政府會計制度實施背景下有關固定資產新舊會計制度銜接問題研究

高旭英

前言

在新的歷史時期，政府會計制度實施是基于改革發展的內在需求，為新時期行政事業單位內控管理建設創設了良好的內外條件。固定資產管理作為行政事業單位內部管理的重要內容，建立完善的固定資產會計處理制度體系，是創新會計工作機制的有力保障，也實現了固定資產狀況的真實反映。在新舊制度的過渡與銜接中，相關會計科目內容的銜接處理，關系到固定資產會計處理效率，應在實踐中得到充分重視。本文基于新制度的實施現狀，從問題出發，探討了新舊會計制度銜接的問題及相關注意事項，進一步推進政府會計制度的實施。

一、現行固定資產核算模式以及存在的主要問題

深化政府會計制度改革，是強化行政事業單位改革的重要基礎，也是夯實固定資產管理建設的重要保障。從現行固定資產核算模式出發，分析現行核算模式所存在的問題，為新舊會計制度的銜接探究，提供研究基礎。從實踐研究來看，行政事業單位固定資產核算模式主要存在以下幾點問題：

（一）固定資產核算未完全基于收付實現制進行

在現行會計制度之下，行政事業單位固定資產核算并未完全基于收付實現制進行，這是現行核算模式所存在的突出問題。立足收付實現制，行政事業單位的會計元素只有三部分內容：收入、支出、結余，對于資產概念（包括固定資產）并不涉及，那么行政事業范圍購入的固定資產會通過購入時的價格列入成本支出之中，這就難以通過會計制度實現對固定資產的反映。也就說，基于現行會計制度，其所實行的預算會計并非完全基于收付實現制。通過部分權責發生制的核算模式，極易導致核算口徑不統一，而影響會計核算結果，不利于行政事業單位固定資產核算管理。

（二）不能如實反映行政事業單位固定資產的狀況

固定資產管理是行政事業單位會計管理工作的重要內容，確保固定資產狀況的真實反映，有助于合理優化固定資產配置，提高固定資產使用效率。在現行會計制度之下，行政事業單位對固定資產的會計處理只涉及購入、處置兩個環節，對于固定資產持有期間的折舊等會計處理缺乏開展，這就導致會計處理不能如實反映行政事業單位固定資產的狀況，對于賬面虛增的固定資產價值，不僅影響固定資產管理效率，而且影響行政事業單位收入支出表的客觀真實性。因此，在現行會計制度之下，固定資產會計處理方式存在不合理性，不利于固定資產會計核算管理，有待進一步優化。

（三）在會計報表信息中未如實進行披露

固定資產管理在行政事業單位的日常管理中有著舉足輕重的作用，但是長久以來，在有關會計報表中，只有在資產負債表等進行了數字的說明，沒有進行詳細的信息披露，是現行固定資產核算模式的一大特點。如何詳細的對固定資產的取得方式、折舊方式、接收捐贈和一些其他內容進行詳細披露是固定資產管理的客觀要求，需要在固定資產的日常記錄中對固定資產信息進行準確的計量，年末在報表填制的時候可以對相關數據進行讀取，從而達到對固定資產進行詳盡的記錄的目的。這樣，對固定資產管理又提出了一個更高的更加準確化的要求。

當前，在政府會計制度實施的大背景之下，行政事業單位會計核算模式的改革，形成了以責權發生制為基礎的全面計提折舊的會計處理模式，在很大程度上解決了現行會計制度所存在的不合理性問題，同時在報表附注信息里對固定資產信息進行了詳細的披露。對于行政事業單位提高固定資產管理具有十分重要的意義。因此，在新舊會計制度的銜接中，要處理好相關會計指標值的銜接，確保新會計制度的有效實施，優化新時期固定資產會計處理環境。

二、政府會計制度下固定資產制度的新舊銜接及計提折舊細則

在政府會計下，行政事業單位固定資產的會計制度體系更加完善，要求明確新舊制度的銜接，以及計提折舊細則的落實，確保新舊制度銜接的有效進行。從實踐來看，行政事業單位在新舊會計制度的銜接中，主要面臨兩個難題：1）關于固定資產會計科目的銜接，數據指標值的科學提取；2）關于固定資產折舊的核算（即，如何對符合條件的固定資產計提折舊）。在實踐中，合理處理所面臨的銜接問題，有助于提高行政事業單位固定中會計處理能力，也是進一步強化新制度實踐，保障會計工作質量的重要基礎。

（一）計提折舊的會計核算

行政事業單位在對相關固定資產計提折舊的會計處理中，應明確符合條件的固定資產內容。也就是說，在計提折舊的會計核算中，下列固定資產不能列入計提折舊范疇：圖書、文物、檔案、單獨計價入賬土地等。一般情況之下，行政事業單位在固定資產計提折舊中，采用年限平均法進行，并基于行政事業單位的實際情況，對相關固定資產的經濟利益預期，通過工作量法計提折舊的方式，提高固定資產計提折舊的科學合理性。在計提折舊方法確定之后，行政事業單位不應隨意變更，并且為了科學合理性，應對計凈殘值不予以考慮，而是將固定資產成本作為相應計提折舊額。

（二）新舊會計科目銜接

在政府會計制度實施之下，新舊會計科學出現了相應的調整，相關會計科學的有效銜接，如“固定資產”科目、“固定資產累計折舊”科目等，直接影響到固定資產的會計處理質量。因此，相關會計科學銜接主要表現在以下幾個方面：

1.“固定資產”科目

在新政府會計制度中，設置有“固定資產”科目。從會計核算內容來看，該科目內容與原“固定資產”科目相同。行政事業范圍在轉賬操作中，應將原“固定資產”科目余額，轉入新“固定資產”。受委托所購買固定資產，應將其在原“固定資產”科目中的余額轉入新“固定資產”。在科目銜接中，應遵循科學合理原則，確保會計科目數據的真實性，真實反映固定資產狀況，為管理決策提供科學依據。

2.“固定資產累計折舊”科目

在新政府會計制度中，設置有“固定資產累計折舊”科目。從會計核算內容來看，該科目內容與原“固定資產累計折舊”科目相同。對于行政事業單位已計提固定資產，應將其元“固定資產累計折舊”中的余額轉入新““固定資產累計折舊”科目之中。受委托購買固定資產，應將其在原“固定資產累計折舊”科目中的余額轉入新“固定資產累計折舊”科目之中。在轉賬操作中，應強化相關會計科目余額的銜接處理，確保相關科目新舊會計科目的銜接。

三、政府會計制度實施背景下固定資產新舊會計制度銜接問題

從實踐而言，在新舊會計制度的銜接中，主要涉及兩個問題：一是固定資產年初凈值的確認問題；二是固定資產折舊年限問題。年初凈值的確認與折舊年限的銜接處理，關系到固定資產科目的會計處理質量，現做如下闡述。

（一）固定資產年初凈值的確認問題

從新舊制度的銜接規定而言，行政事業單位在相關科目的銜接中，應將原“固定資產”科目余額轉入新“固定資產”科目之中。但由于新舊制度存在核算口徑不統一問題，原會計制度不完全基于實付實現制核算，這就導致固定資產年初凈值問題的出現。在新會計制度的實施中，行政事業單位一方面要將原“固定資產”科目余額轉入新“固定資產”科目之中；另一方面要補提固定資產折舊，計入新“固定資產累計折舊”科目之中。因此，在固定資產年初凈值確認問題的處理中，一是要全面盤點，徹底清查單位固定資產；二是完善固定資產系統，確保固定資產成本核算的準確性。

（二）固定資產折舊年限問題

在新會計制度的實施中，財政部印發的應用指南及規定明確將固定資產分為四大類，并對固定資產折舊年限進行了規定。首先，為了統一規范管理，明確了固定資產折舊年限，并將固定資產進行了分類管理；其次，為了更好地確定每一類固定資產的折舊年限，針對固定資產分類，明確了相應的折舊年限。從《補充規定》來看，要求每一類資產的具體折舊年限，行政事業在實際執行過程中沒有任何彈性；再次，在會計電算化的背景之下，要強化會計處理技術的有效銜接，有效處理固定資產折舊年限問題，提高處理質量。

結束語

綜上所述，政府會計制度的實施，為新時期行政事業單位財務管理建設提供了有力保障，也是行政事業單位深化改革的內在需求。在本文探討中，現行固定資產會計核算模式存在諸多不足，建立以責權發生制為基礎的全面提資折舊的會計處理模式，能夠提高固定資產會計處理質量，真實反映固定資產現狀。在新舊會計制度的銜接中，應合理處理相關會計科目的銜接，同時對有關固定資產信息進行有效的披露。在若干問題的處理中，立足實際情況，有效處理固定資產年初凈值確認、固定資產折舊年限等問題，深入推進新會計制度的科學實踐。