淺談實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用

余思晨

摘 要：本文圍繞會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求之一——實(shí)質(zhì)重于形式原則展開(kāi)，從概念出發(fā)，主要對(duì)該原則在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用實(shí)例進(jìn)行了闡述與分析，體現(xiàn)了該原則對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息列報(bào)中的重要性。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式;會(huì)計(jì)實(shí)務(wù);應(yīng)用實(shí)例

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量越來(lái)越得到企業(yè)和社會(huì)的重視。為了提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，企業(yè)必須嚴(yán)謹(jǐn)?shù)刈裱瓡?huì)計(jì)信息質(zhì)量要求進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求有八個(gè)，分別是可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性。其中非常重要的一項(xiàng)要求就是實(shí)質(zhì)重于形式。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，實(shí)質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用，可以更好地加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)信息與真實(shí)業(yè)務(wù)的關(guān)聯(lián)，進(jìn)一步提升企業(yè)綜合經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)信息的真實(shí)性。

1 實(shí)質(zhì)重于形式原則的概念

實(shí)質(zhì)重于形式原則“要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不應(yīng)僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)”。其中的“實(shí)質(zhì)”是指經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而“形式”是指法律形式。具體而言，實(shí)質(zhì)重于形式強(qiáng)調(diào)了在一項(xiàng)交易或事項(xiàng)的法律形式和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)存在沖突時(shí)，會(huì)計(jì)要堅(jiān)持專(zhuān)業(yè)判斷，注重業(yè)務(wù)的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而不是外在法律形式。

2 實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用

2.1 固定資產(chǎn)與無(wú)形資產(chǎn)

關(guān)于固定資產(chǎn)的初始計(jì)量，若在實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)，通俗地說(shuō)，就是企業(yè)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，此時(shí)固定資產(chǎn)的初始成本要以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值來(lái)確定?，F(xiàn)值是五種會(huì)計(jì)要素計(jì)量屬性之一，用把未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)的方法可以得到某種資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)值，通常具有融資性質(zhì)的交易或事項(xiàng)多使用該計(jì)量屬性來(lái)表示。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷(xiāo)，攤銷(xiāo)金額除滿(mǎn)足借款費(fèi)用資本化條件的應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本外，其余均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

會(huì)計(jì)分錄為：

借：固定資產(chǎn)

未確認(rèn)融資費(fèi)用

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款

其中，固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值等于購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值，可以看成本金;未確認(rèn)融資費(fèi)用可以看成利息，是長(zhǎng)期應(yīng)付款的備抵科目;長(zhǎng)期應(yīng)付款等于固定資產(chǎn)的總價(jià)款，反映未來(lái)應(yīng)付本利之和。無(wú)形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)的處理方式相同，參考上文。

2.2 固定資產(chǎn)入賬時(shí)點(diǎn)

購(gòu)建固定資產(chǎn)的入賬時(shí)點(diǎn)是固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，而不是辦理竣工決算時(shí)。固定資產(chǎn)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，但未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)自達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)之日起，按暫估價(jià)值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并按有關(guān)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的規(guī)定，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。待辦理竣工決算手續(xù)后再調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。

2.3 長(zhǎng)期借款

在我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，長(zhǎng)期借款所產(chǎn)生的利息應(yīng)該按實(shí)際發(fā)生數(shù)額計(jì)提，計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“在建工程”等其他相關(guān)科目借方，同時(shí)，貸記“長(zhǎng)期借款”科目。如果要在下一個(gè)會(huì)計(jì)年度支付借款利息，則該利息應(yīng)計(jì)入流動(dòng)負(fù)債，按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，應(yīng)該把長(zhǎng)期借款的利息列入流動(dòng)負(fù)債下面的“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債”項(xiàng)目。企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的構(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。

2.4 其他權(quán)益工具

其他權(quán)益工具是所有者權(quán)益類(lèi)科目，是指企業(yè)發(fā)行的除普通股以外的金融工具。對(duì)于歸類(lèi)為權(quán)益工具的金融工具，無(wú)論其名稱(chēng)中是否包含“債”，其利息支出或股利分配都應(yīng)當(dāng)作為發(fā)行企業(yè)的利潤(rùn)分配，其回購(gòu)、注銷(xiāo)等作為權(quán)益的變動(dòng)處理;對(duì)于歸類(lèi)為金融負(fù)債的權(quán)益工具，無(wú)論其名稱(chēng)中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原則上按照借款費(fèi)用進(jìn)行處理，其回購(gòu)或者贖回產(chǎn)生的利得或損失等計(jì)入當(dāng)期損益。例如，優(yōu)先股如果被歸類(lèi)為金融負(fù)債，則應(yīng)忽略其名稱(chēng)中帶的“股”字;永續(xù)債如果被歸類(lèi)為權(quán)益工具，則應(yīng)忽略其名稱(chēng)中帶的“債”字。

2.5 融資租賃

租賃分為經(jīng)營(yíng)租賃與融資租賃兩種。典型的融資租賃是指長(zhǎng)期的、不可撤銷(xiāo)的、完全補(bǔ)償?shù)膬糇赓U。對(duì)融資租賃的承租人來(lái)說(shuō)，融資租入固定資產(chǎn)視同自有資產(chǎn)計(jì)提折舊。其原因仍然是實(shí)質(zhì)重于形式。從法律形式上來(lái)說(shuō)，固定資產(chǎn)只是被承租方租入了，并沒(méi)有獲得其所有權(quán)。但是從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上來(lái)說(shuō)，融資租賃最主要的外部特征是租賃期長(zhǎng)。在租賃期當(dāng)中，承租方不僅要承擔(dān)資產(chǎn)的維修費(fèi)等日常費(fèi)用，也要承擔(dān)意外損失，資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移到了承租方手中，因此按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，承租方應(yīng)負(fù)責(zé)計(jì)提固定資產(chǎn)的折舊。

2.6 售后回購(gòu)

售后回購(gòu)是指賣(mài)方將一項(xiàng)自制或外購(gòu)的資產(chǎn)出售后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買(mǎi)方處租回。在這種方式下，賣(mài)方同時(shí)是承租人，買(mǎi)方同時(shí)是出租人。通常情況下，售后回購(gòu)交易屬于融資交易，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債;回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額，企業(yè)應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。所以，售后回購(gòu)的法律形式是“銷(xiāo)售”，但經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是“融資”。

參考文獻(xiàn)

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