個人所得稅籌劃案例及風險點評

何標

一、案例背景

2016年10月5日，搜狐新聞一則“王思聰打賞抖奶主播500萬”的新聞刷爆了讀者的眼球。2017年5月，北京市地方稅務局約談在京注冊的二十多家網絡直播平臺，要求各直播平臺在2017年9月底前完成對網絡主播的個人所得稅扣繳義務履行情況的自查工作。

主播即資源。為留住優秀主播，不少平臺公司找到稅務中介機構，希望中介能提供方案，盡可能的降低主播稅收負擔。

中介A為平臺B提出的解決思路是：（1）由A尋找一個可以對“個人所得稅——生產經營所得”核定征收并且應稅所得率較低的地區;（2）讓網絡主播到該地區注冊成立個人獨資企業性質的個人工作室，并向稅務機關申請核定征收本工作室涉及的個人所得稅;（3）以各主播成立的個人工作室名義與平臺重新簽訂合作協議。如此，主播個人工個室只需向注冊地稅務機關按當地應稅所得率繳納較少的稅額即可。

平臺B認可了A的方案，委托A代為辦理相關事宜。2017年7月，中介A與C市某區簽訂招商引資協議。協議約定：（1）中介A為當地引進納稅人若干，引進的各納稅人按稅法規定繳納各項稅款。（2）當地對A引進的賬務不健全的個人獨資企業按5%作為應稅所得率核定征收“個人所得稅——生產經營所得”。（3）C市財政對A所引進的稅人繳納的各稅本級財政分成部份按一定比例返還給A，作為對A招商成果的獎勵。

2017年8月，中介A代理包括平臺B在內的共四個平臺按既定思路實施了相關工作，并于9月在C市某區開始納稅，全年繳納各稅1531.65萬元，取得當地財政獎勵一百余萬元。

二、案例分析

（一）籌劃前直播平臺與主播的關系

據A介紹，平臺公司不會與主播們簽訂雇傭合同，也不會向其發放工資，主播們的收入主要來自于觀眾的打賞。一般情況下，平臺與主播對觀眾的打賞會約定一個分成比例。當觀眾對主播打賞后，打賞的金額會進入平臺為相應主播開設的專用賬戶中。月底，平臺按約定比例支付給相應主播。

（二）籌劃前平臺應該怎么扣繳主播的個人所得稅？

由于平臺與主播之間不存在雇傭關系，因此，平臺應按“個人所得稅——勞務報酬所得”扣繳個人所得稅。

假定主播D月收入20萬，則平臺應對D扣繳的“個人所得稅——勞務報酬所得”為200000*80%*40%-7000=57000元。

（三）中介A所提方案的可行性分析

1.個稅條例第八條明確：個人所得稅——生產經營所得包括“（1）個體工商戶從事工業、手工業、建筑業、交通運輸業、商業、飲食業、服務業、修理業以及其他行業生產、經營取得的所得;（2）個人經政府有關部門批準，取得執照，從事辦學、醫療、咨詢以及其他有償服務活動取得的所得;（3）其他個人從事個體工商業生產、經營取得的所得;（4）個體工商戶和個人取得的與生產、經營有關的各項應納稅所得。”

如此，只要主播注冊的個人工作室明確了其經營業務為網絡直播相關業務，則按“個人所得稅——生產經營所得”納稅并無不妥。

2.籌劃主案的節稅效應

按A與C市的協議來看，C市對網絡直播行業的應稅所得率為5%，應該說是非常低的。按籌劃的方案，假定主播D月收入20萬，則平臺B無需對D扣繳個人所得稅，而D在賬務不健全的情況下，只需按注冊地的應稅所得率繳納“個人所得稅——生產經營所得”即可，應納稅額計算方法為：200000*5%*25%-1005=1495元。

對比籌劃前后主播D在相同收入情況下的稅收負擔，可謂天壤之別。應該說這個籌劃案例是比較成功的。

（四）案例潛藏風險分析。

從主播D在相同收入下的稅收負擔來看，此方案的節稅效應是顯著的，但并不是說這個方案就是完美的，我們應更進一步看到此方案潛藏的稅務風險。

1.C市稅務機關對網絡直播行業定的應稅所得率是否合法？

《財政部國家稅務總局關于印發關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定的通知》（財稅[2000]91號）明確，個人所得稅——生產經營所得的應稅所得率的幅度為：工商業和交通通輸業：5%——20%;房地產和建筑業：7%——20%;餐飲服務業：7%——25%;娛樂業：20%——40%;其他行業：10%——30%;

如此，C市稅務機關對網絡直播行業按5%作為應稅所得率是與上行法規沖突的。不能保證C市稅務機關自己糾錯或被外部審計發現錯誤要求整改的情況發生。此為本案例的第一個潛在風險點。

2.主播們故意不完善賬務核算是否涉嫌偷稅？

《征管法》第六十三條明確：納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的，依法追究刑事責任。

本案中，網絡主播們在很容易完善賬務核算的情況下故意不完善賬務，并因此而獲得了少繳稅款的好處，是否構成偷稅，還有待商榷。

3.至于C市稅務機關因核定不準導致國家稅款流失而存在的執法風險、C市財政部門將稅款本級分成部份用于對中介A的獎勵是否合法等方面的內容則不在本文的討論范圍。（作者單位：重慶理工大學會計學院）