人力資產會計計量

楊國剛

人力資本屬于一種潛在資產，在公司的經營活動中扮演著重要的角色，擁有了強大人力資源，就擁有了未來的核心竟爭力，加強規范對人力資產的準確財務計量、核算，公允反映人力資源的價值變得日益的重要。

公司的人力資源如何計量一直以來國際、國內業界在不停的研究、探索，呈現出不少新穎的觀點，積累不少寶貴經驗與成果，但由于諸多客觀原因，一直不能真正付諸實踐。本文償試從人力資源的會計計量角度淺談一下具體業務操作方向。

一、人力資產的確認和初始計量

人力資源的資產定義：人力資源的獲得實質是為未來發展儲備一種潛在資本，人力資源會為公司未來帶來一定的價值收入，本質上可以廣義定性為一種資產，人力資源既是抽象的又是客觀存在的，通過貨幣計量能反映其價值大小，借助各類經濟活動能進行自然流通、交易，作為一種資產，它能為企業帶來現金流，帶來收益，增加股東權益。

人力資源的初始計量：獲得人力資源的歷史成本作為人力價值入賬成本，如招聘成本支出，公司特殊人才引進，可能會支付對方簽字費、轉會費、給予轉出方的人才補償費等相關稅費，都認定為人力資源初始成本。支出的人力成本作為一項長期資產在財務賬面反映，可以比照無形資產來核算管理，單獨增加一個人力資產科目來核算，期末作為一項長期資產在財務報表列示，通過一個公司的財報列示就能清楚了解對方的人力資源的竟爭力及人才的儲備水平。人力資源的獲得方式，大致有公開招聘，人才有償轉會，自主培養，投資者直接投入，企業重組取得等方式，不管是哪種方式，只要取得以支付一定的代價就能計價入賬，沒有支付對價并且沒有同類價格的原則上不入賬。

二、人力資產的后續計量

后續的支出的處理原則為：與人力資產相關的后續支出，符合資本化條件的，直接增加人力資源的賬面成本，不符合資本化確認條件的，直接費用化，計入當期損益。人力資源后續狀況是一個持續變化過程，一方面可能是不斷投入的過程，企業器重該人才就會持續對人力資產進行維護升級，提升它的經濟作用，讓其增值，如通過職業技能培訓提高人力資源的水平、增加價值，送入高校再次進修提升人力的水平，也是提高價值，只有不斷對人力資源進行投入才能持續的為企業創造價值，二者相輔相承。人力資源資產從取得的下一會計期間開始，進行合理分期攤銷，攤銷期按合理預估的使用年限來確定，即預計為企業提供服務的期限，采用傳統會計的平均法或加速折舊法進行攤銷，可以比照無形資產的攤銷處理，通過攤銷不斷抵減人力資源的賬面價值，攤銷金額計入當期成本費用。后續增加的人力資產價值也同理進行攤銷。

人力資源資產的二次估值，當某類人力資產有公允的市場價格，企業擁有該類人力資源，應該按市場價格重新進行計價，當市場價格高于賬面價值時，應增加賬面價值，當低于賬面價值時，應計提相應的人力資產減值準備，計提減值準備的人力資產，有確定的跡像表明價值回升的，可以沖減已計提的減值準備，沖減金額以計提金額為限，每期計提的人力資產減值準備計入當期損益。

三、人力資產的清理、處置

人力資源屬于一種有價值的抽象資產，一項人力資產可能中途退出企業，發生轉移，也可能人力資產價值耗盡，沒有了使用價值，需要處置。人力資產是被挖走的，對方提供一定的對價，這種形式的清理需要評估一下交易價格是否公允、合理，收到的經濟利益抵減該資產的賬面價值的，差額計入當期損益。人力資產屬于自動退出企業，沒有取得任何補償，企業實際也不再擁有該項人力資源，需要清理該人力資產，賬存價值直接計入當期損失。人力資產在使用一定時期后，確定對公司沒有使用價值，企業會主動清理該人力資產，辭退該人員，財務對該人力資產賬面余額進行清理，已攤銷完的，進行轉銷處理，尚有價值余額的，轉入當期損失。人力資產離退休時，該資產已不屬于企業實際控制資產，需要清理其賬面價值，轉入當期損益。

四、人力資產計量的基本方法

歷史成本法，亦稱實際成本法，對會計要素的記錄，以經濟業務發生時取得成本計量計價，該計量方法客觀，有原始依據，核算手續簡單;缺點是對于價值波動大的資產，不能直實反映該資產的實際狀況。人力資產歷史成本細分有取得成本，開發成本，此類成本都有支付的憑據，入賬計量易操作。

重置成本法，是指在資產評估時按被評估資產的現時重置成本扣除其各項損耗來確定被評估資產價值的方法，該計量方法主要是對價值波動大的資產進行重新的估值，調整入賬價值，條件是有可比照的同類資產，可以復制的資產，一般是資產隨時間推移可能存在貶值。人力資產可能存在隨時間增長，部份人力資產逐漸被市場淘汰，市場價格不斷變化，為準確反映企業所控制人力資產的實際價值，進行重新評估計價也是十分必要，實際操作也是可行，因為有同類人力資產的市場，存在可取得公允的市場價格，同時可獲得新取得該類人力資產的成本。

關于人力資源的成本與價值會計計量上，成本法側重于基于歷史成本方面的投入核算，而價值法卻更加注重人力資源對于企業產出與創新價值的計量與核算。

人力資源價值的計量可以以過去創造出的價值為計量基礎，人力資源會計是對人力資源本身具有的價值進行計量和報告。它所能反映的人力資源價值既可以是人力資源過去創造的價值，也可以是人力資源將來能夠創造的價值。

五、人力資產計量存在問題

人力資源價值是作為人力資源載體的人所具有的潛在的、創造性的勞動能力，這種能力外在表現就是人在勞動中創造的價值，根據這一觀點，部份學者提出了人力資產的價值計量以人力為未來創造的價值為基礎，分別識別個體人力資源的價值，但如何評估，如何計價入賬也是難題，將來發生的如何估值，偏差風險如何控制，一系列問題都很難解決，目前階段無法實施。人力資源價值介于有形與無形之間，具體包含：智力要素，體能要素，人性要素，工作能力要素。這些價值要素需要通過一定的方法來合理評價確定，從人力資源管理的角度來處理是可操作、可定性的，但是從財務角度來說要準確計量入賬，恰當列報都是難題。

另一種觀點是提倡人力資源資產的計價確認以實際發生的支出為入賬基準，這符合歷史成本法，簡單易操作。誠然這種方法好操作，但是人力資產往往在取得時成本都很低或者是沒有成本支出，這樣入賬的價值與實際的人力資產的價值可能偏離太大，致使無法公允反映企業的人力價值水平，導致企業之間人力資產價值也不具有可比性。

也有人提議對人力資產采用貨幣計量與非貨幣計量相結合，即以貨幣計量支出的成本，同時以賬外圖表、指標、文字說明等輔助的形式來記載人力資產的變化，多手段多形式的反映人力資產價值。

按人力資源投入產出來衡量人力資源價值，由于投入并不代表價值就體現出來，所以增加的價值也是無法確定，人力資源價值對企業未來有太多的不確定性，能帶來多大的現金流入，多大的收益，無法計量確認。人力資產計量困難，現在提到的計量方法都帶有一定片面性，其計量結果也不能全部涵蓋人力資產價值所有內容。

六、結語

人力資源作為一種抽象的事物，要將其進行資產化，進行準確的計量核算，在財務報表中公允列示，還需要不斷的研究探索，找出簡單易行的科學方法，才能推廣實施。目前各方的探究，都還處在學術討論階段，要真正在企業的日常經營管理中實施，還有很多方面需要完善。人力資產會計核算科目的設置使用，相對簡單，主要是如何公允計量反映人力資產的價值，這是重中之重，不管是采用歷史成本計量，還是后續的市場評估，或者是以人力資產的未來可創造價值等方式，不是計算不準，就是偏差太大，無法對同一類型的，相似的人力資產的價值采用通用標準來計量反饋。規范人力資源資產的會計計量核算任重而道遠，需要國家相關部門出臺一些配套法規、計量標準，同時也需要業內的專業人士不斷探索、總結、鉆研，找到可行的操作方法。隨著社會發展對人才的不斷重視，相信未來人力資產的計量核算會逐漸融入到企業的經營管理中。（作者單位：華豐食品（阜新）有限公司）