投資性房地產后續計量模式的思考

丁雙元

摘 要：隨著我國經濟的飛速發展，市場機制日趨完善，特別是房地產市場的發展更是迅猛。在這種情況下，企業投資房地產領域已經成為一種普遍現象。如何準確核算企業持有投資性房地產的收益問題就成為重中之重。本文就投資性房地產的界定、計量模式的種類和賬務處理以及未來發展趨勢作了一定的探討和分析。

關鍵詞：投資性房地產;成本模式;公允價值模式;發展趨勢

一、投資性房地產的界定

投資性房地產是為賺取租金或資本增值（實質是房地產的買賣差價），或兩者兼而有之的房地產。主要包括：已出租的土地使用權，持有并準備增值后轉讓的土地使用權，已出租的建筑物。需要注意的是，自用房地產和作為存貨的房地產不屬于我們這兒討論的投資性房地產的范疇。此外，投資性房地產的確認還必須同時滿足以下條件：一個是與該投資性房地產相關的經濟利益很可能流入企業，這里的經濟利益有可能是租金收入，當然也有可能是增值收益;另一個是該投資性房地產的成本能可靠的計量，只有滿足了可計量性，我們才有可能進行相關的會計核算。

二、投資性房地產后續計量模式的種類

（一）投資性房地產后續計量模式的唯一性。

投資性房地產應該按照取得成本進行初始計量，后續計量模式有成本模式和公允價值模式兩種，但同一個企業只能采用一種后續計量模式，計量模式一經選定，企業不得隨意更換。但采用成本計量模式的企業，如果有證據表明某項投資性房地產的公允價值能持續可靠地取得，可以由成本模式轉為公允價值模式，作為會計政策變更處理，將計量模式變更時的公允價值和賬面價值的差額，調整期初留存收益。但采用公允價值模式后續計量的企業，不得由公允價值模式轉為成本模式。

（二）投資性房地產成本模式的后續計量。

在市場經濟不發達的情況下，企業一般采用成本模式進行計量。我國目前大多數企業采用成本模式的后續計量。在這種模式下，投資性房地產要按月進行折舊或攤銷，計提的折舊或攤銷的金額就入其他業務成本;如果投資性房地產存在價值跡象的，應該按照相關規定進行減值測試，確有減值情況的，則應該計提價值準備，計入資產減值損失。并且，計提的價值損失在以后的會計期間不得轉回。這一計量模式簡單易行，便于理解和操作，但對于投資性房地產的升值情況的計量存在一定缺陷，無法讓企業對其投資性房地產進行準確的計量和核算，有可能導致投資性房地產的賬面價值和實際市場價值脫離，沒有反映企業真實的經營業績。

（三）投資性房地產公允價值的后續計量。

企業如果采用公允價值模式進行后續計量，必須同時滿足兩個先決條件：一個是投資性房地產所在地存在活躍的房地產交易市場;另一個是企業能夠從房地產交易市場獲得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息。在公允價值模式后續計量中，不需要對投資性房地產進行計提折舊或攤銷，也不需要計提減值準備，但要根據房地產交易市場的變化，及時調整投資性房地產的價格。由于房地產交易市場存在升值或貶值的情況，所以企業的投資性房地產價值也存在上漲或下跌，其形成的損失或收益一律計入公允價值變動損溢，影響當期利潤。這種計量模式的優點是投資性房地產的價值隨市場的變動而變化，比較真實地反映企業投資性房地產的價值;但另一方面，也存在苛刻的條件，如活躍的房地產交易市場，可靠、及時的市場價格，況且，公允價值的取得也是一個及其復雜的過程，容易被企業所操控，虛增企業的利潤或增加企業的損失。

三、投資性房地產不同計量模式賬務處理分析

對企業而言，投資性房地產帶來收益有兩種形式，一是出租建筑物和土地使用權，其實質是企業讓渡一定時間的資產的使用權，獲得的收益是使用費收入;另一種是持有并準備增值后轉讓的土地使用權，其目的是為了增值后轉讓以賺取增值收益。如果企業把出租建筑物和土地使用權以及持有土地使用權并準備增值后轉讓作為其主要從事的經常性活動，那么，取得的租金收入或轉讓獲取的增值收益就是企業的主營業務收入;但對于大多數企業來說，這類活動屬于與經常性活動相關的其他活動，所以，取得的租金收入或轉讓獲取的增值收益就構成了企業的其他業務收入。

兩種后續計量模式的不同賬務處理在確認租金的會計賬務處理方面基本沒有區別;但采用成本模式的后續計量投資性房地產要計提折舊或攤銷，并且如果投資性房地產發生減值還要計提減值準備，而采用公允價值模式的后續計量投資性房地產只需要在資產負債表日根據相關市場信息確認其公允價值，然后相應調整投資性房地產的價值。

四、投資性房地產后續計量模式的發展趨勢

過去很長一段時間內，由于受到市場相關信息和評估手段、方法的制約，我國大多數企業均采用成本模式計量，這種模式下的核算相對簡單，也易于操作，但它的價值不會隨著市場的波動而實時變化，所以，它難以反映房地產的現行價值和企業準確的財務信息，以至于逐漸難以適應現在經濟發展的需要。現階段，越來越多的企業趨向于采用公允價值模式計量，這得益于新會計準則的推動和我國房地產市場的繁榮。公允價值模式的實施不僅體現了我國會計準則和國際會計準則的接軌，同時也體現了我國投資性房地產的計量模式有成本模式向公允價值計量模式的轉變的必然趨勢。

參考文獻：

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