開展稅收柔性執法的探研

程輝

近年來，不少地方的稅務機關及其稅務執法干部更新觀念，打破原有執法思維，改進執法方式，探索理性與平和的稅收執法，在稅法允許范圍內，采取靈活、合理的柔性方法，使執法效果更加的和諧，征納之間變得融洽，達到最大程度上的納稅遵從。

一、稅收柔性行政執法內涵及意義

（一）稅收柔性行政執法概念及特征

稅收柔性行政執法主要是指稅務機關改善征納關系，在稅收行政法律關系中將納稅人視為平等地位，以柔性、人性化的方式進行稅收執法，如稅收行政指導、稅務行政合同、稅務和解以及稅務行政獎勵等，讓納稅人積極參與互動，執法行為具有協商性和可選擇性，最終實行稅收權力與納稅人權利雙向平衡。

稅收柔性執法有以下幾點特征。第一，非命令性。通常行政職權的行使以賴于國家強制力，不顧及施加對象是否情愿，強迫對方無條件必須服從國家意志。而稅收柔性執法是不直接將行政主觀意志強加于行政執行方，為了達到行政執行目的，讓行政執行方對行政行為積極響應愉悅完成，主要采取的方式為協商、說服、勸誡、誘導等，這些方法方式具有明顯的非命令性特征。第二，充滿人性化。稅收柔性執法從執行方的角度充分考慮行政執行方的感受，以最大化的便利讓執行方積極響應并自覺履行，與剛性執法相比更具人性化，減少了執法人員與當事人之間的矛盾，形成了征納之間良性互動，使“執法就是服務”落到實處。第三，屬行政行為。從稅收柔性執法本質上看，是它是行政職權上的一種具體行政行為，因而不可避免表現出行政行為這種特性。

（二）稅收柔性行政執法的意義

由于稅收柔性執法是在堅持依法行政前提下協商納稅人參與和完成行政行為，減少執法阻力，降低稅收管理成本，提高執法效率，較好地尊重了納稅人的權利，防范和化解稅收執法風險，成為優化執法環境的重要保障，稅收柔性行政執法不僅可以提高納稅人的遵從度，更可以提高稅務機關的形象。稅收柔性執法是經濟社會發展的必然趨勢。

應該說柔性執法概念的提出，是緣于人們對近幾年執法現狀的反思，以及行政執法如何適應親民及人性化新趨勢。

二、稅收柔性執法的現狀

（一）稅收柔性執法行為的現實形式表現

事實上稅收柔性行政執法行為的稅務實踐很早就出現了，我們熟知的稅務行政指導行為中的諸如稅務行政提示、稅務行政輔導、稅務行政建議、稅務行政警示、稅務行政整改告誡、稅務行政回訪等；以及近幾年在稅收管理中發揮了重要作用的稅務和解、稅務行政獎勵等等均是。

（二）實行稅收柔性執法的現行作用

在依法行政中推行稅收柔性執法，以平和、理性、文明、規范的方式進行行政執法，幫助納稅人合理防范風險，維護權益，促進納稅人稅法遵從度和防范涉稅風險能力的“雙提升”。其現實作用：一是服務前置，平和執法，規避風險。啟動提醒服務，把納稅人容易疏忽的辦稅事項，借助短信平臺等多種形式，友情提醒納稅人在期限內完成，避免因無意識過錯而受處罰。對未及時辦理稅務登記，未準期申報、入庫等無主觀故意、情節較輕并能及時糾正的違法違規行為實行“首犯不罰”，以責令限期整改的方式對其進行警示。二是科學評估，理性執法，預防風險。對納稅申報不實等行為，采取納稅評估、稅務約談等形式，對納稅人進行稅收政策宣講和有針對性的輔導，引導其自查自糾，主動補繳稅款，減少處罰。三是查前預警，文明執法，消解風險。實行檢查事項查前預告，同時輔以稅收法規政策的宣傳、引導，督促企業在限期內對涉稅問題進行自查自糾，對其自查后補申報的稅款不予處罰。對稅務檢查發現問題進行定性處理前，講清違法事實及其原因和糾正的方法，充分聽取納稅人的陳述申辯，堅持處罰與教育相結合。四是回訪糾違，規范執法，消除風險。不遺漏處罰后的信息反饋與糾違工作，對于發生違法違紀行為的納稅人，定期安排專人回訪，督促、指導納稅人整改到位，預防違法事項再次發生，引導納稅人規范經營、依法納稅。

（三）稅收柔性執法的法律依據

1.《憲法》依據。《憲法修正案》（十屆人大二次會議上通過）有一重要條款即：“國家尊重和保障人權”。目前已成為行政執法人文關懷的主要法律依據。

2.《行政許可法》依據。2004年7月1日起正式施行的《行政許可法》，成為中國法治建設重要法律，主要影響是提出行政機關要最大化便民，突顯政府對人的關懷，例如行政許可便民制度，規定一個窗口對外、相對集中行政許可等。現實中輕微違法行為沒有造成危害后果的且及時進行糾正的，行政機關還要進行行政處罰嗎？《行政處罰法》中有明確不予行政處罰的答案。這從法律層次印證“人性化執法”是可行的，不是不能操作的。

3.《稅收征管法》及《稅收征管法實施細則》依據。《中華人民共和國稅收征收管理法》第40條第3款規定：稅務機關不能對個人維持生活必需的住房和用品，也不能對個人所扶養家屬維持生活必需的住房和用品采取強制執行措施。新《稅收征管法》，首次從法律層面保障納稅人權利。

《稅收征管法實施細則》第59條第3款規定：稅務機關不能對其他生活用品（單價5000元以下的）采取稅收保全措施和強制執行措施。《稅收征管法實施細則》最大的突破是明確公民生存權認定標準，在中國法治建設史上開了先河。中國人民大學教授錢晟說“看似冰冷的稅法，因為這個條款，而多了幾分溫情，多了幾分人文關懷。”

三、規范開展稅收柔性執法的思考

1.柔性行政立法應盡快完善。當前應盡快完善柔性行政立法，提高立法水平和質量，拓寬柔性執法的法律空間，使柔性執法成為可能，從而確保柔性執法合法。稅務機關要建立嚴密合理的制度，讓程序科學合法，如公開告知制度以及回避制度等，行政行為主體雙方獨立又具一定功能，促進程序角色分化和獨立，使稅務行政優益權有效地調整。

2.稅收柔性執法內容應豐富創新。要建立稅收行政指導制度。稅務部門多解讀稅收法律條文、宣講稅收法律立法意圖，定期制定疑難稅收處理操作，定期提示通報行業性稅收風險和違法事件問題，使納稅人引以為戒構筑預防屏障。要建立提示提醒預警制度。完善稅收征管軟件，建立提示提醒預警服務平臺，向納稅人實時發布稅收管理提示提醒預警信息，對納稅人疏忽出錯問題和事項善意地告知或提醒，促使納稅人警惕注意防范，避免不必要的錯誤或減少不必要的損失。加強稅收風險管理事前事后提示，最大限度減少征納沖突。在稅務執法過程中，強化針對性政策輔導，對納稅人存在問題以提示文書進行提示，讓企業有機會防范和改進，要運用好提醒勸誡、批評教育、警示警告等柔性手段，盡量采取行政告誡、違章警示等處理。要建立納稅磋商與協議工作機制。充分尊重納稅人自主權利是稅務機關實施柔性行政行為的前提，在稅收管理過程中，不能采取強制性方式，聽取納稅人的意見，而應多與納稅人協商說服、勸告建議、溝通調停等方式讓納稅人自愿同意或協力，從而行使稅收管理職能，達到行政目的。

3.稅收柔性執法程序應規范。“正義的本質最大程度上是程序”，這是戴維斯（美國著名學者）曾經說過的一句話。程序之所以重要，是因為遵循法定是稅收行政機關正確履行權力關鍵，不遵循法定就有可能使權力運行不正常，造成濫用職權，使相對人合法權益受到肆意侵犯。因此，建議制定更加嚴密合理的程序，就稅收柔性執法程序來說應建立回避、公開、聽證等制度，讓稅務機關在實施稅收柔性行政執法過程中能嚴格遵守，從而有效調整稅務行政優益權，實現稅收柔性行政執法的功效。

4.稅收柔性執法監督需加強。稅收柔性執法從根本上說還是行政行為，而行政行為就必然具有權利性。作為國家執法機關的行政機關，總處于“強勢”地位，而行政相對人（個人或組織）卻總處于“弱勢”地位，因此，兩者對比，力量懸殊，如不制定出行政相對人當事的權利保障措施，就無法有效監督和控制行政機關的權力。為了最大程度降低柔性行政執法產生的執法風險，稅務機關就應當事前、事中、事后三個環節，相應做好預防、控制、應對等工作，使監督機制發應有作用。