基于被審計領導干部述職報告的經濟責任審計研究

安廣實 柳珊珊

(安徽財經大學 安徽 蚌埠 233000)

作為具有中國特色的審計監督類型，經濟責任審計工作自20世紀80年代以來不斷創新及發展，隨著我國經濟發展進入新常態，經濟責任審計在我國政治、經濟生活中發揮的作用日益突出，黨和國家也相應提出了審計全覆蓋的要求[1]。然而，當前審計機關普遍面臨著審計資源不足的問題，審計任務重與審計資源短缺之間的矛盾限制了審計全覆蓋的有序推進。對此，經濟責任審計已經采用了同步審計、協同審計等機制，開始逐步利用社會中介機構，以減輕審計人力、物力、財力等資源短缺的局面。但同步審計、協同審計、利用社會中介機構等方式也存在其固有的弊端，需要創新經濟責任審計模式來完善審計監督制度，以更好地發揮其對受托經濟責任的監督與鑒證作用。

一、基于被審計領導干部述職報告的經濟責任審計創新的必要性

(一)審計全覆蓋與有限審計資源的矛盾

審計全覆蓋是當前審計工作的一項重點任務。2015年12月8日，兩辦印發了《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》及《關于實行審計全覆蓋的實施意見》，提出要對公共資金、國有資產、國有資源、領導干部履行經濟責任情況實行審計全覆蓋。通過審計全覆蓋充分發揮審計監督作用，促進被審計領導干部全面、有效地履行上級黨委、政府賦予的各項職責，承擔相應的義務和后果。審計全覆蓋的有序推進需要充足的人力、物力及財力作為基礎保障，其中人力資源最為關鍵。全國審計機關在編人員大約8萬人，十八大以來，全國共審計65萬多個單位，移送違紀違法問題線索2.35萬件，涉及4.3萬多人，共審計領導干部16萬余人，經濟責任審計任務繁重而艱巨。以高校為例，高校內設的審計處包括審計處長在內的工作人員一般不超過5人，而需要接受經濟責任審計的校長、院長、處長等人林林總總加起來至少一二十人，每年需完成的經濟責任審計項目大約為10項，相比于繁重的審計任務，審計力量過于薄弱[2]。

除審計人員數量不足之外，審計綜合型人才緊缺也是資源短缺的一個重要表現。紙質會計及相關資料一般采用傳統審計方法進行手工審計，而電子會計數據和管理系統，則需要具有計算機背景的專業人員分析處理。由于審計業務的廣泛性，可能需要更多專業性人才，但金融、法律、工程等專業人員十分稀少，現有的專業審計人才素質不能滿足工作的需要。從全國審計機關工作人員專業背景來看，審計人員專業知識單一，大多數為會計審計類專業出身，而金融類專業人員占比不到20%，法律類和工程類所占比重更是不足10%，這就造成許多業務人員只能從事某一行業的審計工作，無法應對特定行業的審計需要，不合理的人員結構嚴重限制了經濟責任審計工作的正常開展。

(二)現有審計組織方式的弊端

為有效緩解審計任務重與審計資源不足之間的矛盾，各級審計機關進行了有益嘗試，積極推進審計項目和審計組織方式統籌工作，采取同步審計、協同審計、購買中介服務、“1+N”等審計項目組織形式[3]。然而，上述審計組織形式在實際推進過程中也不斷暴露其固有的缺陷，呼吁新的審計模式來解決當下審計全覆蓋難以推進的問題。

在進行同步審計的過程中，難點在于如何確定黨委、政府主要領導各自的審計內容，審計內容既要體現經濟責任審計的共性，同時也應根據不同審計對象所處的崗位和工作職責，作出適當調整、充實，體現內部管理領導干部職責特點，找準不同的審計重點，區分出與其他審計對象不一致的特色型內容，突出職責特點，使兩者在審計內容上相互區分、各有側重[4]。而在具體的實踐工作中，職責界限不清晰、特色型審計內容把握不明確、審計側重點把握不清都影響了同步審計的實施效果。除同步審計外，協同審計在推進的過程中也不可避免的遇到現實的阻礙，其難點不僅在于審計機關如何與紀檢部門、稅務部門、財政部門等多部門聯動，推動多種監督方式協同配合整改格局的形成，更在于如何以數據采集全覆蓋為基礎，加強各部門數據資源的共享、統籌和整合[5]。經濟責任審計具有耗時長、內容廣、層次高等特點，在審計人力和時間等資源相對有限的情況下，一個有效途徑就是充分利用其他相關檢查結果尤其是外部檢查結果[6]。為此，許多地方審計機關借鑒政府投資審計項目購買社會服務，引入社會中介開展審計的方式，在經濟責任審計中借助社會中介力量開展工作。然而，對于這種做法的評價并不都是積極的。首先，是否能夠購買中介機構服務還存在爭議，從工作內容上來看，社會審計側重于對財務收支、經營成果和經濟活動的真實性發表意見，而經濟責任審計的內容除了涉及財政財務收支真實性之外，還包括重大經濟事項決策執行情況、推動經濟社會科學發展情況、個人廉政紀律執行情況等方面，審計內容更為廣泛，中介機構恐難以勝任此項工作；其次，如果購買，中介機構能夠審計哪些內容仍沒有定論，經濟責任審計工作涉及到大量黨政機關的內部文件，保密性要求極高，如何規范中介機構審計人員的工作紀律與保密紀律是推進中介機構服務在經濟責任審計工作中的有效利用的一大難題[7]。

二、基于被審計領導干部述職報告的經濟責任審計創新的可行性

(一)領導干部對經濟責任履行情況了解程度

審計目標決定了審計的主要方向，影響審計的范圍、內容，以及審計取證和分析評價的程序，進而影響審計報告的內容。經濟責任審計的總體目標可歸納為以下三個方面：評價領導干部經濟責任履行情況、加強人事考核以及完善單位內部管理。在審計目標驅動下的經濟責任審計內容從總體上可歸納為：1.內部控制設計與執行情況；2.資產負債情況；3.財政財務收支情況；4.重大經濟事項決策及執行情況；5.領導干部本人執行廉政紀律情況。而被審干部本人對這些情況最為了解，其了解程度直接反映在述職報告中。述職報告所體現的內容恰好與經濟責任審計內容相契合，述職報告是評議功過的重要載體。撰寫報告前，必須理清應承擔的各項責任，客觀評價履行各項責任的優劣程度，廣泛收集基層群眾及下屬單位人員的工作建議。這恰恰也是審計人員進行現場審計前必須進行的審前調查工作。因為要想全面、客觀、公正地評價領導干部受托責任的履行情況，在很多情況下，僅憑審查相關業務資料是無法達到的。領導干部實際所承擔的經濟責任與財政財務、業務資料反映的情況并不完全匹配，存在許多“活”的情況，而對這些情況把握最清晰的恰恰是被審查領導干部本人，審計人員可以借助述職報告對此進行進一步的了解。述職報告重“真”重“實”，撰寫報告時，需要緊扣職責，把自己擺進職責中，把工作擺進職責中，求真務實，既要肯定成績，又要指出不足，明確差距。其所披露的不足之處可以幫助審計人員快速把握審計重點、發現問題，包括普遍性問題、傾向性問題，有利于明確主攻方向并深入現場檢查取證。同時，就審計已發現的問題，結合對相關檔案材料的審查，可以進一步了解其背景、決策及執行操作過程，并與審計已經掌握情況互相佐證，有助于審計人員分析、判斷領導干部所起的作用及所應承擔的責任。

(二)述職報告內容的全面性

經濟責任審計述職報告需要涵蓋六大內容：1.任期內單位的基本情況；2.任期內單位的財務管理情況；3.任期內單位的財務狀況；4.任期內單位的重要經濟決策執行情況；5.任期內遵守國家相關法律法規的情況；6.任職內履行經濟責任的自我評價意見與建議。真實性是述職報告內容的第一要求，除此之外，還須達到全面性要求。內容全面是指：報告不僅要闡述領導干部任期內的成績，而且要全面陳述工作中存在的過失及問題；不僅包括對自身功過的評價，還應提出單位在受托責任履行過程中需要完善的意見，同時可以在報告中指出單位在管理制度上的不足以致阻礙自身履行相關責任的觀點，并提出期望單位完善的建議。全面性要求經濟責任審計的總體評價應該能夠全面或基本全面覆蓋被審計領導干部經濟責任的范圍，不僅需要審計人員依據財經法規和審計證據對被審計領導干部所在單位的財政財務收支的真實性、合法性和效益性進行評判和界定，還要對領導干部受托責任完成情況是否存在違法違紀等行為進行評判和界定。被審計領導干部在述職報告中對任期內的決策執行情況、法律遵守情況、責任履行情況進行自我評價，能促進領導干部的自律性、廉潔性。基于被審計領導干部述職報告進行經濟責任審計，通過對領導干部述職報告進行鑒證，評價其遵守法規法紀情況，能夠對領導干部的行為起到監督約束作用，減少違法亂紀行為的發生；評價其自身經濟責任的履行情況，對領導干部弄虛作假、謊報虛報的行為也將起到有效的抑制作用，以落實實事求是的作風。同時，經濟責任審計因被審對象所處的行業、從事的職業、任職的單位、所承擔的職務以及任期內工作目標、職務行為等因素的差異而呈現復雜多樣的狀況，因此需要針對不同對象和具體情況，全面分析其特殊性，方能實現預定目標，達到審計效果。

(三)對領導干部的充分信任

經濟責任審計的總體評價除了會對審計過程產生影響之外，也與審計結果密切相關。經濟責任審計總體評價的目標就是：確保利用經濟責任審計結果的管理當局及有關部門能夠簡明、直觀地了解審計結果。特別是被審計領導干部經濟責任的履行情況，并作為對其進行人事考核的重要依據，同時也是本部門、本系統形成良好的用人導向機制的重要依據。基于被審計領導干部述職報告的經濟責任審計將述職報告作為鑒證對象，這樣做的前提是必須明確領導干部對其述職報告的責任，即述職報告必須做到真實客觀。述職報告作為考核、評估、任免使用干部的依據，是衡量領導干部任期內工作完成情況的重要載體。述得好不好，關鍵在于報告是否真實。首先，要以事實和材料為依據，事實材料必須真實可信，數字要準確可靠，全面、真實、準確地反映所在崗位職責的情況；其次，要實事求是，對成績和不足，既不要夸大，也不要縮小，成績求真務實，問題避免避重就輕。將經濟責任審計由對履職情況直接審計轉變為對述職報告進行鑒證，是出于對領導干部的充分信任所做出的重要轉變。將述職報告作為鑒證對象的前提是肯定述職報告內容的真實性，有利于了解被審計領導干部對誠信和道德價值觀念的溝通與落實，也可以更深入地體會領導層的理念和管理風格，以便于宏觀的評估被審計單位的控制環境。這種轉變不僅僅是對領導干部個人的審計，實際上是將人與事相結合，領導干部個人與其所在部門、單位相結合的一種綜合審計，是加強干部管理、推進廉政建設的需要。這種信任可以有效減輕審計任務，簡化審計流程，從而節約審計資源；同時也有利于推動效益審計和管理審計理念的傳播，促使內審人員拓寬思想，創新方法，有效地達到審計目標、發揮審計作用。

三、基于被審計領導干部述職報告的經濟責任審計方式方法

(一)直接報告業務與基于責任方認定的業務

審計業務主要涵蓋鑒證業務和相關服務兩大類，其中鑒證業務是指對鑒證對象信息進行評價，包括審計、審閱和其他鑒證業務。將鑒證業務進一步細分，按照鑒證對象信息能否以責任方認定的形式為預期使用者所獲取進行分類，可劃分為基于責任方認定的業務和直接報告業務[8]。基于責任方認定的業務，是指鑒證對象信息以責任方認定的形式所體現，預期使用者可以通過審計報告以外的形式來獲取責任方認定，而非只有閱讀審計報告這一個途徑；而在直接報告業務中，預期使用者無法獲取該認定，若想獲取鑒證對象信息，則只能通過查看鑒證報告。[9][10]

(二)新方法：將對履職情況直接審計轉為對述職報告鑒證

在現實的經濟審計工作中，工作流程一般可分為審計計劃、審計準備、審計實施和審計報告四個階段。在審計實施階段，審計組在正式開展審計工作前應當召開審計進點會議，通報有關情況，對現場工作進行安排并提出要求。在會議上，相關負責人宣讀完經濟責任審計通知書后，按照流程，一般先由審計組組長通報領導干部經濟責任審計的工作安排和要求，再由被審計領導干部進行述職。經濟責任審計述職報告需要涵蓋六大內容：1.任期內單位的基本情況；2.任期內單位的財務管理情況；3.任期內單位的財務狀況；4.任期內單位的重要經濟決策執行情況；5.任期內遵守國家相關法律法規的情況；6.任職內履行經濟責任的自我評價意見與建議。現實中，審計組組長通報工作安排在前，被審人員匯報工作完成情況在后，可見，審計工作的具體內容與其工作報告無關。換句話說，經濟責任審計屬于直接報告業務，直接對黨政主要領導干部和國有企業領導人員受托責任完成情況進行鑒證，不存在責任方認定，即不對被審干部述職報告進行鑒證；審計人員在審計報告中直接對鑒證對象提出結論，即對被審干部受托責任完成情況進行鑒證并提出結論，而非對述職報告的真實性進行評價，鑒證對象涉及單位經營活動的方方面面，如單位依法運營情況、經管責任履行情況、業務執行情況等；審計報告中也不體現責任方認定，即不包括被審干部在述職報告中的自我評價，責任方只需要對鑒證對象負責。

直接報告業務模式下的經濟責任審計在開展過程中總是遭遇各種障礙，例如：經濟責任審計中的領導人的責任如何確定、不同性質組織的領導人的責任如何確定、審計內容如何確定以及審計事項如何確定等等。究其原因，最重要的一點就是鑒證對象信息并非以責任方認定的形式為審計人員所獲取，而是需要審計人員自主把握，即審計人員需要自主確定被審計領導干部的經濟責任涵蓋范圍，從而確定審計內容及審計事項。

按照兩辦新《規定》，經濟責任審計的主題包括領導干部供職期間的受托責任完成情況和個人遵守法律法規情況兩大方面。由于經濟活動的復雜性，經濟責任的范圍往往比較寬泛而模糊，意味著審計人員必須自己判斷并決定審計對象的領域，這要求審計工作人員必須具有更高的職業素養，才能對審計的重點和內容進行細化、深化。直接報告業務模式下的經濟責任審計，審計人員需要全方位了解被審計領導干部貫徹相關政策、設計與執行內部控制、重大經濟事項決策執行情況等各方面內容，才能把握不同審計對象審計內容的側重點，這對審計人員來說無疑是一項繁重且繁瑣的工作。但如果能夠把“行為或過程審計”轉化為“信息審計”，即將經濟責任審計由對履職情況直接審計轉變為對述職報告進行鑒證，將現行模式下的直接報告業務轉變為基于責任方認定的鑒證業務，那么將會大大緩解審計全覆蓋與審計資源短缺之間的矛盾。若將經濟責任審計模式由直接報告業務轉變為基于責任方認定的業務，對領導干部述職報告進行審計，則只需要鑒證述職報告內容的真實性，根據領導干部自我評價內容對審計方向進行把握，有所取舍，有所側重，在一定程度上可以減輕審計工作量；同時也可根據述職報告所體現的工作成果收集財政財務收支會計資料以及有關經濟活動形成的檔案資料，避免重復無效的工作，以實現審計資源的有效利用。除此之外，從實踐上看，被審計領導人員的直接責任尚不好確定，領導責任就更加難以確定，特別是對于那些領導層次多、管理跨度大的組織來說；在這種情況下，述職報告詳盡的闡述了被審計領導干部應擔負的直接責任與領導責任以及對自身履職情況的評價，將經濟責任審計由對履職情況直接審計轉為對述職報告進行鑒證，有利于緩解資源壓力、提高工作效率。

這種審計模式的轉變可以帶來以下幾點優勢：一是可以減少待完成的工作內容，避免重復檢查，減少人力物力的投入，避免資源浪費，將有限的審計人力和時間投入到更多的審計項目當中，以改善工作質量，更好的完成審計工作；二是確定審計范圍，減輕審計范圍的隨意性，更易于把握審計的重點內容和側重方向，簡化取證程序，綜合利用各種信息和成果，可有效的降低經濟責任審計中存在的各種風險；三是審計總體評價指標更為量化，將新的信息評價指標體系取代舊的行為評價指標體系，有利于統一、規范審計內容，實現科學評價，并便于報告使用者直觀地了解各類目標的實現程度及相關問題的嚴重程度，有針對性地分析原因，采取整頓和改進的措施；四是增強領導干部對工作報告的重視，提高工作報告的撰寫質量，為人事任免提供依據，也更能體現上級部門對被審計領導干部的信任，激發其工作的熱情和積極性。