《政府會計準則第5號——公共基礎設施》實施的難點及對策

唐平生

【摘要】? 公共基礎設施是行政事業單位的重要資產，對其會計核算進行明確意義重大。然而，由于我國公共基礎設施的投資主體以及資金來源較多，這給公共基礎設施的主體確認帶來了一定的難度。財政部于2017年印發了《政府會計準則第5號——公共基礎設施》（以下簡稱新準則），并要求于2018年開始實施。新準則的發布，完善了公共基礎設施的會計核算和信息披露，對加強公共基礎設施的管理、促進行政事業單位的持續、穩定發展有重要的作用。文章首先概述了公共基礎設施的特點、新準則的印發背景和實施意義，最后針對新準則實施的難點提出相應的對策。

【關鍵詞】? 政府會計準則第5號——公共基礎設施;行政事業單位

【中圖分類號】? F275? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）13-0083-02

一、公共基礎設施的概念及新準則實施的意義

（一）公共基礎設施的特點及新準則印發的背景

公共基礎設施的建設目的是滿足社會公共需求，并為全社會所使用，為社會公眾提供公共服務。由于公共基礎設施具有固定資產的本質屬性，國際上許多國家都將公共基礎設施歸類為固定資產進行會計核算。然而，公共基礎設施是公共服務系統的重要組成部分，它要與社會服務的其他要素緊密結合才能發揮出最大效用，具有公益性，再加上公共基礎設施依賴于公共服務的規劃與地點，具有不可移動性，因此將其視為固定資產并不科學。

我國具有較大規模的公共基礎設施，覆蓋面廣，并且增長幅度較大，但當前我國部分行政事業單位大部分公共基礎設施資產沒有在政府財務報告中進行全面反映，再加上不同級別政府的不同部門、不同行業的不同行政事業單位，都會涉及到公共基礎設施，這就造成公共基礎設施的會計核算主體難以明確。因此，2017年，財政部印發了《政府會計準則第5號——公共基礎設施》，并于2018年1月開始執行，將公共基礎設施單列為一類資產。新準則明確提出，對公共基礎設施的管理維護要實行多政府會計主體負責制，并且規范了公共基礎設施的確認以及信息披露等。同時，新準則對公共基礎設施的分類和核算等進行了詳細規定，這樣對公共基礎設施的規范和管理更科學、更合理。新準則將基礎設施分為4大類、24小類，細化了范圍界定。此外，新準則對于支出的反映更加明確，避免行政事業單位出現資產虛增的情況，保障行政事業單位信息披露更加真實、準確。

（二）新準則實施的意義

公共基礎設施資產體量較大，管理情況比較復雜，但由于其對經濟發展十分重要，因此強化政府在其管理中扮演著的角色至關重要。新準則對政府會計核算進行了完善、規范，對公共基礎設施的確認條件進行了明確，詳細說明了如何對公共基礎設施進行披露以及處置，并對折舊年限以及方法進行了明確規定，保證了行政事業單位的會計信息質量，使得政府的財務以及資產狀況能夠得到有效完整的反映，也使得行政事業單位的資產管理得到有效加強，并且提高了政府的管理水平。此外，新準則的出臺對政府會計準則體系進行了完善，為政府的財務報告提供真實、可靠的數據，并且可以對單位的資產管理進行有效評價。同時，新準則對公共基礎設施對相關費用如何計量進行了明確，促使單位支出的經濟資源耗費可以得到有效核算。

二、新準則實施的難點

（一）公共基礎設施無法入賬

公共基礎設施投資的主體相對較多，存量規模較大，跨度的時間較長，再加上相關資料比較缺乏（特別是定價資料），造成公共基礎設施存量的清查工作難度較大。如果想要進行清查，相關的評估費用數額會較大，給政府財政帶來一定的壓力，因此部分行政事業單位對公共基礎設施的管理缺乏積極性，特別是對公共基礎設施的清查缺乏動力，這就造成許多公共基礎設施無法確認價值，因此難以入賬。

（二）會計主體確認困難

當前，我國公共基礎設施的投資主體以及資金來源較多，一項公共基礎設施通常由政府中多個部門共同負責，給公共基礎設施的權屬關系確認帶來困難。同時，由于行政事業單位的公共基礎設施主體不能進行明晰的產權和邊界確認，也給會計主體確認帶來不便。新準則部分內容存在弊端，新準則主要對公共基礎設施的整體情況進行了規范，比如公共基礎設施的分類、折舊方法和年限等，但沒有對公共基礎設施的預算、采購和建設等進行系統細化，并且該準則與其他準則也有不一致之處，導致行政事業單位在實際操作時沒有明確統一的依據，主觀性強，自主裁量權大，從而缺乏客觀性和準確性。

三、對新準則實施的建議

（一）加強資產清償

首先，行政事業單位應建立完善的公共基礎設施清查制度，構建完善的清查機構，保障可以對存量公共基礎設施進行全面、準確的清查。對于公共基礎設施要區別看待，如果相關資料能夠完整收集，應對其進行及時入賬并進行會計核算。如果一些公共基礎設施的相關資料不完整，要考慮政府財政出資對其進行評估入賬。如果政府財政壓力較大不能對評估費用進行支出，可按照公共基礎設施的名義金額進行入賬，同時要對其進行充分披露。如果行政事業單位的公共基礎設施的總量較大，不利于評估，應按照公共基礎設施的重置成本對其進行入賬。如果部分公共基礎設施有物無賬，應按照行政事業單位相關的資產清查核實制度進行及時入賬。

其次，行政事業單位應對清查機構以及相關工作人員加強管理，確保公共基礎設施的清查程序更加規范，清查數量更加真實、準確、完整，提高公共基礎設施的清查質量。

再次，公共基礎設施的清查結果要如實地體現在財務報表中，確保財務報告的數據真實可信。如果有些公共基礎設施雖然在原賬中進行了記錄，或者沒有在原賬中記錄但已不具備使用功能的，可以按照相應的報廢程序對這部分公共基礎設施進行會計處理，保障行政事業單位能夠做到賬實相符。

（二）加強公共基礎設施管理

公共基礎設施是我國社會經濟發展重要的推動力量，行政事業單位的職責之一就是要加強對公共基礎設施的管理。

首先，行政事業單位應提高對公共基礎設施管理以及會計核算的重視程度，確保公共基礎設施的完整性。行政事業單位應對公共基礎設施管理的業務流程進行梳理，對公共基礎設施管理系統進行改進和提升，并將公共基礎設施資產的全部發生事項管理都納入統一系統。

其次，行政事業單位可以設立專門的公共基礎設施管理部門和專門的工作人員，對其相關業務進行統一管理，并對公共基礎設施的責任人進行明確，保證公共基礎設施的相關成本進行核算時能夠歸集到統一的會計主體，保證行政事業單位會計核算主體更加完整。

再次，行政事業單位應要對公共基礎設施進行依法登記，完善相關制度。如果有的公共基礎設施涉及的會計主體較多，行政事業單位應制定科學的分配方法和機制，保證公共基礎設施核算更加準確、完整。

（三）加強公共基礎設施管理監督

首先，建立行政事業單位公共基礎設施管理的責任追究制度，加強對公共基礎設施的管理以及會計核算，確保對公共基礎設施的全部事項進行全過程監督，保證公共基礎設施管理監督更加嚴格。同時，對公共基礎設施管理各部門的職責和不同工作人員的職責進行明確。

其次，加強行政事業單位公共基礎設施的管理和審計工作。遵守權責發生制原則，明確權責發生制的實質，及時將新準則引入到行政事業單位公共基礎設施的會計核算中，保障公共基礎設施會計核算信息的準確性，保證行政事業單位公共基礎設施會計核算工作可以順利實施。

再次，行政事業單位對公共基礎設施在一定會計期間內發生的損耗以及支出的相關費用等會計科目進行科學計量和界定，并對其發生的業務范圍進行明確。

（四）加強業務指導

首先，行政事業單位內部的相關管理人員應對新準則進行深入分析，詳細了解新準則的內容變化與創新。行政事業單位應明確固定資產與公共基礎設施的分類，并對兩者的分類規則與分類條件進行規范，避免擠占公共基礎設施空間，發揮公共基礎設施的公益屬性。

其次，行政事業單位應加強對單位內部各部門公共基礎設施管理工作的業務指導，加強管理工作人員的業務培訓。

再次，行政事業單位會計信息的披露關乎其單位財務透明度，同時也與公民的合法權益密切相關，因此，行政事業單位應自覺遵守新準則中關于公共基礎設施信息披露的相關規定，加強單位內部控制。

最后，行政事業單位要對披露各個環節會計信息的負責人以及監督人進行明確，并建立相應的獎懲制度。

四、總結

黨的十八屆三中全會提出了要建立權責發生制的政府綜合財務報告制度。此次新準則的發布與實施適應了國家改革的要求。新準則對公共基礎設施的諸多方面進行了規范，不僅有利于促進政府披露信息更加準確，同時也有利于提高政府的財務管理水平。當前，在實施新準則時還存在部分公共基礎設施無法入賬、會計主體確認困難，新準則部分內容存在弊端等問題，因此，行政事業單位應加強資產清償，加強公共基礎設施管理、監督和業務指導，以期促進行政事業單位的良好運行和發展。

【主要參考文獻】

[ 1 ] 財政部.關于印發《政府會計準則第5 號——公共基礎設施》的通知[S].2017.

[ 2 ] 劉曉丹，朱久霞.我國政府會計信息披露面臨的挑戰及對策[J].商業會計，2016，（22）.