財政變革與國家治理的共生性
——中國近代史啟示錄

申學鋒

內容提要：財政，顧名思義是財與政的共生，融經濟范疇與政治范疇為一體，國家政權的鞏固、社會秩序的穩定、民主法治的構建等，都與財政息息相關。財政的重要性不僅體現在財政制度之于國家治理的基礎性作用，更體現在國家出現風險和危機時財政變革挽狂瀾于即倒的支撐性作用。在波瀾壯闊的財政史畫卷中，我們能夠清晰地看到財政變革與國家興亡之間的共生關系，感知到歷史帶給我們的啟示。本文從新的視角梳理了1840年到1949年百年近代史中財政變革的脈絡，分析了財政劇烈變革對國家政治、經濟、社會等方面的深遠影響，闡述了財政改革與國家治理之間的共生性，希望為當前財稅改革和國家治理提供借鑒。

中國是擁有五千年文明的大國，如何治理好這樣一個大國是擺在歷代統治者面前的難題。自秦始皇一統六國，中國進入古代帝國政治時代，并由此逐步崛起為頗具世界影響力的大國。每當王朝出現治理風險時，統治者通過及時的財政變革促進了經濟的復蘇和元氣的恢復，為大國崛起開拓了道路。1840年近代以降，中國的國家治理面臨來自不同方面的風險，諸如政治官僚體系由清廉轉為腐敗，經濟發展遭受內外桎梏，文明形態面臨外來沖擊等，古老的中華帝國，這個曾經世人羨慕贊嘆的大國崛起的典范，卻遺憾地成為“歷史周期律”輪回軌道上令人扼腕的對象。據安格斯·麥迪遜研究統計，在整個近代的110年中，中國GDP從占世界總量的1/3降至1/20，東方老大帝國在因工業革命而崛起的西方新大國面前顯得那么柔弱可欺。相比漫長而光彩的大國角色，近代落后挨打的慘痛教訓以及在全球化軌跡上的落伍更是痛徹人心。近代百年，財政與國家興衰形影不離，中國有過多次財政變革，也經歷了財政的近代化轉型，但為何未能對國家治理產生積極影響？讓我們順著靜靜流淌的歷史長河，來尋覓其背后隱藏的真相。

一、財政近代轉型滯后與清王朝覆滅（1840～1911年）

近代以降，中國和西方的發展漸行漸遠，差距拉大：西方完成第一次工業革命，進入第二次工業革命的電氣時代，現代財政制度與民主政治相得益彰，出現了到處殖民的“日不落帝國”，中國也成為其獵物；大清帝國面臨內憂外患的風險，沒有及時改革已經完全不適應時局的財政制度，而是一味依賴增捐加稅，直至清末才被動地匆匆變革，但遲來的變革未能挽救傾塌的命運。

（一）財政收支嚴重失衡的制度性根源

清代前期，以皇權為核心的中央集權逐漸強化，以土地私有制為基礎、自給自足的自然經濟占主導，財政收支規模穩步擴大，收支相抵后多有盈余。嘉慶、道光以后，統治階級漸趨腐化，吏治敗壞日益嚴重，國勢漸衰，“康乾盛世”宣告結束。晚清以降，財政收入的根基不斷破壞，軍費、賠款、外債等預算外開支迅速膨脹，入不敷出的收支矛盾日益尖銳，最終導致嚴重的財政危機。

財政收支規模是衡量國家財力的重要指標?？傮w看來，清代財政收入和支出都呈現出不斷增長的態勢，至晚清時期財政收支規模的擴張以加速度方式進行，而支出規模的擴張速度要遠遠快于收入規模。就財政收支規模擴張背后的成因來看，收入規模的擴張應該說首先是社會經濟發展的自然結果，而支出規模的膨脹則主要由于外來勢力的沖擊所致。從二者關系上看，支出規模膨脹促使了收入規模的擴張，這是造成財政赤字的直接原因。但是，為什么支出擴張就會造成收支緊張和赤字呢？究其根源在于財政預算的不健全和財政體制的畸形。

一是僵化而不合理的財政預算制度無法適應突發的預算外支出。清朝自統治之初就建立了嚴格的預算管理制度，“國家出入有經，用度有制”。這種約束政府收支規模的制度安排，實際上已經類似現代預算的功能。但是，從稅制的角度看，其弊病又是極為明顯的。這一預算收支制度彈性不足，財政收入帶有明顯的定項、定額特點，沒有形成基于價值的稅基，以至于一旦出現超預期的非常開支，如反侵略戰爭、大型自然災害，平衡收支的手段只能是增捐加稅，既破壞了稅源根基，又嚴重影響政府信用，引發百姓不滿。

二是過于分權的財政體制導致中央無力統籌國家財政。從財權與政權的關系看，財權是政權的核心和基礎，歷朝歷代莫不如此。縱觀整個清代，中央與地方的財政關系發生了帶有時代印痕的演變，大致可劃分為兩大階段：清前期的財政體制是典型的中央集權型，地方財政只是從屬于中央的執行部門。進入晚清，為鎮壓各地起義和抵御外來侵略，中央財政左支右絀，只得允許各省自行經營，從而導致地方督撫財權擴展，“戶部之權日輕”①《曾國藩全集·奏稿》，岳麓書社1989年版，第3997頁。，地方分權型財政體制成為難以阻擋的趨勢。中央政府名義上雖總攬財權，實際不過徒擁稽核虛名，“內而各局院，外而各行省，乃至江北提督、熱河都統，莫不各擁財權”②劉錦藻：《清朝續文獻通考》卷68。。沒有集中支配的財權和豐裕的財力，中央財政處處被動，面對赤字無可奈何，只能眼睜睜看著財政危機到來。

（二）財政近代轉型的努力

面對前所未有的財政危機，清王朝為了自身政治統治，進行了財政近代轉型的努力。

第一個轉型是1884年會計科目的調整。近代以后，財政收支結構變化很大，收入方面新增了厘金、海關稅等科目，但地方奏銷冊并未隨之改變，仍按傳統收支項目編制，既不利于財務操作，又影響中央集權。戶部此次調整會計科目，主要是將“常例”和“新增”分列，以適應財政收支的近代轉型，這在一定程度上也為中央掌握國家財政鋪墊了道路。

第二個轉型是財政機構的改革。戶部于1906年更名為度支部，地方財政機構如善后局、籌防局等統并于新設的財政局，后來又裁并各局為財政公所。1908年，度支部提出統一財權的六條辦法，在行政改革上為中央集中財權創造了條件。

第三個轉型是近代預算的編制。清朝承襲中國傳統的“上計”制度，一直沒有確立近代預算制度，當時談論財政者多以“國用”“度支”代之。近代預算制度的滯后主要緣于統治者財政觀念落后，對財政與國家治理的共生性缺乏認識，僅僅把財政作為國家出納工具，沒有從有利于國家治理的層面給予財政應有地位。光緒中葉后，引進和介紹西方近代財政思想的活動開始增多。1894年，清政府官方文獻初次使用了“財政”一詞。1898年戊戌變法，光緒皇帝頒發“明定國是”詔書，內有“改革財政，實行國家預算”條文，這是中央層面最早使用“財政”一詞。以“財政”命名的機構設置則是在清末新政時的1902年。

清末十年，清政府實施“新政”，其中一項重要變革就是嘗試編制近代意義的預算。1908年，清政府頒布《清理財政章程》35條。1910年，度支部根據各省“財政說明書”的省級預算，開展試辦次年財政預算案的工作，編制了1911年總預算。1911年，風雨飄搖中的清政府又頒布《試辦全國預算暫行章程》，編制了次年的全國預算，試圖建立近代意義上的國家財政制度。從國家治理和制度變革的角度講，清末試辦預算是中國首次出現的采用西方模式編制的國家預算方案，標志著延續數千年的財政預算制度已經邁入近代的軌道。清末編制近代預算為中央統攬全國財政奠定了基礎，可惜財政預算制度改革過于遲滯，這根救命稻草已無法挽救病入膏肓的封建王朝。

（三）財政轉型落實不力加重政治危機

晚清時期，國際國內環境的變遷使中央政府更難履行自己的職能，被迫下放財權，導致地方督撫“莫不各擁財權”，地方財權的擴張為其政治職能擴張提供了便利。清末時，為挽救岌岌可危的政治統治，中央決定整頓過于分散的財權，恢復中央集權財政體制。不管是會計科目調整還是近代預算制度初建，實質都是為遏制財權過于分散而采取的必要舉措，一方面符合現代財政規律，一方面也有利于國家治理的穩定。

分權既重，重新集中就變得異常困難。從中央與地方財力的對比來看，晚清的財政收支權基本為地方政府所掌握，各省的財政支配能力已遠遠超過中央戶部。就戶部與各省財政關系而言，“部庫之盈絀，必以各省關之報解多寡為衡”，中央財政能力取決于地方的財政解款。各省財政困窘，解至戶部的款項大減，戶部為維持中央財力，遂改為按年定額指撥。各省每年解部800萬兩，再加上京餉、固本兵餉等13項“中央專項支出科目”，光緒時各省應解交戶部1500萬兩左右，但由于各省多有欠解，實際到款僅七八百萬兩，嚴重不敷開支。中央財政的支配權隨之減弱，而地方財政則逐漸發揮了主導作用。

在中央財權完全喪失的形勢下，試圖恢復中央集權的財政改革努力必然會遭到地方利益集團阻撓，難以落到實處。地方督撫是分權的既得利益者，他們不愿把手中的肥肉拱手送人。1899年，中央委派剛毅南下整頓財政，要求地方政府將財政實數和盤托出，“酌量”上交中央，結果遭到地方督撫的強烈抵制。各省清理財政時，大都敷衍中央，“于歲出則有意加多，于歲入則特從少報”①故宮博物院明清檔案部編：《清末籌備立憲檔案史料》，中華書局1979年版，第1053頁。。在預算案議決后，各省紛紛聲稱難以執行，要求維持本省最初預算數，或減少中央核減數，因此清末預算案并未得到真正貫徹執行。面對龐大的對外賠款、外債本息等預算外支出，窘迫的中央財政被迫向地方“攤派”，地方政府無奈下便選擇了一條下下策——增捐加稅，財政危機導致的社會矛盾日益尖銳，一場暴風雨由此慢慢醞釀起來，政治統治危機亦隨之而來。

二、財政割據助推軍閥政治紛亂（1911～1927年）

北洋政府時期，中央財政匱乏，北京政府探索建立分級管理的財政體制，在理財機構設置上也試圖集權，但機構設置的混亂加上軍閥混戰動蕩的制約，財政領域總體進步不大，財政的割據化導致軍閥政治無法統一。

（一）混亂的理財機構

北洋時期，初步確立了現代意義上的財政機構，中央層面，財政部職能前后變動較大，地方財政名義上的管理權甚微，但實際上任意截留中央財政收入的現象普遍存在。財權不統一，國家政權的統一就缺乏基礎和支撐，軍閥割據的局面始終無以改變。

民國臨時政府成立之初，各省獨立，原有的解款制度中斷，財政處于十分困難的境地。要確立中央權威，建立分稅制，首要任務就是籌建中央理財機構。1912年11月，財政部正式成立，直接隸屬于大總統，總轄國家財務、管理租稅等事務。財政部內部幾經調整，于1914年確定為五司一廳體系，即賦稅司、會計司、泉幣司、公債司、庫藏司和總務廳。另設鹽務處，主管全國鹽務行政；稅務處綜理海關監督事務。此后，又將泉幣司升格為幣制局，直屬國務院，將公債司改組為公債局，將鹽務處升格為鹽務署，另設煙酒署、印花稅處、官產處及全國經界局等機構。至此中央理財機構初步建立。

為了加強中央集權，保證中央財政收入，財政部于1912年6月提出在各省設立國稅司（后改稱國稅廳）的動議。1913年1月，成立國稅廳籌備處，要求各主要稅源歸中央控制，并陸續任命了各省的國稅廳籌備處處長。各省國稅廳負責國稅征管，由財政部直接管轄，與各省軍政首腦處于平等地位。1914年，取消中央地方收支劃分，恢復統收統支體制，將各省國稅廳與財政司合并，成立財政廳，仍為財政部直接領導，從而正式確立了地方財政管理機構。各省的財政廳長由大總統任命，直隸于財政部，以加強中央對地方財權的控制，但實際上地方財政仍為各地軍閥控制。

縣級財政管理機構也甚為混亂。在區縣內各項稅捐的征管機關繁雜不一，有縣署直接辦理的，有專門機構分別經辦的，甚至還有招商包征的，征收機構分設而重疊冗雜，征收成本居高不下，稅吏乘機營私舞弊。為此，制訂了縣組織法，各縣設立財務局總理其事，其后改名為財政局，仍賦予管理財政大權。但在軍閥割據的情況下，地方財權歸軍閥所有，財政成為地方割據的工具。

（二）現代稅制的嘗試

第一次世界大戰爆發后，中國商品進口額有所下降，而出口額則大幅增長，基本扭轉了長期入超的局面，這就為中國民族資本主義工商業的發展提供了良好契機。受世界經濟的影響，中國對外貿易也在發展，這些都為關稅、工商稅提供了豐裕的稅源，現代意義的稅制由此逐漸建立起來。

1.直接稅的努力及失敗

民國初建，在全盤承襲清朝財政制度的基礎上，除舊有稅收繼續征收外，對清代已醞釀而未實行的新稅也在重新修改充實后付諸實施。

1914年1月，周學熙擔任財政總長時，在清末《所得稅條例草案》基礎上，仿照日本所得稅法，由北京政府頒布了《所得稅條例》27條。由于當時國家法制并不健全，國民的文化及社會組織程度較差，所得稅實施起來困難重重，財政部于1916年通令暫緩實施。1920年7月，財政部設置所得稅籌備處。9月5日，大總統徐世昌明令督促實行所得稅，并聲明此項所得稅稅款七成用于教育、三成用于實業。1921年1月6日，財政部頒布《所得稅條例施行細則》及《所得稅分別先后征收稅目清單》，要求全國各地立即開始征收所得稅。該文件一經公布即遭各省議會、商會及社會團體極力反對與抵制。財政部所轄所得稅處僅在北京各機關開征了官俸所得稅。1922年1月，財政部下令裁撤了全國所得稅處，試辦至此以失敗告終。

在準備開征所得稅的同時，北京政府還做過征收遺產稅的努力。1912年9月，財政總長周學熙正式提出開征遺產稅方案。次年11月，國務總理兼財政總長熊希齡再次提出征收遺產稅主張。但是由于時局動蕩，兵連禍結，遺產稅一事最終無疾而終。

2.間接稅的進展

鹽稅方面。1913年末，北京政府頒布《鹽稅條例》，實行均稅和就場征稅。與此同時，迫于外國勢力的干預和社會輿論壓力，陸續開放了一些引岸，在一定程度上實現了自由貿易。1916年袁世凱死后，軍閥內亂紛起，北京政府已無力控制鹽稅，對于地方軍閥截留鹽稅采取了聽之任之的態度，鹽政積弊愈見加深。

厘金方面。迫于多方抵制和自身的經濟壓力，北京政府對厘金征收進行了改良和整頓，厘金對生產和流通的危害略有改善。裁厘加稅工作前后經歷十余載，逐漸發展成一種關稅自主運動，并取得了一定成果，為以后實行關稅自主和裁撤厘金奠定了基礎。

關稅方面。北京政府對于關稅自主權恢復的交涉最早是在1921年11月，時任國際聯盟中國代表的顧維鈞在華盛頓會議上提出了恢復中國關稅自主權的要求。次年2月6日，《中國關稅條約》簽訂，中國政府對關稅的上漲調整權利被會議所承認。1924年10月，王正廷作為全權代表，參加了十二國出席的北京關稅特別會議，要求上調關稅稅率，并再度提出收回關稅自主權的要求。1926年4月，段祺瑞政權崩潰，北京地區一時間處于無政府狀態，關稅特別會議也因此中斷。

（三）地方財權膨脹助長軍閥割據

從財政體制的角度看，北洋時期明確了國家稅和地方稅的劃分，同時劃分了國家經費和地方經費，試圖加強中央財權。但由于這種劃分過于“照顧”中央，加之軍閥割據勢力的抵制，在實踐中基本還是地方分權模式，分稅制的嘗試最終被迫取消，強大的軍閥割據勢力導致中央缺乏權威，中央財政基本依靠地方解款維持。其間雖有袁世凱時代短暫的集權，但仍掩蓋不了地方財政尾大不掉的事實。

1912年7月，周學熙任財政總長，著手謀求劃分中央和地方財政體系的方案。同年11月，北京政府公布了《國家稅與地方稅法（草案）》，將當時已存在和將來準備舉辦的各種稅收統列成表，分別劃入國家、地方兩大體系。1913年9月，熊希齡出任國務總理兼財政總長，在他的推動下，北京政府頒布《劃分國家稅地方稅法（草案）》，將重要稅源都劃歸中央。但是，當時各省軍隊數量猛增，軍費支出龐大，多數省份已入不敷出，若不大幅裁減軍費，財政無法維持，而裁軍又會遭到地方軍閥反對，故劃分國地稅行之一年有余，難以開展。1914年6月，不得不宣布取消劃分國稅地稅的方案，恢復由各省財政廳直接管理各項財稅向中央解繳的體制。

為了使中央的財政收入不致完全落空，北京政府于1915年再將國地稅的劃分體制與解款體制混合，提出一種折衷的改革方案，設立一種“?？钪贫取?，規定了五項“中央專款”（驗契稅、印花稅、煙酒稅、煙酒牌照稅、牙稅）。1916年后，中央專款又增加了屠宰稅、牲畜稅、田賦附加、厘金增加等項。1917年把收數較大的印花稅劃出，并將不符合國家稅性質的屠宰稅、牲畜稅劃出，固定為六項。此后西南六省脫離中央，未脫離各省也不易控制，北京政府遂于1919年1月起另設了煙酒事務局管理煙酒類各稅，自此中央?？顑H剩契稅、牙稅、礦稅三種，年額630余萬元，已是強弩之末。

在分稅制難以切實落地的情況下，中央財權日漸式微，地方財政為所欲為，濫增稅捐，截留解款，濫發紙幣，甚至將公共財力轉入私囊，形成事實上的割據財政。北洋時期各年度的財政預算非?；靵y，只有五年的預算可考，財政的混亂由此可見一斑。割據財政的膨脹助推地方勢力的政治離心力以更快速度偏離中央軌道，軍閥政治以混戰姿態勉強維持。

三、現代財政建設造就民國“黃金十年”（1927～1937年）

1927年，南京國民政府實現了名義上的全國統一，為新的政權和中央政府運行帶來了相對穩定的環境。國民政府統治前期（1927-1937年），借鑒和引進西方財政制度，強化現代稅制建設，確立分稅制財政體制，這些舉措對于改善財政狀況和鞏固政治統治都有重要意義，也造就了民國最為輝煌的“黃金十年”。

（一）現代稅制建設增強國家財力

在戰事不斷的國民政府前期，財政收入的絕大部分充填于軍費和債務支出，稅收作為國家財源最重要的支柱，在財政收入中占絕對重要地位，支撐了國家財政的運營，這是國民政府財政的一個重要特點。國民政府前期，每年的稅收收入都占到了財政實收數的60%以上，有些年份甚至達到95%以上①楊蔭溥：《民國財政史》，中國財政經濟出版社1985年版，第47頁。。在稅收體系中，關稅、鹽稅、統稅這三大稅源又占絕對優勢地位。以三大稅源為主體的現代稅制建設，促進了國民政府財力的迅速擴張，為政治統一奠定了堅實基礎。

1.關稅自主權收回的積極意義

國民政府成立后，借著中國民眾愛國主義爆發的契機，試圖一舉收回關稅權。在與美國關系匪淺的前外交部長伍朝樞、財政部長宋子文等人的積極推進下，國民政府在1928年7月25日率先與美國簽訂了《中美關稅協定》，隨后展開與英法等國的交涉。至1928年末，與各國間的新關稅協議基本上完成。對于日本的條約交涉則進展緩慢，延至1930年5月才完成。至此，從1842年《南京條約》之后即束縛中國經濟發展達80余年的關稅枷鎖才終得解開。關稅自主權的收回不僅是外交上的巨大成功，而且隨著新關稅率的實施，國民政府也獲得了一項作為相對穩定的財政基礎的國家財源。關稅收入的增加顯著促進了政府財政收入的增長，大大改善了財政緊絀的劣勢，穩定了國家政治形勢和財政狀況。

2.鹽稅的演變與改革

國民政府初建時，古應芬、錢永銘、孫科三任財政部長雖先后推行稅制改革，但都收效甚微。1928年1月宋子文接手財政部長，積怨已久的鹽稅稽核與私鹽抑制問題提上議程。鹽稅改革最突出的成就是整理鹽稅稅率，稅目得以簡化，稅率差距逐漸縮小。1931年2月23日，財政部稽核總所辦發布通令：統一稱量秤種（鹽斤數量一律以100市斤為單位），調整鹽稅稅率趨于相對統一。緊接著立法院于3月通過了《新鹽法》草案，并在5月30日由國民政府公布。在國民政府前期，鹽稅占稅收總收入的比例雖然有所下降，但作為支撐財政的穩定財源，鹽稅收入總額隨著鹽稅整頓和對私鹽截留的緝繳而在十年間增加了近一倍。

3.統稅的開征及作用

統稅是對卷煙、麥粉、棉紗、火柴、水泥等主要民族工業廠商所征收的貨物出廠稅，是為彌補廢除厘金的損失而設立的一種新稅。1931年，國民政府裁撤厘金，使國內貨物得以暢通無阻，但也導致財政收入驟減，于是開始考慮推行統稅政策。1936年，全國除東北四省及滇、康、青、新等省外，無一例外地都實行了統稅，實行統稅的產品計有卷煙、麥粉、棉紗、火柴、水泥、熏煙、啤酒、火酒、機制酒等九大類。隨著統稅稅率的提高和征收范圍的擴大，對于國家財政收入的增加起到重要作用，也逐漸成為僅次于關稅、鹽稅收入的重要財源。

4.推行直接稅

1927年8月，國民政府舉行中央政治會議，議決公布《所得稅暫行條例意見書》《所得稅暫行條例》28條、《施行細則》17條，但頒布后并未實行，只有《所得捐征收條例》于次年4月起執行。1928年7月，財政部擬定《所得稅條例（草案）》及其施行細則，提交第一次全國財政會議討論通過。1929年1月，將條例（草案）及其施行細則修正，并于1930年經裁厘會議討論通過，準備開征所得稅。然而，國民政府聘請的以甘末爾為首的美國財政金融專家顧問團提出，基于所得稅的性質和中國私人賬目的狀況，中國還不具備開征所得稅的條件，結果所得稅的條例及細則均未正式公布。1936年7月，國民政府議決施行《所得稅暫行條例》，規定所得稅征收內容分為三類，即營利事業所得稅、薪給報酬所得稅、證券存款所得稅，于次年l月起全面開征。

經過現代財稅制度構建，國民政府的財政狀況逐漸好轉，國家財力到1936年達到巔峰。這一年，關稅、鹽稅、統稅三項收入合計突破10億元，加上國營企事業收入和借款收入，財政總收入實數達到19.73億元，比1927年增長了15倍。①楊蔭溥：《民國財政史》，中國財政經濟出版社1985年版，第45頁。財政收支相抵，實際結余7900萬元，財政年度表上第一次出現平衡。財力的豐裕，為國民政府實施既定的政治目標奠定了堅實的物質基礎。

（二）現代分稅制的正式確立

國民政府前期，通過一系列的變革，力求建立分稅制財政新體制，劃清中央和地方的事權財權，并與之配套建立兩套稅務機構。改革與整理進程雖步履艱難，但還是取得了一定成就。

1.兩級分稅制初建

1927年7月19日，國民政府公布實施《劃分國家收入地方收入暫行標準案》和《劃分國家支出地方支出暫行標準案》，將財政劃分為中央與地方兩級制，將田賦、契稅等劃給省地方，省地方財政在國家財政中的地位有所提高。1928年初，宋子文出任財政部長，隨后對1927年頒布的分稅制方案進行修正，制定了《劃分國家收入地方收入標準案》和《劃分國家支出地方支出標準案》，并于11月由國民政府公布施行。此次劃分仍將財政劃分為中央與地方兩級制，正式建立了以分稅制為基礎的國地分級財政管理體制，“使中央和地方從稅源上劃分清楚，中央稅由中央政府直轄征收機關經征，地方政府既沒有措手其間的機會，國地稅收，也就不致混淆不清”②馮華德：《吾國國地財政劃分之理論與實際》，《浙江財政月刊》1936年第9卷第10期。。此次國地收支劃分將重要稅源都劃歸中央，更加突出中央稅收的地位，同時在地方一級則側重于省財政，縣財政沒有獨立的賦稅收入，無法獨立舉辦建設事業。

2.三級分稅制財政體制的確立

孔祥熙接任財政部長后，鑒于地方財政極度窘迫，于1934年5月召開第二次全國財政會議，向會議提交《財政收支系統法》草案，國民政府于1935年7月24日公布該法?！敦斦罩到y法》確定財政收支系統分中央、省、縣（市）三級，通過“損省益縣”保障縣（市）級的財政來源，一定程度地限制了省一級的財權，由此也削弱了以省為界各自為政的軍事實力派的勢力?？紫槲鯐r期確立的三級分權財政體系，國家稅和地方稅已經基本形成各自獨立的系統。然而，由于省一級的阻撓和抗戰的全面爆發，這一體系未得到貫徹實施。國民政府前十年的國地收支系統基本上執行的是宋子文時期建立的兩級分稅標準，國地收支劃分也取得了一定的成效。

（三）民國“黃金十年”

除了上述現代稅制建設和分稅制財政體制建設，國民政府還通過“廢兩改元”和法幣政策，實施了近代史上最為徹底的幣制改革，為穩定和發展金融市場夯實了基礎?？梢哉f，在國民政府成立初期的十年，通過財政整頓和金融改革，使中華民國在政治、經濟、文化、教育、社會政策等施政方面皆取得了較大成績，成就了近代中國較高發展水平的歷史階段，史稱“黃金十年”。

國家財政方面，收回關稅自主權和三項流通間接稅的貢獻日漸顯現。時任財政部長的宋子文在恢復關稅自主權之后推行的關稅稅率上漲在一定程度上保證了國內產業發展，關稅占據國家財政收入總額近半，成為國家財源的支柱，它和同期推行改訂的鹽稅與新設置的統稅一起，填補了20世紀30年代國庫收入的80%到90%。關稅曾經長期受制于外國，沒有獨立性，此間財政主權完整性的恢復，在增強國家財力的同時也支撐了國民經濟的快速發展。另一方面，嚴重阻礙國內制造業產品流通于內地的厘金制度被徹底廢除后，從工廠出廠時便征收的統稅則是由中央政府決定征收比例，從這一角度看來，統稅的推行和實施帶有很強的強化中央財權這一目的性?，F代稅制建設以及同時進行的分稅制財政體制建設，都為國家財力的壯大奠定了基礎。

財稅制度建設和財政實力的增強，加上國家金融體系的構建，推動了國民經濟逐漸步入正軌，到1936年出現前所未有的全面復蘇和繁榮，史稱民國“黃金十年”。1930-1936年間，中國工業成長率已經達到7.7%以上，社會經濟狀況也呈現蓬勃發展的趨勢。學者黃漢民通過對1930年代中國工業產值發展趨勢的分析，指出雖然1930年代前期中國的經濟面臨空前的困境，但中國工業生產的總趨勢卻仍在跌宕起伏中繼續有所發展，并在1936年達到了近代歷史上最好水平。

四、戰時財政的畸形與民國政權凋落（1937～1949年）

1937年全面抗戰開始，民國“黃金十年”的輝煌戛然而止，國民政府陷入戰時財政的赤字泥潭，在依賴外債的同時，采取了掠奪人民的稅收政策，原有的開局良好的金融貨幣制度也淪為通貨膨脹的工具。這一時期，雖有財政預算制度上的一些建樹，但最終未能挽救財政危機和政局崩塌，民國政權走向凋落，并淡出歷史舞臺。

（一）瘋狂的赤字和征稅

全面抗戰爆發后，隨著日軍的進攻和國土的淪喪，中國喪失了大量的農業生產基地和工業生產能力，社會經濟萎縮，財政危機日益深重，財政赤字不斷擴大。全面抗戰前的各個年度里，財政赤字多半徘徊在歲出總額的10%-20%，最多不過30%，而且由于財政建設的積極效應，基本彌補了赤字帶來的危害。全面抗戰開始后，財政赤字急速上升到70%以上。1937-1940年間，平均在74%，1941-1945年間，赤字高達81%左右。換言之，財政收入平均還不到財政支出的1/5。從1937到1945年，財政赤字增加了近700倍①楊蔭溥：《民國財政史》，中國財政經濟出版社1985年版，第102頁。，財政虧空之嚴重程度由此可見一斑。

產生赤字的根本原因，一方面在于國民政府抗日和反共軍費開支膨脹，軍費支出占歲出的比重達到60%以上，個別年份甚至高達80%，另一方面也在于曾經仰賴的三大稅源（關稅、鹽稅、統稅）因戰爭而驟然減少。如何來彌補這龐大的赤字呢？國民政府的對策有三個：瘋狂加稅、舉借外債、通貨膨脹。增捐加稅和通貨膨脹直接導致政府信用喪失，稅基動搖，民心不穩，最終對政治統治造成負面影響。

國難帶來規模龐大的赤字，政府本應積極發揮財政的職能，著手稅制改革，擴大征稅權，實施所得稅等正當的直接稅，彌補戰爭導致的財政損失。遺憾的是，國民政府缺乏財政治理的應有智慧，致使財政在這方面作為有限。這一時期的稅制改革有所進展，開征了印花稅、所得稅等五種直接稅，但實際征收額很小，所占財政收入的比重也不大。增加直接稅的“正門”是打開了，但遠遠解決不了問題，無奈之下只能開啟瘋狂加稅的“偏門”?？箲饡r期的增稅體現在兩個方面，一是新三稅取代舊三稅，一是各種不合理的捐稅。為彌補傳統三大稅源的損失，國民政府新征了三種稅，即食鹽戰時附加稅、貨物稅、直接稅。1942年起，把食鹽改為專賣，停止征稅。專賣一直持續到1945年1月，此后又恢復征稅制度。鹽政改制后，食鹽專賣、鹽稅和食鹽戰時附加稅收入占到稅收總額的半數。統稅改為貨物稅后，對貨物征稅的范圍擴大了，征課標準也從統稅時的從量稅率改為從價稅率，部分貨物稅改征實物。貨物稅的征稅對象越來越寬，在1943年的四川樂山，“一只雞，一個蛋，有稅；就是一棵白菜、一個蔥都有稅”②馮玉祥：《我所認識的蔣介石》，文化供應社1949年版，第157頁。。

除了增捐加稅，國民政府還采取多種措施竭力搜刮，增加財政收入，其中最突出的就是統制經濟政策，即以統購統銷為重心的管制經濟政策。1941年7月糧食部成立后，實行田賦收歸中央并改征實物，以及糧食征購、征借政策，使農民的負擔大為加重。抗戰勝利后，國民政府很快就失去了民心，其在全國的統治也逐漸崩潰，這與糧食的統購統銷政策有直接關系。

（二）《預算法》的演變：短暫的進步

全面抗戰后，國民政府的財政政策總體上囿于擺脫財政赤字而被動消極，但有一個方面是值得肯定的，那就是財政預算制度的進步。

早在1932年9月，國民政府就頒布了《預算法》，將預算編制劃分為三個階段共12個步驟。但是，由于諸多因素的制約，特別是蔣介石經常性的需要或收買拉攏派系軍閥，或對中共圍剿而增加軍費③陳明遠：《那時的文化界》，山西人民出版社2011年版。，致使國家預算不可控，《預算法》頒布后未能立即實際推行。作為財長的宋子文對政府過度干預財政預算表示不滿，從而激化了同蔣介石的矛盾，最終他于1933年辭去財長，他所提倡的國家預算體系和相關法制建設擱淺。

全面抗戰開始后，為了使國家預算如期成立，國民政府重修了《預算法》，將會計年度期限修改為1月1日至12月31日。此外，還對預算編制的步驟進行了改變，其中最大的改動在于財政部重新加入預算編制程序，并增加了主計長與財長的說明義務，加之行政院也沒有了核定的職權，在一定程度上虛化了主計處和行政院對預算編制調整的權力。1937年的平津、太原、淞滬、南京等大規模作戰導致軍費支出巨大且不可預測，國民政府為掌握國家實際收支情況，又于1938年8月公布了《決算法》?！稕Q算法》所規定的總決算書與總說明書需由主計機關編制，而非《主計處組織法》中規定的由主計處歲計局編制預決算，制度機制上表現出了超然主計的特征。至此，不僅正式的《預算法》《決算法》已經公布，并在形式上形成了以《預算法》與《決算法》為基礎的預決算法律制度體系，這標志著近代中國預決算制度已基本定型。

至1940年，出臺適應戰時需要的預決算制度成為一項重要任務。國防最高委員會于1942年5月通過了《戰時國家總預算編審辦法》，對預算編制程序進行了修改和簡化，將全權編制預算的職權由財政部移交主計處，并且將核算的最高機關由中央政治委員會改為國防最高委員會，也是出于戰時財政的需要。抗戰勝利后，隨著淪陷區的不斷接收和相關管理機構的再設置與就位，相關制度必須重新設計，對于《預算法》再修訂也被行政院再度提上了日程。1946年7月，國民政府改訂財政收支系統，將戰時一度混亂的財政體制恢復為之前的三級構造，中央政治委員會也退出預算的編制程序。在對預算編制程序最后一次的修改中，將對預算的核定權再次交給行政院，并簡化了步驟和程序，將預算編制時間縮減為8個月。只不過，這次修訂的《預算法》尚未實施便隨著國民黨軍一起淡出了歷史舞臺。

（三）金融政策的崩潰與民國政權覆滅

在全面抗戰開始到1940年前夕，國民政府的通脹呈緩慢增長態勢。當時國民政府雖大幅增加法幣投入量，但主要通過公債的發行和接受國外貸款援助的方式彌補財政赤字，從而并未導致法幣發行投入的失控。另一方面，此間有近10.9億元的法幣從大后方流至淪陷區，而由于日本對淪陷區的經濟封鎖，從淪陷區回流的法幣則很少，這樣就導致用來彌補赤字所增發的法幣有一半及以上退出了國統區市場流通，增發法幣對市場的影響也隨之減弱。還有一點，出于“傾全國之力”而抵抗侵略的廣大民意，促使國民政府的統治力與向心力空前高漲，這也導致以孔祥熙為首的財經界主導者產生了“印發法幣填補空白省時省力”的錯覺，對超發法幣的負面影響估計不足。1939年1月，財政部長孔祥熙在國民黨五中全會上做財政報告，提出要將“合理”增發法幣作為戰時財政方針之一。

1940年以后，隨著淪陷區的擴大和國民政府的內遷，物價上漲愈發明顯，由于物資的不足和法幣、公債的大量增發，以及囤積倒賣之風的盛行，通貨膨脹開始惡化。1940年，法幣的發行量達到了1939年增發總量的1.8倍，1941年比之1940年更是達到了2倍。隨著市場流通環節中貨幣總量的增加，物價上漲已經頗為明顯，曾作為執行儲蓄手段職能而增發的貨幣亦被越來越多地投入流通領域，如泡沫崩碎一般的通貨膨脹緊隨而至。1942年后，物價上漲的逐漸失控對民生和戰時工業生產造成極大的破壞。

抗戰后期通貨膨脹爆發至失控的另一個重要原因是大發國難財的奸商與資本家的囤積倒賣。通貨膨脹的惡化爆發不僅是日軍侵略燒搶的結果，更有受戰時大發國難財的自私心理驅使、毫無民族歸屬感的投機囤積商人和部分大資本家的“人禍”影響。而這一現象的出現又直接源于國民政府對中下層約束力的不足和黨內向心力的減弱，這也是國民黨的最大弱點。

抗戰勝利后，國民政府作為國際承認的合法政權，獲得了穩定的政權運轉與民意支持，以政府信用為基礎的法幣，仍然作為通貨流于市場。遺憾的是，這一局面隨著內戰的爆發而快速反轉了。進入1947年，隨著國民黨軍的節節敗退，法幣的暴跌和惡性通貨膨脹徹底爆發，國民政府的經濟走到了全面崩潰的邊緣，無時不刻不在飛漲的物價成為民國末期最鮮明的時代特征：“窮苦的小民發愁的連淚都流不出來了！坐在辦公室的老實公務員都呆得一聲不響，即便有話，也是含著淚的?！雹偬旖颉洞蠊珗蟆?，1948年6月25日。

為了挽救瀕臨崩潰的國民經濟，1948年8月19日，國民政府出臺金圓券改革方案，宣布以金圓券為本位幣，發行總限額為20億元，法幣300元折合金圓券1元。但是，此時的通貨膨脹已經完全超出了國民政府的控制能力范圍，金圓券推行后濫發無度，國民政府對于物價上漲和通貨膨脹的控制已徹底無效，最終伴隨著軍事的失敗而退出中國近代歷史的舞臺。