增值稅新政策下小微企業納稅人身份選擇問題研究

王婧怡 傅燦 王穎

摘 要：小型和微型企業是國民經濟的重要支柱。在新的增值稅政策下，選擇納稅人的身份對于小微企業的生存和發展至關重要。著眼于各種小型和微型企業的納稅人和納稅申報表，并探討小型和微型企業如何根據自身條件選擇成為一般納稅人還是小規模納稅人。

關鍵詞：一般納稅人;小規模納稅人;增值稅;小微企業

1 小微企業生存現狀及兩種納稅人身份

數據顯示，2018年，中國的小型和微型企業貢獻了我國80%的就業機會，約占專利發明權的70%，占GDP的60%以上，并占我國的50%以上稅收。但是，由于資金，技術和人才的限制，絕大多數的小型和微型企業處于不利地位，例如融資困難，管理混亂，負擔沉重，信息服務滯后以及發展模式不完善，導致在市場競爭中處于不利地位。它還限制了小型和微型企業的發展。

為了支持小型和微型公司的發展，在去年降低增值稅率之后，政府工作報告今年對增值稅進行了調整。目前，原制造業和其他行業的稅率為16%，現已降低至13%。小規模納稅人的稅率為3%。小規模納稅人的標準也已調整為年銷售額500萬元，并在一定期限內允許注冊。一般納稅人的企業被允許重新注冊為小規模納稅人。小規模納稅人與一般納稅人在最大年銷售額，稅率，增值稅計算方法，增值稅發票開具方法，進項稅額扣除和會計處理方面存在差異。因此，小微企業該如何選擇納稅人身份成為一件慎之又慎的事情。

2 納稅人身份

根據納稅人的商業規模和會計的健全性，增值稅納稅人可以分為一般納稅人和小規模納稅人。

2.1 一般納稅人

一般納稅人，是指增值稅年銷售額超過財政部和國家稅務總局規定的小規模納稅人標準的公司和業務單位。其獨特之處在于增值稅的進項稅額可以由銷項稅抵銷。

認證標準：對于年度應稅銷售額不超過規定標準的納稅人，公司或業務單位可以根據合法有效的會計憑證和統一的國家會計制度在創建賬簿的同時提供準確的稅收信息。作為一般納稅人向主管稅務機關注冊登記。

特殊規定：（1） 納稅人一旦被確定為一般納稅人，就不能成為國家稅務總局特殊規定以外的小規模納稅人。 （2）一般納稅人應在一定時期內由主管稅務機關實施稅收咨詢期的管理。

適用于一般納稅人的稅率是：13%，9%，6%，0%等。須繳納13%稅率的行業包括銷售，提供加工，維修和更換勞動力，商品進口以及提供有形的個人財產租賃服務。征收9%稅率的行業包括農產品，居民的日常需求（如自來水，天然氣等），視聽產品，紙張和電子出版物，二甲醚和運輸。適用6%稅率的行業是服務行業中的現代服務業（有形個人財產租賃服務除外）;適用于0%稅率的行業是進出口商品等;小規模納稅人的適用稅率：小規模納稅人計算增值稅的適用稅率征收稅率統一為3%。

一般納稅人應繳的增值稅額是當期銷項稅減稅法可抵扣的當期已批準的進項稅（在此期間，一般納稅人指導是上個月通過交叉比較的進項稅） 。

2.2 小規模納稅人

小規模納稅人，是指年銷售收入低于規定標準（年增值稅銷售額在500萬元以下），會計核算不穩健，納稅申報表中不能向稅務部門報告完整的稅收信息的納稅人。

小規模納稅人采用簡化的稅收計算方法。他們無法收集和使用特殊增值稅賬單或扣除進項稅。但是，對于一些認真履行其稅收義務的公司，稅務機關可能會在批準后幫助它們代開增值稅發票（一般開具的特殊增值稅發票的稅率為3%，在特殊情況下為5%）。一般而言，征收率為3%。在特殊情況下，3%減2%的優惠政策適用于公司安排的某些固定資產。對于某些房地產相關項目，也適用5%減去1.5%的優惠政策。

小規模納稅人采用簡單的稅法計算方法，即應繳增值稅額是銷售額與適用增值稅征收率的乘積，不能扣除進項稅額。

2.3 一般納稅人和小規模納稅人的比較

首先，兩個納稅身份年度增值稅銷售要求不同。年銷售額500萬元人民幣的增值稅是一個節點，且500萬元人民幣及以下，會計核算良好，并且能夠提供完整的與稅收有關的信息的公司可以申請成為一般納稅人。如果不滿足上述條件，則小規模納稅人不可申請成為一般納稅人，默認為小規模納稅人;年營業額超過500萬元的公司，一般向稅務機關申請成為一般納稅人。

其次，兩者的計稅方法不同。一般納稅人一般采用一般計稅方法，小規模納稅人較多采用簡單計稅方法。

在兩個納稅報表之間，發票的使用也有所不同。一般納稅人可以依法開具增值稅專用發票。一般納稅人的票面稅額為票面價值×稅率;小規模納稅人（個人除外）應納稅，需要開具專用發票以供自愿使用。票面稅額是票面金額×征收率。

3 現行增值稅的相關優惠政策

3.1 小型增值稅免征額10萬元

從2019年1月開始至2021年12月末，小規模納稅人在納稅期內月銷售額在100，000元人民幣以下的，季度銷售額不超過300000元人民幣的，免征增值稅。

3.2 最低公司稅負擔為5%

從2019年1月開始到2021年12月底，小型和微型企業將實施交錯的減稅政策。年應納稅所得額少于100萬元，應納稅所得額按25%計入;超過100萬人民幣部分，但不超過300萬人民幣，應納稅所得額按50%計算。稅率為20%。

3.3 將限制擴展到小型和小型營利性公司

與2018年相比，總資產從最初的工業公司增加到了3000萬，其他公司增加到1000萬且少于5000萬;員工人數從工業公司的100名和其他公司的80名增加到不足300名;應納稅所得額從100萬元增加到300萬元以下。

3.4 征收六種小規模稅收，兩項費用減免50%

從2019年1月1日到2021年12月31日，小規模增值稅納稅人在50%的稅率范圍內將減少“六稅兩費”。同時，它可以與其他優惠稅收政策結合使用。

4 納稅人身份選擇方法

4.1 無差別平衡點抵扣率判別法

無差別平衡點抵扣率判別法是指當實際納稅人扣除率大于無差異的收支平衡點扣除率時，建議公司選擇一般納稅人。若小于，最好選擇小規模納稅人。

以制造公司為例，一般納稅人的稅率為13%，小規模納稅人的稅率為3%。買賣增值稅稅率是相同的。

假設X是扣減率，S是不含稅的銷售額，P是不含稅的可扣除成本。可以知道，一般納稅人的抵扣率為1-（S-P）/S，一般納稅人的應納增值稅額為S×（1-X）×6%，而應納增值稅額為小規模納稅人為S×3%。

當納稅人的一般稅率為6%時，使用上述方法計算X=50%。因此，當金融業和生活服務業納稅人的實際抵扣率大于50%時，應選擇納稅人的一般身份。當實際的納稅人扣除率低于50%時，建議選擇小規模的納稅人身份。

4.2 毛利率判別方法

假設納稅人的不含稅銷售額為S，適用的銷售增值稅稅率為T1，不含稅可抵扣購買金額為P，相應的購置稅率為T2（假定稅率）增值稅征收率為T3，一般納稅人采用一般納稅計算方法。

毛利率=（不含稅的銷售額-不含稅的銷售可抵扣的稅額）/不含稅的銷售額=（S-P）/S

一般納稅人應繳的增值稅額=不含稅銷售額*銷售增值稅稅率-不含稅可抵扣購進金額*購進增值稅稅率=ST1-PT2

小規模納稅人應繳的增值稅=不含稅銷售額*征收率=ST3

令兩個納稅人的增值稅負擔相等，可得毛利率=（S-P）/S=1-（T1-T3）/T2。同時，將增值稅稅率13%、9%、6%和征收率3%分別代入上式得出兩類納稅人納稅均衡點下的毛利率（表1）。

由此可以得出結論，如果一般納稅人進項稅和銷項稅均為13%，小規模納稅人的稅收征收率為3%，則毛利率為23.08% ，兩者的稅負相同。此時，可以選擇兩種類型的納稅人身份。如果毛利率低于23.08%，則小規模納稅人的稅負比一般納稅人的稅負重，因此選擇一般納稅人是有利的。相反，應該考慮小規模的納稅人。同理可得，當一般納稅人的進項稅和銷項稅為其它時，也可得出類似結論。

此方法適用于一般情況下納稅人身份的選擇，與增值稅新政策下的不同稅率有關。如果企業經營模式特殊或者企業適用于其它納稅優惠政策，也可結合具體情況謹慎選擇。

5 案例研究

通過對南京的許多小型和微型企業的實地考察，以有限責任公司A，B和C為例對納稅人的州選擇進行了比較分析。

5.1 公司簡介

A公司是一家最初成立并處于發展初期的公司。它的年度銷售增值稅為5.2萬元，并且其會計情況并不健全。

B公司是處于發展成熟階段的公司。年度增值稅營業額為342.7萬元，不含稅可抵扣稅額為287.5萬元。公司會計核算良好，可以提供準確的稅收信息。

C公司也處于成熟階段。它具有可靠的會計核算，可以提供準確的稅收信息。年銷售增值稅額為412.6萬，不含稅可抵扣稅額為300.4萬元。會計核算合理，可以提供準確的信息。

5.2 分析和比較

公司A處于公司發展的早期階段。會計制度不完善，年度應稅銷售額相對較低。因此，選擇小規模納稅人的身份更為有利。根據小規模納稅人的身份開展業務的優勢如下：（1）記賬報稅較為簡單。對于甲公司不完善的會計制度，可以采用稅收征管和定期配額征管以及季度稅收報告的形式來減輕稅收負擔，還可以減少公司的勞力和物力并節省公司資源。 （2）納稅申報所需繳納稅金較少。對于甲公司最低的年度應稅銷售額，選擇這樣的納稅人身份對該公司的所得收益還是很友好的。（3）享受相應的稅收優惠政策。國家近年來為減輕小微企業的稅收負擔，出臺了一系列優惠政策。在此基礎上，公司A可以根據納稅人的身份享受相應的“稅收政策紅利”，這對公司的收入和未來的可持續發展有很多很大好處。一般納稅人的身份不僅增加了公司的稅收負擔，而且消耗了公司的內部資源，不利于甲公司的可持續發展。總之，綜上，A公司最適宜選擇的納稅人身份是小規模納稅人。

B公司的一般納稅人稅率為13%，小規模納稅人的稅率為3%，因此收支平衡毛利率為23.08%。

毛利率判別法：毛利率=（S-P）/S=（342.7-287.5）/287.5=19.2%<23.08%

若選擇小規模納稅人應納增值稅342.7×3%=10.281萬元

若選擇一般納稅人應納增值稅342.7×13%-287.5×13%=7.176萬元

兩者增值稅稅負相同，因此，選擇一般納稅人有利。該公司基于一般納稅人身份的優勢有如下幾點：（1）應納增值稅額較小規模納稅人身份下更低。根據計算數據可見，該納稅身份對于B公司可以進行稅款抵扣以此減少納稅金額，獲取更多銷售利潤;（2）更好地完善財務管理制度，在公司內部管理方面有一定作用。有利于提高企業整體形象，引領企業發展更進一步;（3）提高企業競爭力。很多公司業務往來需要開具增值稅發票，并且一般納稅人是大多數企業的首選合作對象，所以一般納稅人的身份對于B公司經營業務往來更有優勢。

而小規模納稅人的身份在B公司實際經營狀況下有所局限，不能夠滿足該公司的財務需求，對B公司穩定發展毫無裨益。綜上，B公司最適宜的納稅身份是一般納稅人。

C公司兩種納稅人適用稅率與B公司相同。

毛利率=（S-P）/S=（412.6-300.4）/300.4=37.35%>23.08%

若選擇小規模納稅人應納增值稅412.6×3%=12.378萬元

若選擇一般納稅人應納增值稅412.6×13%-300.4×13%=14.586萬元

因此要選擇小規模納稅人更有利。C公司基本條件與B公司相同，但根據毛利率判別法的數據顯示該公司選擇小規模納稅人的身份更具有優勢。該公司基于小規模納稅人身份的優勢有如下幾點：（1）選擇小規模納稅人的企業可以申請核定計征的企業所得稅征收方式，而這種方式可以令企業在企業所得稅上節稅。有上述數據可以看出，當C公司選擇小規模納稅人時的應納增值稅比選擇一般納稅人時要低，因而可以得到更多收益;（2）一般納稅人要求取得增值稅專用發票才可以申請抵扣，而小微企業的合作對象，如采購進貨方，大多數也是選擇小規模納稅人，不能提供可以用于報銷的增值稅專用發票，或是只能得到稅務機關代開的只能抵扣3%的增值稅發票，因此會增加企業的實際稅務負擔。

C公司在選擇一般納稅人身份時需繳納更多的增值稅，且不能行使小規模納稅人的部分特權，因而認為C公司更適合小規模納稅人。

6 結束語

綜上，小微企業在進行納稅身份選擇時需要考慮的因素有很多。在進行增值稅納稅人身份選擇的同時，還要注意除增值稅以外的其他稅負，比如納稅人身份轉化需要付出的成本，及客戶的特殊要求對企業選擇納稅人身份的制約轉換后導致的收入和成本的增加或減少等。由于一般納稅人轉為小規模納稅人后不可再轉換身份，因此，小微企業在決定是否需要進行納稅身份轉換時，應對自身所處環境和條件作出相應的判斷。

參考文獻

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