試論全面收益觀在我國的推行

陳 琴

一、全面收益觀在我國推行的意義

（一）全面收益有利于全面反映企業的經營業績

全面收益被美國財務會計委員會定義為，一個主體在某一期間與非所有者方面進行交易或發生其他事項和情況所引起的權益（凈資產）的變動，這包括這一期間內除所有者投資和分派股息外一切權益上的變動。因此，全面收益既能反映以歷史成本計價的凈利潤，也能反映以多種計量屬性計價的已確認未實現的利得和損失，使收益報告的內容更豐富，反映企業經營業績的信息更加廣泛和真實，從而滿足報表使用者對企業會計信息披露多樣化的需求。

（二）全面收益有利于規范上市公司信息披露

我國傳統的財務呈報導致了財務報表提供的信息相關性不足，信息含量偏低。決策有用觀成為了我國現階段的另一財務呈報目標，在注重信息可靠性的基礎上強調了信息的相關性。同時允許采用多種計量屬性，全方位地提供各種相關的信息。在提供損益信息方面，不僅要求披露計入利潤表的損益，而且要求反映繞過利潤表直接計入所有者權益的損益。由此報告的全面收益，對于規范上市公司的信息披露，保護廣大投資者的合法權益，進而促進資本市場的健康發展，都是十分有利的。

（三）全面收益有利于我國會計準則與國際會計的協調

鑒于傳統財務呈報已不適應新的經濟形勢，美國財務會計委員會和國際會計準則委員會紛紛采取行動，改革的重點直接指向傳統的業績報告。這就意味著，收益報告的國際協調在重大發展中。我國的所有者權益變動表體現了全面收益觀，體現出與國際會計慣例協調的精神。

二、進一步推動全面收益觀在我國應用的相關建議

（一）明確界定全面收益的概念

美國早在1980年其制定的概念框架中就界定了全面收益的概念，而我國的基本準則中始終沒有提出全面收益的概念，其他全面收益的概念、地位也不明確。概念是理論的基礎，若期望全面收益觀在我國得到有效推行，即會計人員能夠真實公允的反映企業的全面收益，而投資者在其決策過程中又能夠充分利用這一信息，首先要在我國的會計理論上明確全面收益概念。

（二）改變利得與損失的地位

在財務報表要素方面，現行基本準則規定仍然是資產、負債、所有者權益，以及收入、費用、利潤六大要素，維持了原有框架。收益的構成要素包括了收入、費用和利潤三項，而將利得與損失作為財務報表的子要素。這樣，我國收益的構成要素的定義既非廣義定義，也非狹義定義。廣義定義下，收入和利得同為收益要素下的子要素，國際會計準則委員會在其概念框架中采用的就是此種方式；狹義定義下，收入、費用、利得、損失同為基本的財務報表要素，收入是一個狹義的概念，并不包含利得，同樣費用也不包含損失，美國財務會計準則委員會的第6號財務會計概念公告采用的則是該種方式。而我國當前的做法是把利得與損失要素分別置于收入與費用的子要素地位，這樣難以體現利得和收入，以及損失和費用的性質相同，更容易使得決策者在閱讀財務報表時忽視利得與損失與其他會計要素同等的重要性。筆者認為，我國可以考慮采用廣義定義，擴大收入要素的內涵，將利得歸入廣義的收入中，作為收入要素的子要素，而將損失作為廣義的費用要素下的子要素。這樣既不增加基本要素的數量，使我國會計人員較能接受，同時，又保持了與國際財務報告準則的趨同。

（三）完善全面收益報告方式

在全面收益報告方式上，我國選擇的是所有者權益變動表形式。而各國會計準則制定機構，提出了各不相同的全面收益報告方式。除開所有者權益變動表形式外，還有單獨的全面收益表（或稱第二業績表）形式，以及收益與全面收益表形式。三種形式究竟哪種才能為報表使用者提供相對最有效的決策信息，對此，G4+1在《報告財務業績（征求意見稿）》中認為“所有已確認的業績組成項目都必須報告和描述為業績的組成，而不應當與由于所有者投資或向其分派所產生的權益變動一起報告”。而我國為何選擇了所有者權益變動表，這與我國的國情，如已確認未實現的利得和損失項目相對不是太多，以及我國會計人員的接受、應用的程度有關。筆者建議，鑒于我國經濟的高速發展，以及會計人員素質的不斷提高，我國可以循序漸進的完善全面收益報告方式。我們可以預見，在普及全面收益觀后，未來的計入所有者權益的利得和損失應與目前損益表中的項目在一張綜合收益表中共同列示，以增強會計信息的相關性，并向著透明、相關、可比的高質量的會計信息努力。