房地產企業回遷房的會計及稅務處理的探討

(哈爾濱市城市建設投資集團有限公司 黑龍江 哈爾濱 150001)

房地產企業拆遷補償款是指房地產企業作為拆遷人對被拆除房屋的所有人，依照《城市房屋拆遷管理條例》的規定給予的補償。

一、房地產企業拆遷補償的主要形式

房屋拆遷補償有產權調換、作價補償、產權調換與作價補償相結合三種形式，他們各有特點，在會計和稅務處理上也有所區別。

二、會計處理與稅務處理

(一)會計處理

1.房地產企業產權置換會計處理的實質是被拆遷人以房地產企業支付的貨幣補償金向房地產企業購買房屋，實際上是支付補償和出售房屋的兩種經濟業務?！安疬w補償費支出”難以確定，即按同期同類房屋的公允價值或市場重置價格計算。

2.價格補償業務的核算方法如果被拆遷戶選擇貨幣補償，也就是說，他們接受補償自行解決住房問題。

3.產權置換與作價補償相結合的會計處理。房地產企業用一定面積的房屋補償被拆遷人，其余部分按價格補償的兌換貨幣支付給被拆遷人。對房地產企業來說，被拆遷戶的房屋購置成本是將產權置換部分的重置面積乘以被拆遷房屋的市場價格，將貨幣補償部分作為“拆遷補償費”直接計入土地開發成本。

(二)稅務處理

1、產權置換的稅務處理。房地產企業在拆遷過程中采取的產權置換補償方式將涉及到營業稅、企業所得稅、土地增值稅等問題：

(1)營業稅的處理。根據《國家稅務總局關于個人銷售、拆遷補償性住房征收營業稅問題的批準》(國家稅務函[2007]768號)和《國家稅務總局關于外商投資企業從事房屋建筑業征收營業稅問題的批準》。對拆遷房屋面積相等的部分，按當地稅務機關核定的同類住宅的成本價征收營業稅。已將轉讓收入計入住宅轉讓價款并已征收營業稅的居民區(如居民委員會的房屋、車棚、托兒所等)配套公共設施，不征收營業稅。拆遷建筑面積以外的部分，按照營業稅實施細則暫行條例第二十條規定的順序確定應納稅額。

(2)土地增值稅的處理。根據《國家稅務總局關于土地增值稅清算管理有關問題的通知》(國家稅務函2010年第220號)和《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》(國家稅務總局蘇1872006)，房地產開發企業將利用開發的產品抵債，交換其他單位和個人的非貨幣性特征。轉讓資產所有權等行為，視為出售房地產。所得可以按企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定，也可以按主管稅務機關規定的同一年度、同一年度的同類房地產的市場價格或者估價確定。

(3)企業所得稅的處理。根據《企業所得稅法實施條例》和《房地產開發經營企業所得稅處理辦法》(國稅發[2009]31號)，開發產品所有權或使用權轉讓時確認收入(或利潤)的實現?；蛘邔嶋H取得受益權時。確認收入(或利潤)的方法和順序如下：根據本企業近期或本月開發的同類產品的市場銷售價格。主管稅務機關應當確定當地同類產品的市場公允價值。根據開發產品的成本利潤率。開發產品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務機關確定。

2、作價補償的稅務處理。估價補償可以理解為兩種情況。一是按照政府規定的標準直接支付的拆遷補償費，可計入土地增值稅抵扣項目金額和企業所得稅成本抵扣。另一種情況是，在簽訂拆遷協議時，雙方確認拆遷補償金額，但以商品房補償的形式履行協議，按照國家稅務總局第六號令第四條的規定確認為債務重組。

3、產權置換與作價補償相結合的稅務處理。房地產企業以一定面積的房屋補償被拆遷人，其余部分按價格補償的折算貨幣支付給被拆遷人。房屋某一區域的補償涉及營業稅、企業所得稅、土地增值稅等問題。其稅收待遇與產權置換的稅收待遇相同。其余部分以貨幣補償方式支付給被拆遷人。該分支機構可直接計入土地開發成本，作為“拆遷補償費”、土地增值稅抵扣項目金額、企業所得稅抵扣成本。

三、會計處理與稅務處理的差異比較

基于上述對房地產企業拆遷補償形式的會計與稅務處理的分析可見，會計與稅務處理的差異如下：

(一)成本的確認和計量方面。會計處理：房地產企業從被拆遷戶手中取得被拆遷房屋，視同“購買”業務。購置成本是將產權置換部分的重置面積乘以被拆遷房屋的市場價格，支出部分乘以貨幣補償作為“拆遷補償費”，直接計算開發成本中的土地成本，最終作為銷售成本。

(二)收入的確認和計量方面。會計處理：房地產企業應當將被拆遷戶補償的房屋作為“銷售”業務，按市場價格出售給被拆遷戶，并在符合確認商品銷售收入的條件時確認為“主營業務收入”的稅務處理：繳納營業稅。對于等額償還面積和拆遷建筑面積，按開發成本口徑核算。成本價核定征收時，超出被拆遷建筑面積部分按市場價格征收；土地增值稅在房屋轉讓時視同出售房地產，其收入可按企業年銷售同類房地產的平均價格確定。

四、案例分析

例：某房地產開發公司開發項目占地10萬畝，已發生土地成本，已向當地土地管理局支付土地出讓金7500萬元。另外，本項目拆遷房屋800套(150平方米/套)，需與拆遷戶按1:2的面積比例兌現。開發項目分三個階段建設。一期占地30000平方米，二期占地30000平方米，三期占地40000平方米。2010年5月，完成6棟900棟建筑，總面積13.5萬平方米。實際建設和安保費用2.7億元(不含基礎設施和公共配套設施)，一期搬遷500戶，二期和三期分別建設300戶。假設第一套商品房價格為4000元/平方米。請確認完成產品開發第一階段的會計和稅收成本(在這種情況下，不考慮補充價格和相關稅費)。

(一)第一期完工開發產品的會計成本的確定

1.支付土地出讓金與發生的建安支出(單位：萬元，下同)

借：開發成本—土地征用費及拆遷補償費 7500

貸：銀行存款 7500

借：開發成本—建筑安裝工程費 27000

貸：銀行存款 27000

2.第一期回遷房500套與土地成本的賬務處理

A公司及被拆遷戶房屋拆遷補償行為符合《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》的規定。假設交易所具有商業實質，且轉換資產的公允價值能夠可靠地計量，則“轉換資產的公允價值及應支付的相關稅費作為轉換資產的成本”，即“轉換資產”是指A公司商品房建設；“公允價值”“應交轉換資產及相關稅費的E”是指A公司建造的商品房的市場價值；“轉換資產”是指被拆遷戶的財產，即征地和拆遷補償的支出。

(二)第一期完工開發產品的計稅成本的確定

在我看來，第一階段開發完成的產品的稅收成本也可以根據商品房的公允價值和應支付的相關稅費確定。即第一階段完成開發產品的會計成本等于稅收成本，可作為企業所得稅和土地增值稅的后期抵扣項目。

五、結論

綜上所述，非貨幣性支付的拆遷補償支出、安置搬遷支出和建設支出，可以按照《企業會計準則第7號一非貨幣性資產交換》的規定處理，正確反映了住房企業的投入和產出。同時減少了成本計量中會計與稅收的差異。