠根據履約進度確認收入。舊收入準則下：2014年6月30日，此時房屋還沒有蓋好，房屋的風險和報酬并未轉移到客戶手中，不能在此刻計算收入，計入預收賬款，在交付鑰匙時確認收入實現。舊收入準則下，項目進行的前期并未確認收入，項目凈利潤為負值，而在后期交付房屋時，由于一次性收入的確認，利潤又會突然間非常高，造成利潤表的波動非常大;而在新的收入準則下，在一段時間內逐步確認收入，各期利潤較為平均，不會出現利潤突然上漲的現象，平滑了利潤，真實地反映了企業的盈利能力，增加了利潤表的可靠性。

（三）銷售退回業務

例：某公司在2016年12月將多處商品房對外銷售，與客戶乙簽約，規定了住房具體位置、建筑面積等等，同時，收到了房屋的全部價款。而在2017年2月客戶乙在入住之前，檢查房屋時發現其中一套商品房有嚴重的質量問題，于是該套房屋被退回。該套商品房的售價為60萬元，但是在退回之前，企業沒有交付鑰匙給客戶。

新收入準則下：企業與客戶簽訂了銷售合同，收取了全部款項且客戶要馬上入住，說明該商品房的控制權已經轉移給了客戶乙，根據新準則已完全具備了確認收入的條件，所以在退房之前，企業計算了收入。舊收入準則下：由于企業并未交付鑰匙給客戶，此時沒有計算收入的數額，計入預收賬款下。在舊收入準則下企業在實際交付后才會結轉損益，此時開發商未將全部的風險報酬都轉移給了客戶，銷售合同并未完成，所以即使退回也不會影響利潤額;而在新收入準則下，企業已經在2016年確認了營業收入，計算了2016年12月的利潤額，而在2017年2月發生了要求退房的情況，這樣就高估了企業的實際利潤，使得財務報表使用者利用錯誤的信息做出錯誤的決策和判斷。

四、新收入準則在房地產行業實行的問題及對策

（一）實行過程中可能存在的問題

1. 客戶違約風險將會提高

舊收入準則下，是在企業實際交付房屋后，才可以確認收入，結轉損益，此時企業已將全部的風險報酬都轉移給客戶，銷售合同已經履約完成，不存在違約的風險。而新收入準則下，如果企業是根據履約進度確認收入，在確認收入時，尚未將標的資產的控制權完全轉移，可能會面臨客戶違約，這樣就會高估了企業的利潤，造成企業以及外界投資者、債權人產生錯誤的判斷。

2. 加大利潤操縱空間

當根據履約進度來確認收入時就有可能存在人為調節利潤的情況，企業一般采用投入法或產出法來確認履約進度，但是產出法往往難以衡量，所以一般根據已經投入的成本比例來確認進度，從而確認收入。然而，履約進度完全可以由企業內部進行控制，來確定已投入成本占總成本的比例，所以出于美化報表等原因，有時會人為調節利潤，虛造經營成果。

（二）解決對策

1. 加強財務人員的職業判斷能力，防范客戶違約風險

新收入準則的實行勢必會影響到企業的生產經營，因此對于房地產企業相關的財務人員更要持續關注新準則的動態變化，為企業的收入確認提供準確判斷。此外，為了防范客戶違約風險對財務工作者的能力有了更高的要求，應該對企業財務人員加強培訓，讓其財務人員更好地衡量收入確認的時點及標準，增強其業務能力，在確認收入時要謹慎考慮，保證收入確認時的準確性。

2. 完善內部控制系統，防范客戶違約風險

在企業內部建立有效溝通以及聯動機制、完善內控政策以及程序以對應有關風險、建立更為完備高效的內部控制是十分必要的。同時，企業外部的溝通也尤為重要，有利于促進企業內外部信息的循環，在市場中掌握更多的信息。完善的內部控制機制可以一定程度上避免因新舊收入準則交替而產生的各種風險，平穩度過交替期，未來更好的發展企業。

3. 加強監管力度，防止企業操縱利潤

由于收入準則的變化，有可能會使企業為了美化報表，吸引投資等等原因而操縱利潤，所以監管部門應該建立完善的懲治機制，加大監管力度，規范行業行為，遏制不良行為的發生。監管部門不僅要發揮監管作用，還要正確地引導企業健康、平穩的發展，盡可能出臺相關的說明和案例介紹，使企業人員深入地理解和運用收入準則。

參考文獻：

[1]賈茜.對我國收入準則征求意見稿的分析[J].財會月刊，2016（13）.

[2]胡娟，張景霖.IASB/FASB收入準則變化及對相關行業企業的影響分析[J].會計之友，2015（03）.

[3]周建宏，梁蟬女.IAS 18 收入確認的會計處理[J].會計研究，2009（05）.

[4]劉玉廷.中國企業會計準則體系：架構、趨同與等效[J].會計研究，2007（03）.

[5]李桂萍.IASB/FASB收入準則最新進展及其評價[J].商業會計，2011（05）.

（作者單位：北京工商大學）