區塊鏈技術驅動下的稅收征管與創新

程 輝

內容提要：區塊鏈作為一項新興的互聯網技術出現，既對稅收管理現代化提出了新的要求，也為不斷深入的“互聯網+稅務”提供了很大的應用價值；更為進一步完善和提升現代稅收征管能力提供了新契機，通過分布式賬本構建，徹底打破征納雙方涉稅信息不對稱的局面，起到有效消除偷逃稅、解決征管瓶頸、降低稅收流失率等一系列的作用，為稅收征管提供技術基礎。本文分析區塊鏈技術對稅收征管的影響，提出區塊鏈在稅收征管發展的應用與創新路徑。

一、前 言

隨著大數據時代的到來，區塊鏈技術應運而生。區塊鏈技術的分布式賬本，記錄加密無法篡改偽造，存儲安全永久，數字化可信任編程自動觸發算法和規則，使拜占庭將軍困擾①拜占庭將軍問題（Byzantine failures），是由萊斯利·蘭伯特提出的點對點通信中的基本問題。含義是在存在消息丟失的不可靠信道上試圖通過消息傳遞的方式達到一致性是不可能的。因此對一致性的研究一般假設信道是可靠的，或不存在本問題。和雙重支付弊端②雙重支付問題又稱為“雙花”問題，即利用貨幣的數字特性用“同一筆錢”完成兩次或者多次支付。在傳統的金融和貨幣體系中，由于金錢貨幣是物理實體，具有客觀唯一存在的屬性，所以可以避免雙重支付的情況。但在其他的電子貨幣系統中，則需要可信的第三方管理機構提供保證。區塊鏈技術則在去中心化的系統中不借助任何第三方機構而只通過分布式節點之間的相互驗證和共識機制，有效地解決了雙重支付問題，在信息傳輸的同時完成了價值轉移。的問題得到徹底根除。在過去的兩年里，許多國家的政府發布了一系列技術測試報告，就區塊鏈技術展開探索應用。我國政府于2016年發布了首份關于中國區塊鏈技術應用發展的官方文件③2016年10月18日，由工業和信息化部發布《2016中國區塊鏈技術和應用發展白皮書》，首次提出我國區塊鏈標準化路線圖。結合區塊鏈應用場景和技術架構，提出區塊鏈標準體系框架建議。通過分析國際標準化發展趨勢，以及區塊鏈技術和應用發展需求，提出了基礎、業務和應用、過程和方法、可信和互操作、信息安全等5類標準，并初步明確了21個標準化重點方向和未來一段時間內的標準化方案。，國家稅務總局2017年組建了區塊鏈研究小組，研究如何利用區塊鏈技術加速稅收征管創新步伐。區塊鏈技術不僅僅是提高稅收征管效率和質量的新載體，而且為稅收征管工作未來發展提供新思路，為稅收征管創新添加先進的技術武器。

二、區塊鏈技術的主要特征

區塊鏈定義是什么？就是一種采取分布式的數據進行交易數據存儲、在多節點之間以鏈狀開展數據的實時傳輸，對添加的交易記錄由多方達成信任共識結果給予認可形成數據庫、對數據交易和共享實行加密算法等新型的應用模式。區塊鏈系統一般由六個層構成，分別是數據層、網絡層、共識層、激勵層、合約層和應用層。

區塊鏈技術核心主要包括四大方面：

一是分布式賬本技術。交易雙方記賬由全部交易參與者共同完成并認可，交易記錄不集中于單一的地址存儲而是分布區塊鏈多個不同節點上對等體之間直接發生交易，不必通過中心節點，區塊鏈上的每一參與方都可以在任意節點訪問整個數據庫記錄。二是非對稱加密技術。區塊鏈交易信息存儲是公開的，但需經授權才能訪問加密交易賬戶數據，未授權不能更改記錄，確保安全。三是共識機制技術。區塊鏈設立記賬節點形成的基于節點多方共同認可達成的滿足條件，統一認定加入記錄是否有效，從而杜絕篡改造假，只有獲得所有節點一致認同后的才是安全有效的記錄。四是智能合約技術。將相關的規則和安全條款預先設置于節點進行風險監督，一旦出現交易數據信息不符合預設條件，那么系統就自動觸發執行系列命令，對不安全、不可信的交易數據執行驗證和防護，確保數據安全存儲不被篡改。

三、區塊鏈給稅收征管帶來新的挑戰

（一）交易信息掌控難度不斷加大

在直接交易市場一對一的場景中，由于去中心化的區塊鏈市場是多節點分布，納稅人如果有意掩藏自己的身份和交易的相關信息，就會造成稅務機關全面掌握交易信息難度不斷加大。區塊鏈帶來了部分交易資金的去中心化，形成了區塊鏈交易方式下的稅收征管盲區。由于近年興起的比特幣等數字加密貨幣不是實物，不少企業將資金、財富等轉化成電子貨幣存儲，業務交易一般是以電子貨幣的形式，檢查銀行賬號和資金往來賬戶明細等原有傳統稅收征管手段已無法適用。區塊鏈數字資產和智能合約正在不斷實施和拓展，但目前稅法相應的流程規范并未隨之而改變，嚴重制約稅收征管信息化，稅收征管將面臨很大的執法困境。

（二）納稅主體及管轄權難以界定

區塊鏈技術演化發展過程中，將信息互聯網轉變為價值互聯網，進而導致傳統的商業模式也發生突變。傳統商業交易過程典型模式中合約的執行是交易雙方或多方經過協商后的結果，交易時，由于交易雙方或多方之間互不信任，不是由交易的單一方記賬，而是交易雙方或第三方同時在記的交易賬本。而有了區塊鏈技術后，區塊鏈技術表現出無中心、無中介的特性，點對點信任等催生出新型商業模式，將產生大量“一對一”匿名交易。區塊鏈技術下大量的智能計算與智能分析實施、提升了稅務稽查的效率，之前稅務干部按傳統模式執行稅法是需要掌握稅法和會計技能、懂賬務、懂稅法的，但在稅務區塊鏈背景下，稅務區塊鏈的智能合約只要符合稅法規范，讀得懂代碼、熟悉稅務區塊鏈智能合約的算法，就能高效執行政策意志。

（三）加速替代以票管稅的稅收管理模式

傳統經濟模式下稅務機關履行稅收征管，必須直接面對納稅人，直接核查納稅人的賬本與賬務信息，然而，區塊鏈技術改變了這種形式。分布式賬本由稅務機關掌控，一改傳統稅務機關組織人工方式核查企業賬務信息的落后手段，從而獲取了真實微觀經濟活動賬本中記載的所有納稅人交易相關信息，大大提高了稅收征管效率，傳統稅務機關數量龐大的管理崗位和發票管理崗位將消失，區塊鏈將加速傳統以票管稅稅收管理模式消亡。與發票相關印制、發行、繳銷等諸多環節業務崗位也將消失。傳統稅務稽查主要是深入企業人工核查企業賬本與原始憑證，發現稅收違法行為，基于稅務區塊鏈，稅務稽查不再需要走進企業，不再耗用大量的人力進行人工查賬，而是通過人工智能和智能合約進行自動比對計算，進行智能分析，不僅不會影響稅務稽查，反而提升效率。

（四）傳統發票將被電子完稅憑證取代

傳統發票的職能就是商業經濟活動中記錄的單筆交易的原始憑證。印制發票便于稅務機關最大限度基于稅收征管的需求，有效掌握經濟活動雙方的微觀經濟信息。區塊鏈技術的稅收應用、交易本身在摩爾定律①摩爾定律是由英特爾（Intel）創始人之一戈登·摩爾（Gordon Moore）提出來的。其內容為：當價格不變時，集成電路上可容納的元器件的數目，約每隔18-24個月便會增加一倍，性能也將提升一倍。換言之，每一美元所能買到的電腦性能，將每隔18-24個月翻一倍以上。這一定律揭示了信息技術進步的速度。的推動下，經濟信息就已經被自動永久記載。作為記賬憑證的發票在這種條件下，也就失去了意義，可以預見，基于區塊鏈技術的電子完稅憑證將取代傳統的發票，發票的記賬憑證作用也將退出歷史舞臺。以票管稅是我國之前一直采取的稅收征管模式，需用復雜技術手段確保電子發票具有唯一性，征管成本無形之中提高了很多。相反區塊鏈電子發票卻擁有低成本優勢，適應了電子發票交易即開票、開票即報銷的需求；同時促使電子發票回歸交易票據及會計原始憑證的本源。稅收征管成本因為有了區塊鏈電子發票，大幅度降低了成本，豐富了稅收治理手段，將有效打擊傳統電子發票模式下難以根絕的偷逃稅問題。

（五）課稅對象與征稅范圍難以明確

基于區塊鏈技術的加密數字貨幣種類、使用范圍的不斷擴大，除比特幣外，加入交易的還有萊特幣、以太坊以及瑞波幣等，且這些數字貨幣的使用范圍有擴大化趨勢，除了網絡支付外，也被用來支付勞務，發放工資福利，購買物品如原材料、商品、虛擬資產等，致使現行企業所得稅對課稅對象的判定標準無法適用，是否列入課稅對象無法明確。區塊鏈技術支持下市場交易也呈現虛擬化，虛擬交易商品不僅有有形財產商品，也有無形商品、數字商品、信息服務等，由于區塊鏈技術是分布式儲存、交易方提供數字商品時，有條件從距離較遠處對數據進行收集使用。交易帶來的便捷也帶來企業所得稅的征管問題：以數字形式提供無形商品，這種行為是認定為提供服務所得還是認定為銷售商品所得，現行稅法對此并沒有明確規定。另外，消費者在使用數字商品和服務時，會出現不在同一地的問題，如此一來使用數字商品和服務就會產生不同地域數據的商品價值，引出按傳統的屬地劃分無法明確的問題。

四、區塊鏈為稅收征管提供有效技術支撐

區塊鏈技術促使數據更加透明、信息更加安全，并為涉稅數據共享、稅收征管建設提供了全新思路，提升了納稅服務質量與效率、稅收爭議量明顯下降。區塊鏈技術具備先天優勢可有效解決征納間稅收信息不對稱、不透明問題，為優化稅收征管提供了一種實現方式，成為解決稅收征管“痛點”“難點”的有力工具。

（一）為稅收征管新模式奠定數據基礎

交易、區塊、鏈是區塊鏈技術架構的三個核心組件，假如區塊當作狀態形式，那么每次發生的交易就是對狀態做出一次具體的改變，每次交易生成的區塊就是參與者對于所有交易改變狀態，共同形成的結果進行確認。因此，我們可以利用區塊鏈的同步功能，充分應用到稅收征管當中，就能將各類企業的信息檔案資料同步到區塊鏈當中，如圍繞企業生產銷售、產品發貨、收入結算等流程及財務會計核算，設立一個分布式的數據賬本，企業根據流程登記產品成本、產品數量、發貨日期、產品金額、相關證照、發貨合同、繳納稅費等情況，這個賬本只能增加不能刪除，加入新數據，不能放到原有的區塊，只能加到新的區塊中，交易記錄透明可靠，數據不能篡改，確保永久，使各類證照、登記表、納稅證明、產品銷售結算記錄等能夠安全地存儲，數據持續更新，稅收征管部門就能全程動態跟蹤管理，將獲取到的上述信息，及時應用到企業賬務的分析，進行納稅評估稽查，從企業異常申報中發現問題，這些為稅務機關的稅收征管提供了重要依據，又為信任體系應用打好了堅實的基礎。金融、物流行業、部分工業行業等已深入應用區塊鏈，采集關于發票流、資金流、生產信息流、物流等相關信息更加及時準確，有力支撐稅收征管中的數據需求量，為稅收管理新模式奠定數據基礎。

（二）為信息管稅真正到來提供契機

區塊鏈完整記錄且不可篡改功能強有力支持稅收征管的事后管理。稅務部門可事后檢查納稅人的交易記錄，不用擔心檢查信息失真問題。這不但節約稅收管理的成本，又明確了納稅遵從的責任。“營改增”之后，對臨時納稅人缺乏有效的監控手段，加上一些納稅人的納稅意識比較低下，對一些附帶征收的稅收和各項收費，由于缺乏發票的源頭管理，造成了一些收入的流失。如何將區塊鏈技術結合到企業稅收征管，實現對發票信息的跟蹤驗證？可借助區塊鏈技術的數據無法篡改、可追溯、保密安全、智能合同的優點，鏈接企業交易數據，發票數據自動生成，并在分布式區塊鏈數據庫中存儲好交易數據和對應發票。

區塊鏈雙重加密技術——公共+私有密鑰為發票安全提供保護①區塊鏈技術的應用和開發，數字加密技術是關鍵。加密算法分為對稱加密算法和非對稱加密算法，區塊鏈中主要應用非對稱加密算法，非對稱加密指為滿足安全性需求和所有權驗證需求而集成到區塊鏈中的加密技術。非對稱加密通常在加密和解密過程中使用兩個非對稱的密碼，分別稱為公鑰和私鑰。非對稱密鑰具有兩個特點：一是用其中一個密鑰（公鑰或私鑰）加密信息后，只有另一個對應的密鑰才能解開。二是公鑰可向其他人公開，私鑰則保密，其他人無法通過該公鑰推算出相應的私鑰。。區塊鏈交易數據來源公開、透明、可跟蹤，確保了跨地域、跨企業的交易數據與發票數據精準匹配，致使虛開發票可能性為零。分布式儲存的區塊鏈中的發票數據互聯互通，成員可以快速地查詢，獲取發票真實數據，假票驗證迎刃而解。真實和唯一存在的發票信息，區塊鏈上不可隨意篡改，可實現對發票記錄的全環節追溯，為稅收征管提供了技術保障，為真正的信息管稅模式提供契機。在區塊鏈中，發票起始點已不是稅務部門了，企業具備資質后能夠直接開具發票，不必向稅務部門預先領用發票，企業擁有發票事項自主權，發票的稅收管理已從事前管理逐漸變成事后管理，使發票信息在稅收管理中居核心地位，提升和改變稅收管理現代化模式，標志著信息管稅真正到來。

（三）極大地提升了綜合治稅水平

“營改增”之后，許多行業存在上下游關系復雜的情況，這就進一步加大了稅收征管的難度，由于房地產開發項目的上下游產業鏈長，監管部門非常多，比如，土地、規劃、建設等，另外，各個管理部門的數據分散又缺乏共享，標準不一，部門配合不力，這就造成稅務部門很難獲取信息。由于獲取信息不對稱，造成對房地產行業稅源控管不力。區塊鏈技術一方面能搭建基于多個部門之間數據互聯互通的區塊鏈，又能搭建基于相關各單位之間數據互信、相互監督的區塊鏈，讓原互不相通的區塊鏈成為權利對等的成員，實現數據融合應用、共同監督。例如稅務部門，可以利用區塊鏈技術搭建基于多個部門之間數據互聯互通的區塊鏈，為加強房地產企業的稅收征管，可以邀請建設、不動產登記、規劃、土地、國土資源等管理部門入鏈。要求各個管理部門將相關房地產企業的地產開發項目與本部門掌握的信息數據，如登記、招投標、合同、開工、資金結算、竣工驗收、開具發票、申報納稅等存儲各個節點后入鏈，這樣一來就可以形成房地產企業信息共享，實現了數字化稅收征管機制建立。因此，不會再由于信息不對稱造成稅收征管的被動，互通共享的信息數據有利于對房地產開發項目的管理，使各個環節與稅收環節有機銜接，實現房地產行業建設、銷售、監管全程聯動管理，為提醒督促企業及時申報納稅提供便利。區塊鏈中存儲的鏈上數據與鏈下數據之間能相互融合，第三方信息的有效采集能解決稅務部門對納稅人信息掌握不足的問題，迅速發現主要納稅人稅收疑點問題，降低稅款流失的幾率，加大稅收征管的深度、力度和廣度。

五、稅收征管借助區塊鏈技術創新發展的對策建議

（一）發展稅收區塊鏈應注重頂層設計

目前，區塊鏈技術發展迅速，包括稅務部門也在不斷研究和開發。然而，受企業財務管理標準不統一、征納信息不對稱等的局限，推廣應用遭遇阻力。為此，規劃發展要注重頂層設計，顯得尤為重要。有必要考慮建設區塊鏈相關的重要管理平臺，如跨行業平臺、稅務管理平臺、應用服務平臺和區塊鏈與非區塊鏈聯動平臺等，通過多個區塊鏈之間聯動，加大與跨行業平臺的互聯互通、信息共享；為其他的管理平臺在節點和鏈上提供發票接口等；與非區塊鏈平臺進行信息交流和功能互動，傳遞涉稅處理數據，打破界限限制，發揮各自優勢，釋放數據整合價值。

（二）加快稅收管理新信息結構形成

信息記錄革新是區塊鏈的重要特征之一。因此，稅收管理必須重視對信息結構完善改進，加快形成以區塊鏈為基礎的區塊鏈稅收矩陣和區塊鏈涉稅圈等新的信息結構。區塊鏈稅收矩陣作為區塊鏈平臺管理信息的基礎設施，當前要圍繞居民企業或居民自然人基本信息、非居民情況、發票信息等信息完成對接，促進稅務信息架構的進一步優化，形成涉稅信息整合利用的新契機，從而讓稅務區塊鏈矩陣得到完善。不同行業與不同部門開展跨區塊鏈合作，通俗地說就是區塊鏈的“朋友圈”，如區塊鏈中的政府鏈、工商鏈、海關鏈、稅務鏈間實現跨區塊鏈互通，達到信息數據共享合作等。一方面，稅務機關可以通過區塊鏈技術建立包括稅務機關在內的政府稅務信息監管鏈。通過市場監管、金融、海關、司法等部門與稅務在區塊鏈的互聯與互通，稅收征管可以全面掌握和分析政府管理部門區塊鏈中各方的信息，效率因此提高。另一方面，將可信的涉稅信息鏈接“朋友圈”共享交換，如稅務鏈、資金鏈等，為納稅人增加稅收增值服務，通過納稅信用與金融業的共享交換，為納稅信用貸掃清障礙，從而為納稅人的生產資金需求提供可靠的保障。

（三）積極構建實施云發票與云賬本

企業發票和賬本往往是稅收征管稽查的主要審核對象，因此應利用區塊鏈技術積極構建實施云發票與云賬本。記錄納稅人經營業務活動內容的發票是稅收征管重要依據和手段。紙質發票（手工、機打發票）、電子發票等是我國發票發展過程中的幾種固定模式，機打發票與電子發票的開票源點完全相同，都是納稅人，開票項目完全滿足要求。因此，目前稅務機關對發票的監管屬于事后追溯調查制度，因此違法事件提前發生仍然是不可避免的。納稅人開具電子發票的發票記錄可充分利用云記賬技術存儲到云賬本中，從而降低了虛開、不真實等非法開票的稅收風險，也讓企業財務認真做出真實可靠賬務，為稅務機關監管創造有利條件。目前企業主要有兩種會計記賬方法：一種是手工記賬，另一種是軟件記賬。由于兩種記賬的紙質與電子賬本均由企業財務人員掌控，稅務機關無法全面了解企業經營及財務等信息，稅企之間信息的不對稱性，從時間與空間上為創建虛假賬戶、偷稅行為創造了機會，電子發票的推廣能夠讓云賬本技術應用成為可能，使企業使用網絡云端記賬成為可能，督促企業線上賬本必須與線下賬本保持一致，否則的話實時一比對就讓問題原形畢露，這為納稅人減少產生違法風險提供了防火墻作用，為加強監管、實時開展稅務稽查提供良好基礎。

（四）進一步打造核心稅收征管流程

稅收征管要打破信息共享壁壘，充分發揮區塊鏈技術最大的價值，必須重新優化和完善核心稅收征管流程，修正現有稅收征管業務區塊鏈平臺標準，比如辦理節點、流程標準、權限分配等具體數據信息，從而有效提升征管效率。其一，完善發票管理。以票控稅實施效果不可否認，稅務部門在強化管理發票和打擊發票犯罪上投入了大量人力物力，屢禁不止的虛開發票問題依舊存在，因此，采用區塊鏈技術有效解決發票管理問題值得探索。應建立發票區塊鏈聯盟，利用分布式賬簿的互聯和互通優勢，集成眾多企業打印發票信息數據庫，發票信息數據以塊的形式被記錄和存儲，保證所有網絡參與者，全部能公開可見區塊鏈數據庫中的發票信息，也對發票的起源和發展可以全部追溯到。其二，增值稅方面，如因增值稅申報期一般有按月度或季度，企業取得進項增值稅發票后應在180天內登錄稅務網站對當期要抵扣進項稅的增值稅專票進行勾選認證，申報與繳納的時間不一致，導致增值稅申報與實際交易不一，影響稅務的實時稽查。交叉稽核比對開票、認證雙方的發票信息是否一致，耗費了大量人力物力，降低了效率。而現在利用區塊鏈技術，所有信息記錄錄入是實時同步進行的，發票信息實時呈現，實現了增值稅征管的高效率，申報與繳納實時信息記錄，為增值稅征管實時比對減少了大量成本，實現征管高度融合并一體化。其三，完善個人所得稅的網絡申報和代扣代繳機制。在個稅征管機制中難免存在多個信息中心，例如不僅有稅務機關，也有銀行、社保、醫療保障等部門，各部門的信息溝通采取互報模式，且僅僅限于線下，部門間網上共享機制尚未建立，如出現多筆收入或者缺少了代扣代繳義務人情況時，自行上門申報成為了首選。現在區塊鏈技術下改進征管，那么稅務機關、銀行、社保等部門，還有納稅人都成為區塊鏈技術架構下一個節點，并且通過鏈把原來互不關聯的區塊鏈互接了，任何節點上涉稅信息實時進行更新，大家都能及時獲取，保證數據信息的精確性與時效性，實現了部門之間的信息互聯，避免了事后傳遞數據的滯后和差錯，從而讓個人所得稅申報抵扣更加準確，大大減少納稅人申報信息獲取校驗的工作量，納稅成本很大程度上得以降低。其四，轉讓定價方面，運用好區塊鏈智能合同中設定條件內容能自動執行交易的功能，跟蹤轉讓定價的指標變動。例如，在智能合同中，企業的材料庫存信息設定的庫存指標如果低于合同條件時，實時更新具體指標到區塊鏈，獲取指標數據的關聯企業能夠自動下單補充，同時就新增材料自動傳遞信息提醒申報納稅，使得原不易發現的轉移定價行為通過區塊鏈智能合同留下痕跡，可以回溯易于跟蹤。更重要的是關聯企業只能通過區塊鏈簽訂交易合同，交易信息智能合同簽訂后是很難篡改的，如果發現篡改信息，智能合同會對此違法行為進行懲罰。另外，還可從分布式賬本中獲取國別報告所需的跨國公司各類實時信息，解決跨國公司稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）問題。

（五）完善納稅信用評價及激勵機制

區塊鏈技術的公平性為納稅信用衡量提供關鍵性標準。基于區塊鏈技術構建信用評價及激勵機制，在此筆者建議：一是對納稅人信用設立指數機制。現行納稅人信用無法進行實時的動態評價，存在缺失，為此建議將納稅人繳納稅款是否準時與是否足額作為衡量標準，形成納稅人的信用指數標準；二是為合理發放退稅補貼、精準納稅激勵，建立四個方面的納稅貢獻指數，分別是行業、規模、銷售金額及納稅金額，以提高納稅遵從度。傳統征管模式中的重大稅收違法案件公示目前僅在報刊、網絡等媒體途徑，未能合理地體現納稅違法信用損失，懲戒力度小，因此建立納稅信用管理平臺時要結合區塊鏈數據庫實時、自動記錄、防篡改等特點構建實時、立體的權威納稅信用數據公示平臺，通過公鑰與私鑰將查詢信用記錄權限合理配置，保護納稅人隱私，通過私鑰保證糾違行為后能屏蔽不良記錄，鼓勵自糾，修復信用。

六、結 語

區塊鏈技術的迅猛發展和開發運用，對稅收征管產生極其重要的影響，提升了對涉稅行為的監控能力、提高了涉稅數據的透明互信度、減少了征納雙方稅收爭議和風險、提升納稅服務和綜合治理的效率；但是目前看在稅收征管方面應用區塊鏈的技術成效客觀說還是不夠充分和成熟的。眾所周知，信息不對稱是稅收征管的最大難題，而解決信息不對稱是區塊鏈技術最大優勢，交互共享是大數據時代下的發展趨勢，區塊鏈技術為稅收征管難題解決提供了最好的技術支撐。當下稅務部門要結合稅收征管的自身現實，做好區塊鏈技術與稅收征管應用的融合與發展，積極推動稅收征管現代化的到來。面對和適應區塊鏈新技術進步，未雨綢繆做好稅收征管的應對和變革創新也是勢在必行。