審計報告改革淺議

孟雯婷

關鍵詞：審計報告;改革;預期效果

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

收錄日期：2018年11月30日

一、改革前審計報告的問題與缺陷

此次改革之前一直沿用的審計報告準則中的相關規定可以追溯到20世紀40年代，在此之前，審計報告的格式并沒有做出任何規定，也就是說，所有的審計報告都是由審計師的“心情”來決定的，為了使得審計報告能具有可比性和統一性，準則對審計報告的格式內容做出標準化的規定，所以在此之后國際上的所有審計報告一律采用引言段幾乎一致，意見段區分為無保留意見、保留意見、否定意見、無法表示意見這四種情況的審計意見固定模式。由此可以看出，改革前的審計報告的重大缺陷就在于審計師在審計報告上的企業相關信息披露還是相當不足的，投資者很難根據這些極為有限的信息去了解企業的經營狀況和業績。此外，隨著企業的經營日益復雜，越來越多反映在企業財務報表中的信息都是企業管理者的主觀判斷得來的，與這一主觀判斷相對應，審計師在做出審計意見時也越來越多地運用專業判斷，審計意見中寥寥幾字的判定僅僅傳達了審計師們作出判斷后的最終意見，并未對這一結論背后的風險評估和分析過程提供線索。在這個審計漏洞下，企業只要在其業績上勉強“混得”一個“及格”的審計意見就能與其他同樣是“及格”審計意見但是企業經營業績更優的企業平起平坐了，這不論對于其他業績更好的企業還是“蒙在鼓里”的投資者來說，都是極不公平的。而推動審計報告改革的最終導火線應該是2008年的全球金融危機，在這場金融危機中，審計報告信息披露上的問題得到了充分暴露，眾多投資者對于審計師未在審計報告中進行風險披露表示了不滿。自此，為了能夠使審計報告發揮出其應有的效用、使審計師盡到應盡的職責，IAASB于2015年發布了審計報告的新要求。

二、改革的具體內容

此次改革的目的是為了彌合企業與報告使用者間的信息差距，在審計報告的信息含量及其透明度上做出改進，換句話說，就是實現審計報告從標準化到個性化的轉變。

（一）增加關鍵審計事項。關鍵審計事項就是指審計師在對企業進行審計工作時，對該企業的重大會計決策、財務報表中的信息披露及企業存在的重大風險等問題與企業的管理者進行溝通和交流后提出的看法與意見;對審計工作中遇到的重大困難和取得的重大發現進行的披露;對審計工作中所認定的特別風險的增列及審計師對于該風險的應對措施。這些關鍵審計事項在標準化的審計報告中不會予以記錄，但這些事項又往往是審計師在審計工作中給予較大審計關注的，對于報告使用者的決策又具有相當作用的。因此，界定是否為關鍵審計事項，主要就是判斷審計師對于該事項關注度的大小。首先，審計師最關注的就是風險問題，包括企業的特別風險及錯報風險。由此可見，2008年的金融危機前，審計師對于其存在的潛在風險應該是有一定了解的，但是由于當時模式化的審計報告形式使得這些風險并沒有在審計報告中得到披露;其次，凡是涉及到企業經由管理者進行決策的問題以及各種涉及職業判斷的不確定的估計，都是審計師關注的焦點。由于企業的重大決策以及很多會計估計都是建立在企業管理者職業經驗的基礎上的，而這些內容反映到財務報告中時往往具有相當大的影響，為了確保這些信息的合理可靠性，相應地，審計師也需要花費大量精力進行職業判斷。此外，會影響審計報告意見結果的、對企業經營起著決定性作用的重大事項，也是審計師所關注的問題。以上就是改革中強調的應當予以增列在審計報告中的關鍵審計事項，應當注意的是，在進行這些事項的披露時，新準則中規定，應當避免提供對企業的原始信息，即被審計企業尚未對外公布的信息。

（二）加大對于可持續經營問題的關注。此前，在標準化的審計模式下，由于標準化下并未對企業可持續發展問題作出特別要求，這個問題并沒有成為審計師審計工作的重點問題，一些審計師即便發現了可能會影響企業可持續經營的重大問題，但是在企業管理者給出了相關解決措施后，也不會過多糾結于這個問題，仍舊在審計意見上給出“合格”意見。但這種企業經營上的重大隱患就好比一個“定時炸彈”，隨時都可能讓企業面臨破產倒閉的危機，使投資者蒙受巨大的損失。所以，投資者要求審計報告對潛在的與企業可持續經營相關的諸如企業經營上存在的重大損失、企業可能存在的違法貸款等問題較早做出警示，并給出相應的應對措施。在此次改革中，確立了企業管理者及審計師在企業可持續發展問題披露上的責任，即企業管理者需要在企業財務報表中反映出與企業可持續經營相關的問題，并真實地反映企業的可持續發展能力;審計師需要在審計報告中根據所得到的審計證據給出自己的職業判斷，若審計師認定企業存在重大可持續發展問題，而這一問題如果在財務報告中是充分披露的，那么這一問題并不對審計師的審計意見造成影響，審計師只需要給出無保留意見并另列一段對企業可持續發展問題進行重點突出，引起信息使用者的關注就可以了。如果這一問題并沒有在財務報表中進行充分披露，而審計師根據他所得到的審計數據又認為企業在可持續經營上是存在重大問題的，那么此時，審計師就需要在審計意見段給出保留意見，給投資者以警示作用。

（三）增列其他信息。其他信息是指除審計報告、財務報告以外的與企業有關的其他信息，包括與企業決策有關信息、內部控制、公司治理、風險報告等，雖然這些信息沒有前兩點重要，但也影響到信息使用者的決策，所以新準則認為這些報告的披露也應屬于審計師的責任范圍。

三、改革后審計報告效果評述

與改革前所有企業審計報告采用同種模式的做法相比，改革后的審計報告實現了從標準化到個性化的轉變，審計師可以結合不同企業的不同情況進行審計報告的編寫。其具體優勢體現在：

（一）增加審計報告的透明度，增強審計報告質量。如果說使用者認為改革前的審計報告是一份由固定模板和審計意見構成的不太負責任的報告，那么改革后的審計報告應該能給使用者的態度帶來一定的改觀。審計報告中信息披露的增加與報表個性化的提升有利于信息使用者更準確地了解企業現在的經營狀況并合理預測企業將來的經營狀況。審計報告質量的提升在很大程度上也能體現出審計師的職業判斷能力，有助于進一步增強信息使用者對于審計師的信任感，增強審計相關性。

（二）便于信息使用者對于財務報告的理解。隨著現今會計從財務會計到管理會計的工作研究重心的轉移，不少企業決策判斷都是基于企業管理者的職業經驗所做出的，財務報表的信息復雜程度和厚度也與日俱增，信息使用者沒有一定的專業知識是很難對這些財務信息做出全面解讀的，此時審計報告對于企業財務報表的導讀作用就顯得尤其重要了。改革前的審計報告意見只給出了“合格”與“不合格”這兩種結果，并沒有給出任何審計師對于財務報表的有價值的解讀，評判標準也僅限于會計準則這一把標尺。改革后，審計報告中對審計事項進行了增列，在一定程度上對于企業的決策、會計估計、企業風險、可持續發展問題等，在承認“合格”的基礎上，對于它們在滿足了會計準則可接受范圍下的具體位置進行了大致定位，幫助信息使用者對財務報表進一步解讀并起到警示作用。但由于這一改革在2016年12月才真正運用到審計報告中，這些審計事項的增列能否真正彌補信息差距還是有待觀察的。此外，此次改革也表現出了一些不足之處，例如針對同一會計信息，企業管理者與審計師的理解可能是存在偏差的，這就使得信息使用者得到兩種“不同版本”的會計信息，那信息使用者究竟應該以哪個版本為依據呢？其次，審計師一直以來都是作為企業與信息使用者之間的第三人對企業進行獨立鑒定的，改革后可能會模糊審計師與企業管理者的職責界限。此外，雖然改革后的審計報告實現了企業個性化的要求，但是對于報告可比性問題就很難做到兩全其美了。可見，審計報告改革后雖然實現了報告質量、審計師口碑、投資者信任度、信息使用者決策能力等方面的提升，但仍存在許多問題需要解決。

主要參考文獻：

[1]唐建華，張革.增加報告信息含量提升報告溝通價值——國際審計報告改革述評[J].中國注冊會計師，2015（4）.