業財合一背景下作業成本法在配送中心成本核算中的應用

王旸 上海政法學院經濟管理學院

王軼 山東濰坊煙草有限公司

一、引言

傳統制造業企業的成本核算方法，在進行間接成本分配時以直接材料、直接人工、機器小時數為主要的分配標準。這種核算制度在以間接成本為主要成本的企業和小批量多品種的制造業企業的環境中，難以適應企業管理的要求。

作業成本法能夠克服了傳統的采用單一成本分配為基礎存在（例如：直接人工小時、機器小時等）的弱點，找到了資源消耗與成本對象之間的因果關系，從而能夠更加精確的核算成本，也為企業管理決策創造條件。配送中心工序繁多，產品（配送服務）難以與直接人工、直接材料一一對應。在這種情況下，作業成本法有了用武之地。

二、作業成本法的核算原理

作業成本法由Robert S.Kaplan和Robin Cooper率先提出，按照產品消耗作業，作業消耗資源的方式分配間接資源消耗。這與傳統的以資源數量為主要分配原則的成本分配方法不同，而是認為產品的成本與作業的消耗產生直接關系。作業動因數量可以引起作業的變化。用總的作業成本除以作業動因數量可以得到單位作業的費用，也就是作業成本分配率。

具體的，應用作業成本法核算配送中心的成本可分為以下幾個步驟：尋找企業生產經營中的作業和資源（成本）。將資源通過資源動因分配到作業。將作業成本按照成本動因分配到產品或服務中。可以得到產品或服務的成本。

三、配送中心作業成本法算例

某配送中心面臨的核心問題是如何有效的核算物流成本，為進一步開拓市場、開展第三方物流服務提供成本核算支持。配送中心提供配送服務在成本核算時少有直接人工和直接費用，間接費用較多。適合使用作業成本法。首先，我們需要將配送中心耗費的成本費用進行整理，并按照作業動因將作業消耗的成本分配到該項作業中。其次，找到不同類型的服務需要消耗作業，將作業按照耗用數量分配到服務中。最終，成本費用就通過作業分配到不同的服務中。

作業成本法將成本計算傳統的關注點由資源（成本）變為作業。首先，我們需要梳理配送中心的主要作業，選擇進貨入庫、倉儲理貨、出貨、配送以及返品處理作為主要作業。管理是歸屬于物流整體層面的另外一類作業。上述作業又可分解為單項作業單元。單項作業單元與所耗費的資源直接相關。

（一）直接成本分配到作業

根據配送中心內部的數據，普通工人的人均工資為4.75萬元/年，管理人員的平均工資為8.36萬元/年，另有外包卸車人員工費用112.8萬元、裝車人員費用121.73萬元。查詢各單項作業耗用的工人人數，列入下表，并將發生的所有人工成本進行如下分配。如表1所示。

表1 人工費用分配表

配送中心的固定資產能夠直接劃分到作業的包括：電腦、打印機、條碼打印機、叉車、手持終端、堆垛車、貨車、液壓登車橋、洗地機、空調、托盤、貨架。上述可按照各個作業中心的耗用數量分攤折舊。由于篇幅關系，表2中僅將電腦和打印機的分配計算過程進行列示。

表2 直接劃分到作業的固定資產分配計算表

打印機折舊額：2.14萬元進貨入庫（7）14.89% 0.32倉儲理貨（18）38.30% 0.82出貨(1) 2.13% 0.05配送(5) 10.64% 0.23返品處理(3) 6.38% 0.14管理(13) 27.66% 0.14

（二）間接成本分配至作業

尚有不能直接劃分到作業的其他固定資產折舊額17.82萬元。該類固定資產服務于企業整體，可以依據各個作業的人數按比例進行分攤。除此之外其他各項成本的資源動因都各有不同，按照資源動因可以將傳統的成本分攤到不同的作業。分攤結果如表3所示。

表3 其他各項成本資源動因及分攤結果

配送中心的成本已經按照作業成本法分配到相應的作業中去，完成了作業成本法的重要步驟，將資源（成本）分配到了作業層面。

（三）計算單個作業成本

進一步的，需要依據作業量計算出每個作業中心的單個作業的成本，即動因分配率。各作業中心的作業總成本和作業量見表4。其中運輸總工作量是每輛車運輸的噸位和行駛的公里數的乘積。返品處理作業與其他的作業不同，不能按照箱數核算工作量，采用退貨個數核算。管理的作業量不便于核算，按照進貨入庫的工作量進行分攤。用作業成本除以作業量得到作業動因分配率。

表4 各項作業的動因分配率

表4中的作業動因分配率意味著，每萬箱貨物的進貨入庫作業成本是0.2473萬元、倉儲理貨作業成本0.7252萬元、出貨作業成本0.3353萬元，每萬噸貨物每公里的配送成本為1.0213萬元，每萬個返品的處理成本為0.1064萬元，每萬箱貨物的平均管理費用為0.0583萬元。

到這一步，我們已經計算得到了單個作業的平均成本。下面就可以按照不同服務所耗用的作業來計算每箱貨物的服務費或者單車服務費。

（四）計算單位服務成本

依據配送中心的實際數據，2019年度的返品處理總量為995萬個，出貨量為1412萬箱，由此可得每箱貨物平均退貨0.7個。乘以返品處理作業的動因分配率，得到平均每箱退貨成本為0.1064＊0.7=0.0745（元/箱）。

該配送中心配送貨物平均每噸含125箱。配送成本按照8噸車計算。每車平均裝載1000箱。市內配送平均距離為20公里，市外配送平均距離為150公里，長途配送平均距離300公里。市內配送單車平均成本為163.41元，市外配送單車成本為1225.56元，長途配送單車成本為2451.12元。

接下來，對不同類型的服務耗用作業進行歸集，得到單箱的服務成本。如表5所示。

表5 單箱服務成本（元）

至此，已經將配送中心單箱配送服務的成本計算完畢。配送中心可以依據此作為成本管理與業務商談的依據。

四、結語

在經濟迅速發展的今天，經濟業務的多樣性、分工的復雜性、技術的先進性，都不斷推動著會計計量方式變化。在這場變革中，配送物流等傳統企業面臨的形勢更為復雜，任務更為艱巨。作為配送中心需要跟緊時代，加強成本管理，提高利潤率，在作業成本法的框架下探索適用本企業的有效實施辦法，為成本管理提供充分的信息，為企業的發展挖掘新的利潤源泉。