政府會計制度改革對高校財務核算的影響及建議

■ //聶建芳

一、引言

回顧政府會計制度近10年來的發展變化歷程可以看出，自1998年開始實施的政府基本會計制度（包括財政總預算會計制度、行政單位會計制度、事業單位會計制度和若干行業事業單位會計制度）以來，由于政府活動發生變化，特別是政府財政、財務管理活動發生的重大變化，原有的政府會計制度已經不適應政府會計核算的要求。因此，財政部自2010年開始重新修訂政府的基本會計制度，大致經歷了如下階段：

第一階段，2010-2015年時期，主要變化表現在：（1）明確了雙重會計目標；（2）廣泛使用雙分錄核算方法；；（3）拓展、細化資產負債項目的核算；（4）對固定資產、無形資產計提折舊和攤銷；（5）合并基建會計賬；（6）改進會計報表。

第二階段，2015年開始至今，以國務院批轉財政部《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》為標志，按照該方案規定的路線圖和時間表，明確要求建立健全政府會計核算體系，并對政府會計制度改革提出了具體任務：（1）制定政府會計基本準則和具體準則及應用指南；（2）健全完善政府會計制度；（3）制定政府財務報告編制辦法和操作指南；（4）建立健全政府財務報告審計和公開制度。

隨著政府會計制度改革的不斷深入和相關制度的陸續出臺，政府會計核算模式也隨之逐漸改變。1998年以后，除了記賬方法均采用借貸記賬法以外，政府會計核算經歷了大致三種模式，即2011年以前的“五要素”單分錄核算模式，2011年以后的“五要素”雙分錄核算模式以及2019年正式實施的“八要素”會計核算模式。

當前，我國正在不斷深化政府管理體制改革，與之相配套的政府會計制度改革歷經多年的醞釀，最終塵埃落定，2017年財政部出臺了新政府會計制度，對原有的政府會計制度進行了一系列根本性的改革。新政府會計制度根據重新確立的全新的政府會計管理目標，對政府會計核算模式及會計報告等方面進行了全方位的改革，以期建立更加規范的會計管理體系，重在提高行政、事業單位的成本意識、資金使用效益以及資產管理水平。高校作為行政、事業單位的重要組成部分，新政府會計制度的頒布與實施，必將對高校的會計核算及財務管理工作產生巨大影響。為此，高校應深刻理解新政府會計制度的內涵，按照新政府會計制度的各項要求，不斷完善財務核算模式，為提升財務管理水平奠定堅實的基礎。

二、新政府會計制度的主要亮點

（一）新政府會計制度明確了政府會計的“雙目標”

新政府會計制度明確要求政府會計必須向會計信息使用者提供政府預算執行情況的信息、政府財務狀況的信息及評價政府單位工作績效的信息，為此，政府的會計報告必須包括決算報告和財務報告，以期通過構建統一、科學、規范的政府會計準則體系，建立、健全政府會計報告編制方法，適度分離政府財務會計與預算會計、政府財務報告與決算報告功能，全面、清晰反映政府財務狀況和預算執行信息，為開展政府信用評級、加強資產負債管理、改進政府績效監督考核、防范財務風險等提供支持，促進政府財務管理水平的提高和財政經濟的可持續發展。

（二）新政府會計制度規定了政府會計的“雙體系”

新政府會計制度規定，政府會計由預算會計體系和財務會計體系構成，分別承擔不同的功能，發揮不同的作用。

（三）新政府會計制度確立了政府會計核算實行“雙基礎”

即預算會計核算以收付實現制為基礎，財務會計核算以權責發生制為基礎，并要求在具體業務處理中對大部分非貨幣性資產項目和主要的負債項目采用“雙分錄”記賬方法。

（四）新政府會計制度重新界定政府會計要素

新政府會計制度明確界定了政府預算會計三要素（預算收入、預算支出與預算結余）及政府財務會計五要素（資產、負債、凈資產、收入與費用），并對政府會計要素的確認和計量進行了相應的規范。

（五）新政府會計制度規定了政府會計報告的“雙報告”體系

即政府會計報告由政府決算報告和政府財務報告組成，分別反映政府會計主體年度預算收支執行情況，以及特定日期的財務狀況和某一會計期間的運行情況、現金流量等信息。

三、政府會計制度改革對高校財務核算的影響

（一）改變了會計核算模式

政府會計制度改革之前，高校會計核算以預算會計為主線，以收付實現制為核算基礎，對具體會計業務主要采用收付實現制進行預算會計核算。新政府會計制度頒布實施后，確定了政府會計的“雙體系”，規定政府會計核算由預算會計和財務會計組成“雙核算”，并形成預算會計核算以收付實現制為基礎、財務會計核算以權責發生制為基礎的“雙基礎”，并且高校會計業務核算中對大部分非貨幣性資產項目和主要的負債項目采用“雙分錄”記賬方法，即同時進行預算會計核算和財務會計核算。

（二）改善了收入、支出、資產和負債核算的準確性

政府會計制度改革之前，高校會計核算中對收入、支出的核算以收付實現制為基礎，在實際收到時和實際支付時才予以確認，不能準確反映收入、支出的歸屬期，對計提的固定資產折舊、無形資產攤銷也不計入當期費用，而是直接減少非流動資產基金，使得高校的收入及運行成本無法得到及時、準確的反映。新政府會計制度頒布實施后，高校對大部分非貨幣性資產項目和主要的負債項目采用“雙分錄”記賬方法，對納入部門預算管理的現金收支業務，在采用權責發生制進行財務會計核算的同時，也需要采用收付實現制進行預算會計核算，對其他業務，大多數只進行財務會計核算，收入、支出按實際歸屬期準確入賬，固定資產折舊、無形資產攤銷直接計入當期費用，各種應收、應付款項得以準確反映，高校的收入、費用、運行成本和資產狀況真實準確。

（三）重構了會計報告體系

政府會計制度改革之前，高校在會計期末只編制決算報告，綜合反映預算收支的年度執行結果，向決算報告使用者提供與政府預算執行情況有關的信息。新政府會計制度頒布實施后，高校在會計期末，一方面編制決算報告，向決算報告使用者提供與預算執行情況有關的信息，有助于決算報告使用者進行監督和管理，并為編制后續年度預算提供參考和依據；另一方面必須采用財務會計核算方法編制財務報告，向財務報告使用者提供高校的財務狀況、運行情況（含運行成本）和現金流量等信息，反映高校資產、負債、凈資產的真實價值以及公共受托責任履行情況，有助于財務報告使用者對高校過去、現在或未來的情況作出評價或預測，便于報告使用者做出決策或者進行監督和管理。新政府會計制度確立的“雙報告”體系，能真實反映高校的資產、負債、凈資產以及運行成本情況，會計信息的真實性和相關性大為提高。

四、高校實施新政府會計制度的對策建議

（一）構建政府會計核算和報告的全新模式

高校財務部門應及時調整和更新會計核算系統，按照新政府會計制度的要求清理舊賬、建立新賬，做好新舊會計制度的銜接工作。建立財務會計與預算會計適度分離并相互銜接的會計核算模式及預算報告與財務報告相配套的會計報告體系，在學校財務核算工作中確立“雙體系”、“雙基礎”、“雙報告”的全新模式。

（二）開展資產核查工作，確保會計信息質量

高校資產管理部門應根據新政府會計制度的要求，及時組織和開展資產清查工作，在明晰資產使用狀況和責任主體的前提下，積極核實和歸類統計固定資產、無形資產、庫存物品、對外投資等資產數據，為按期計提折舊、攤銷費用提供準確的基礎數據，確保資產的真實完整，以及學校運行成本計算的準確性。建立資產、財務工作聯動機制，確保資產、財務數據動態匹配及賬實相符，全面提升會計信息質量。

（三）建立往來款項定期清理分析機制

往來款項的管理，事關資產、負債的準確性，也涉及債權、債務的及時清結及壞賬準備的計提。高校應以實施新政府會計制度為契機，進一步規范和加強往來款項的管理工作，建立往來款項定期清理機制，積極進行往來款項的專項清理和賬齡分析工作，進一步明晰債權債務關系，按規定程序及時核銷呆賬死賬，為準確核算資產、負債和收入、費用創造條件。

（四）清理、合并基本建設賬目

高校基本建設往往規模大、周期長、資金情況復雜，原有的基建賬目屬于賬外設賬，核算不規范、不及時、不準確的情況時有發生，是高校財務核算中的一大難點。在新政府會計制度實施之際，高校財務部門應積極清理基本建設會計賬務，按規定及時辦理基本建設項目竣工財務決算及固定資產入賬等手續，取消原有的“基建賬”，將基建賬的核算數據并入學校統一的“大賬”，使“大賬”記錄的數據包括學校的全部資金，依據“大賬”編制的會計報表就反映了學校的全部資源，從而確保會計信息的完整性。

（五）規范合同管理

高校合同歸口管理部門應加強各類合同的管理工作，明確責任主體，嚴格按照《合同法》的要求規范合同的訂立、合同的履行、合同的變更及違約責任追究等各環節的工作，建立、完善合同管理制度和信息系統。收入類合同應明確收入的確認依據、收款時點及收款方式，支出類合同應明確付款依據、付款時間及付款方式，以此為依據及時清收款項和支付欠款，并嚴格按權責發生制要求進行賬務處理。

（六）加快推進信息化建設

高校要牢固樹立“業財融合”的理念，推動經濟業務與財務管理的深度融合發展，以新政府會計制度實施為契機，加強信息化建設，推進業務信息系統與財務管理信息系統的有效對接，實現數據互通、共享，構建覆蓋經濟活動全過程的信息化平臺，實現經濟業務管理的網絡化、平臺化、智能化及精細化，為政府會計制度的實施提供技術支撐，確保高校會計信息系統所生成的信息能夠滿足內部管理的需要及政府監管的要求。

（七）加強隊伍建設，充實人員力量

高校應根據新政府會計制度實施的需要，有計劃地充實財務及相關業務工作的人員力量，通過學習、培訓等多種手段進一步提高財務人員對新政府會計制度的認識和理解水平。組織財務及相關業務骨干人員組建新政府會計制度具體實施專門工作小組，全面梳理、及時研判、認真解決實施過程中遇到的問題，分類別、分性質制定配套解決方案，提高新制度實施的能力，保障新政府會計制度實施的效果。