房地產企業所得稅匯算清繳常見問題分析

孫英濤

摘? 要：房地產企業是稅收征管的重要行業企業，在企業所得稅匯算清繳中，房地產企業要據實做好納稅年度應納稅所得額的調整，嚴格執行稅法政策的規定做好匯算清繳工作。本文分析了房地產企業所得稅匯算清繳常見問題，并以案例為依托論述了房地產企業所得稅匯算清繳的實務處理，期望對規避房地產企業涉稅風險有所幫助。

關鍵詞：房地產企業;企業所得稅;匯算清繳

一、引言

房地產企業經營范圍主要包括土地開發、房屋工程建造、配套設施建設、商業用房建造、商品房銷售等，由于企業經營業務帶有特殊性，所以使得企業所得稅匯算清繳存在一定難度。房地產企業所得稅匯算清繳適用的法律法規以及文件政策包括國稅函[2008]299號、國稅發[2009]31號、國稅函[2009]342號、國稅函[2010]201號等。房地產企業在匯算清繳時既要遵循一般企業適用于的所得稅政策，又要結合自身經營性質和產品特點，處理好特殊業務事項，做好企業所得稅納稅調整，確保房地產企業依法納稅。

二、房地產企業所得稅匯算清繳常見問題分析

（1）項目未完工產品預售收入問題

當前，我國大部分地區在房地產開發項目銷售中仍然采用預售模式，以快速回籠資金，緩解企業資金壓力。根據國稅發[2009]31號文件規定，房地產銷售未完工產品取得收入的，應按照預計的毛利率計算出預計毛利額，計入當期所得稅的應納稅所得額。根據房地產項目所在地區和開發項目類型的不同，其預計的毛利率也有所不同，一般情況下一類與二類地區的項目預計毛利率分別為25%、15%，保障性住房的預計毛利率為5%。在企業年終匯算清繳時，企業需要區分完工銷售收入與未完工銷售收入，其中完工銷售收入的確認與普通企業產品銷售收入的確認方法一致。未完工銷售收入的確認需要填寫《視同銷售和房地產開發企業特定業務納稅調整明細表》中的相關事項，計算出毛利額與實際稅金及附加、土地增值稅之間的差額，得出企業特定業務納稅調整額，完成預售收入的匯算清繳。在項目完工年度的匯算清繳時，需要轉回以前年度的預計毛利額，進行相應業務的納稅調整，這樣才是完成了項目未完工產品預售收入的所得稅繳納工作。

（2）預提費用問題

房地產企業的項目開發周期長，在一個納稅年度內，很難完成項目從建設到竣工交付使用的全過程，使得企業大部分工程在年底都處于未完工狀態，難以進行成本結轉。根據國稅發[2009]31號規定，凡是訂立了合同的公共配套設施、報批報建工程、出包工程等工程，其在未來必然會發生費用支出可采用預提方式進行稅前扣除。此項規定與一般企業的預提費用處理方式有所差異，這也使得房地產企業在處理有關預提費用的所得稅匯算清繳問題時面臨著一定困難。以出包工程為例，房地產企業一般按月支付承建方工程進度款，再根據竣工決算審計后的結算價計算成本，在這種情況下，房地產企業預提費用的最高限額只能是未取得工程款發票的部分，預提額度為合同總價的10%。此外，在營改增之后，房地產企業所得稅的處理發生了一些變化。根據現行稅法規定，房地產企業在預售自行開發的房地產項目并取得預售收入后，應預先繳納預售收入部分的增值稅，增值稅預征繳稅率為3%。增值稅屬于價外稅，不需要在所得稅稅前計算中扣除。

（3）完工成本結轉問題

房地產企業項目開發中，一般情況下在當年辦理了竣工決算的工程都可以在當年交付使用。但是，房地產企業開發項目類型較為多樣，其中針對公共配套設施、園林綠化工程等項目的結算時間較長，可能存在著跨年度結算的問題，這就要求企業必須處理好完工成本結轉稅務會計。在同一納稅年度完工交付的房地產開發項目，企業必須在該年度完成收入成本結轉。然而，從實際業務上來看，部分房地產開發項目取得發票的時間點滯后于工程結算時間點，經常出現跨年度取得發票的情況，這就使得企業所得稅匯算清繳之前的可抵扣成本不足，出現所得稅稅負增加的問題。為解決這一問題，房地產企業應當將工程竣工時間點提前到年初或年中，使企業有充足的時間在本年度獲取足額的成本票據，順利完成成本結轉，以便于在企業所得稅匯算清繳時平衡各年度的稅負。

（4）以前年度支出損益調整問題

房地產企業開發項目經常會發生設計變更、索賠等事項，不僅延誤合同約定的工期，而且還會拖延工程成本結算、尾款支付、費用發票取得等事項，這使得企業所得稅匯算清繳時會涉及到以前年度支出損益調整的問題。在處理該問題時，企業需收集整理齊全工程尾款資料、發票、協議等原始憑證，向稅務機關進行專項申報，用以追補該項目發生年度的所得稅額，但是追補年限為5年之內。房地產企業以前年度多繳納的所得稅，可在追補過程中抵扣掉年度所得稅應納稅額，若專項申報追補的數額過大，不足以抵扣，企業既可以采取遞延抵扣的方式，也可以向稅務機關申請退稅。

三、房地產企業所得稅匯算清繳的案例分析

A房地產企業2017年的部分經濟業務活動內容包括：開發用地支付土地價款2000萬元，契稅100萬元，其他相關的征用土地費用50萬元;開發樓盤，已支出前期工程費、基礎設施建造費、建筑安裝工程費、開發間接費用分別為300萬元、500萬元、8000萬元、150萬元，至2017年底未完工;10月份預售樓盤，均價8000元/㎡，共預售20000㎡，預收款共16000萬元;企業全年發生的管理費用、銷售費用、財務費用分別為800萬元、300萬元、370萬元，其中管理費用中有100萬元業務招待費，以及470萬元的一次性列支的開辦費，銷售費用中有100萬元的廣告費，財務費用中有350萬元因項目開發向銀行貸款而產生的利息支出;賬面利潤-1580萬元。

2017年A企業開發成本

=2000+100+50+300+500+8000+150+350=11450萬元

（1）A房地產企業在所得稅匯算清繳中，需要調增的項目及數額為：

企業預計利潤調增=16000×10%=1600萬元;

業務招待費限額=1600×5‰=80萬元，大于100×60%=60萬元，根據現行企業所得稅政策規定，只能準許扣除最高限額即60萬元，此項需要調增業務招待費100-60=40萬元;

根據現行企業所得稅政策規定，廣告費支出不允許超過當年銷售收入的15%，A企業實際發生的廣告費支出為100萬元，小于16000×15%=2400萬元，無需進行所得稅納稅調整;

財務費用中有350萬元為項目開發產生的貸款利息費用，準許資本化處理，所以所得稅調增350萬元。

A企業所得稅匯算清繳需調增的數額=1600+40+350=1990萬元。

（2）A房地產企業在所得稅匯算清繳中，需要調減的項目及數額為：

A企業預繳的土地增值稅為1224萬元，可在所得稅稅前扣除，應在所得稅匯算清繳時調減1224萬元。

綜上，A企業所得稅的應納稅所得額=-1580+1990-1224=-814萬元，確認為企業虧損814萬元，根據稅法規定，企業納稅年度發生虧損，可將虧損向以后年度結轉，但最高結轉年度不超過5年。

四、結論

房地產企業在企業所得稅年終匯算清繳中要做好相關納稅事項的調整，重點處理好項目未完工產品預售收入、預提費用、完工成本結轉以及以前年度支出損益調整等特殊業務事項，避免房地產企業因所得稅匯算清繳疏漏而帶來涉稅風險。房地產企業要收集整理相關資料，對所得稅納稅事項的真實性進行證明，并且還要如實調增或調減匯算清繳中的應納稅所得額，保證企業所得稅匯算清繳的準確性、合法性。

參考文獻

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