優化土地增值稅清算流程的建議

王衛軍

一、現行土地增值稅清算工作的流程

房地產開發企業以開發項目為單位，先以預收銷售收入為基礎按一定比例預繳土地增值稅，銷售等達到一定條件進行項目土地增值稅清算。根據《土地增值稅清算管理規程》（2009）規定土地增值稅清算基本流程為：房地產開發企業按條件自行或按稅務機關通知要求到稅務機關辦理土地增值稅清算手續并提供清算資料，主管稅務部門受理清算申報在給定期限內出具審核意見和清算結論，房地產開發企業按清算結論補繳稅款或退稅。

二、當前土地增值稅清算工作流程存在的問題

房地產開發企業土地增值稅征管流程存在主要問題和困難如下：

1.清算審核資料多、難度大、時間緊、工作量大。由于房地產開發項目往往跨期比較長，從取得土地到土地增值稅清算一般都會有5年～8年,甚至更長時間。此期間內發生各種業務，如土地整理、勘察設計、建筑施工、道路、供暖、消防、供水、供電、燃氣、排污、排洪、通訊、照明、環衛、綠化等發生的各項費用、憑證、合同是一個巨大的體量。稅務干部要在有限的時間內（一般為60天～90天）將上述各種繁雜憑證資料中識別出疑點和錯誤，做出準確的審核結論，是非常困難的一件事情。由于房地產開發項目多，項目審核工作量特別大。以某區稅務局為例，按3個項目同時審核，平均1個月內完成一個項目來計算，當前積存的需清算房地產項目至少需要3年半時間才能審核完，這還不考慮新增項目情況。

2.事前審核與“放、管、服”精神要求不一致。當前的土地增值稅清算是以稅務機關審核為中心的，房地產開發企業以稅務機關出具的清算結論為依據補繳稅款或退稅，這與“放、管、服”要求不相符。“放”就要把納稅人的權利放給納稅人，當前稅種基本上是以納稅人自行申報來確定的，事后稅務部門進行抽查等風險監管，而土地增值稅的以稅務機關審核為中心模式，則將納稅人的納稅申報金額的確定權事先轉移到了稅務機關。該模式下，給稅務機關帶來大量繁雜日常工作，同時，也增加了稅務人員審核中的執法風險。

3.事前審核層層把關，但層層難擔責任。在以稅務機關審核為中心的納稅模式下，為防止審核出現偏差，一般都會拉長審核鏈條。例如，某些省市要求主管稅務分局成立土地增值稅清算審核小組、清算審理小組，負責項目清算初審和一級審理，市縣局成立清算審理委員會和辦公室，對清算審核小組意見進行二級審理。其中的問題在于，初級審核往往因工作難度高、任務量大、時間緊、人手少而無法準確給出審核結論，一級審理、二級審理因遠離第一手材料，也沒有時間進行深入研究，更無法把握清算結論的準確性。

三、優化土地增值稅清算工作流程的建議

土地增值稅清算流程的核心問題在于以審核為中心的申報模式。為破解諸上難題，順應“放、管、服”要求，建議：

1.改“以審核為中心模式”為“以納稅人申報+事后風險監管+事先自主申請裁定模式”。

其優點在于：

一是由事先普遍審核轉變為事后個別抽查風險管理，可以大大降低工作量。開展事后風險管理后，納稅人會因事后懲罰而自覺提高納稅遵從意識，從而，改善整體納稅環境，降低稅務部門工作量。有人說，土地增值稅清算項目涉及金額大，不事先審核的話，容易出現問題。但問題在于事先審核，稅務部門因各種原因也很難給出準確的結論。為保持平穩過渡，模式調整初期可以按95%、90%較高比例事后抽查，后期可根據納稅遵從整體水平來逐步調整項目抽查比例。

二是由稅務機關給出清算結論轉變為找出清算申報中存在的問題，指向可以更聚焦。在事先審核模式下，稅務機關的目標任務是給出準確的項目清算結論，需要確保最終清算申報事項中所有憑證“萬無一失”；而在風險管理模式下稅務機關的責任是找出納稅人清算申報存在的問題，只要納稅人清算申報事項中“萬中一失”，稅務機關都可以進行懲戒，達到促進納稅遵從的目的。這樣整個風險抽查管理流程操作更加簡單，工作指向更加聚焦于風險較大事項，稅務機關可以省去原模式下多層級審核、審理機構，大大提高稅務機關工作效率。

三是由項目所有業務審核轉變為個別事項事先裁定，可以更有針對性。與原來模式下稅務機關必須對項目所有事項進行審核，很難找到重點不同，事先自主申請裁定機制下房地產開發企業對于事先有疑慮、自己吃不準而對后期影響較大的事項可以自主申請稅務機關進行審核，稅務機關在給定期限內出具裁定結論，以消除房地產開發企業清算申報的不確定性和事后風險管理懲戒帶來的較大傷害性，更有利于納稅人于稅務機關機關的和諧關系。

2.新流程下可能存在問題的應對。如果少數房地產開發企業清算做虛假申報騙取退稅，怎么辦？首先，政府部門制定制度、規則的大前提是做納稅人誠信推定，不是做虛假推定。譬如大前提是做納稅人虛假推定，那么，制度、規則就會設計各種關卡，變得特別的繁瑣，影響納稅人的辦稅體驗。如果有個別納稅人做了申報，需要退稅，當然要按流程來退；但退稅是否虛假，稅務部門必須發起事后風險檢查，要從風險檢查中找出證據，給出明確的結論。若存在虛假申報，除了補繳稅款，當然還要進行處罰，依此來打擊違法行為，形成良好的納稅遵從環境。

如果房地產開發企業清算申報后馬上注銷企業，事后風險管理系統中找不到企業，怎么辦？當前的《土地增值稅清算管理規程》中第十條明確規定“納稅人申請注銷稅務登記前進行土地增值稅清算”，那么，在“納稅人申報+事后風險監管+事先自主申請裁定”新模式下，清算管理規程可以規定：納稅人在申請注銷稅務登記前應進行至少一次土地增值稅風險檢查。這樣任何房地產項目，都會受到至少一次風險檢查，上面的疑慮也就得到了解決。