政府會計制度改革對公立醫(yī)院財務核算影響

楊晶晶

摘 要：我國政府會計制度改革進程的大力推進，對公立醫(yī)院的財務核算和管理工作造成了很大的影響。基于此，就我國政府會計制度改革的背景和目標、政府會計制度改革的制度保證、政府會計制度改革的內容、公立醫(yī)院執(zhí)行政府會計制度的主要變化、公立醫(yī)院的經濟特點、公立醫(yī)院財務核算管理中的問題，以及政府會計制度改革下公立醫(yī)院財務核算的應對措施做簡單分析。

關鍵詞：政府會計制度改革;公立醫(yī)院;財務核算;影響

中圖分類號：R197.3? ? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2019）34-0125-03

引言

多年來，我國在政府會計領域采用的是以收付實現制為核算基礎，以提供反映預算收支執(zhí)行情況的決算報告為目的，適應財政預算管理要求的預算會計標準體系。由于政府職能的轉變，該體系逐漸暴露出各種問題，已經不能適應新時期發(fā)展的需要。新時期下的政府會計制度改革對各行各業(yè)的財務核算和管理工作都提出了新的要求。為此，公立醫(yī)院也應大力加強對新政府會計制度的研究，明確政府會計制度改革的背景、目標以及相關的制度，進而按照政府會計制度改革的要求，以現階段公立醫(yī)院在財務核算和管理工作中存在的問題為基點，積極研究相關的應對措施，促進公立醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展。

一、政府會計制度改革的背景與目標

在2014年12月，我國財政部門頒布了新的《預算法》和《權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案》，明確規(guī)定了我國各級政府的財務部門在編制政府綜合財務報告時要以權責發(fā)生制為基礎，并建立健全了我國的政府會計核算體系、政府財務報告體系、政府財務報告審計和公開機制以及政府財務報告分析應用體系，初步確定了政府會計制度改革的內容。同時，在接連頒布了以上兩項政策制度以后，我國政府還提出了要爭取在2020年完成我國特色政府會計制度體系的建設，并實現財務報告制度、審計制度、信息公開制度的政府會計制度改革目標。

二、政府會計制度改革的制度保證

我國財政部門在《會計法》、新《預算法》和《政府會計準則——基本準則》等相關政策法規(guī)的基礎上，又頒布了《政府會計制度》、9項具體準則、1項具體準則應用指南，另有包括醫(yī)院執(zhí)行《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》的補充規(guī)定和銜接規(guī)定在內的7項特殊行業(yè)執(zhí)行政府會計制度補充規(guī)定，以及11項新舊制度銜接規(guī)定，為行政單位和事業(yè)單位的新政府會計制度的落實銜接工作做好鋪墊，并為單位更好地執(zhí)行新政府會計制度保駕護航。

三、我國政府會計制度改革的主要內容

1.重新構建政府會計核算模式。我國政府會計制度改革的第一項內容就是重新構建了政府會計核算模式，這也是我國政府會計制度改革的核心思想。具體表現為：新政府會計制度實現了政府預算會計和財務會計功能的適度分離，又相互銜接。會計科目采用“5+3”的形式，將財務會計科目分為“資產、負債、凈資產、收入、費用”五個要素，預算會計科目分為“預算收入、預算支出、預算結余”三個要素，將各自的功能嚴格獨立開來，改善了以前的權責發(fā)生制與收付實現制混合記賬的核算方式，財務會計嚴格反映政府會計主體的財務狀況、運行情況和現金流量等信息;預算會計充分反映政府會計主體預算收支執(zhí)行結果，在一定程度上使得我國政府會計主體的預算信息和財務信息更加的全面和具體，完善了政府會計制度的功能。

2.完善政府會計準則制度體系。我國的政府制度改革完善了政府會計準則制度體系，與從前的政府會計相比較，新政府會計制度從框架上更加的完整和具體。具體表現為：新政府會計制度解決了過去政府會計領域標準不一、部門和行業(yè)差距較大的問題，將醫(yī)療衛(wèi)生、高等學校、中小學校、科學事業(yè)單位、彩票機構、地勘單位等行政事業(yè)單位的制度進行了有機整合，提高了政府部門財務信息的可比性;新政府會計制度下的會計準則體系更加的規(guī)范和細節(jié)化，在政府會計科目上增加了相關的使用說明，為單位的使用提供了指導，有利于單位實現新老政府會計制度的銜接，也提高了可操作性。

四、政府會計制度改革對公立醫(yī)院財務核算的影響

在新政府會計制度頒布之前，公立醫(yī)院在財務核算和管理工作中采用的是事業(yè)單位的會計準則體系，其中存在的問題在一定程度上也影響著公立醫(yī)院的財務核算的工作水平。在政府會計制度改革開始后，公立醫(yī)院正式開始執(zhí)行新政府會計制度。政府會計制度改革對于公立醫(yī)院財務核算和管理工作的影響，具體體現為以下幾個方面。

1.公立醫(yī)院財務核算的核算科目變動。新政府會計制度下，我國公立醫(yī)院在財務核算工作中最主要的影響就是改變了財務核算的科目。具體表現為：第一，新政府會計制度中，我國公立醫(yī)院的財務核算科目體現出對國有資產的管理和國有資產投資使用收益方面的重視，如改變了“長期股權投資”的核算方法，增加了物資和固定資產的分類使用科目，將原“其他收入”科目下的租金收入、捐贈收入、投資收益、利息收入獨立出來作為一級科目，這些足以體現新政府會計制度對國有資產管理的重視。第二，新政府會計制度下，我國公立醫(yī)院取消了“待沖基金”科目，該科目的使用使醫(yī)院購置固定資產支出一次性計入“財政補助支出”，與財政補助收入平衡，而計提折舊時沖銷“待沖基金”科目，不再計入費用，這使醫(yī)院購置固定資產違背了權責發(fā)生制。新政府會計制度取消了該科目并統一了固定資產計提折舊期間為固定資產購置當月開始計提，與無形資產一致，對于固定資產處理方式的改變體現了制度中權責發(fā)生制的內容，對醫(yī)院財務核算和管理影響較大。第三，新政府會計制度突出了“待攤費用”“預提費用”“預計負債”等體現權責發(fā)生制內容的資產負債類科目。該計入費用期間的費用按期計入，不能一次計入，應于本期計入費用而不發(fā)生資金支出的記為預提費用，能夠預見負債發(fā)生可能性和金額的計入“預計負債”。第四，政府制度改革使得公立醫(yī)院的凈資產科目將原來的“事業(yè)基金”科目取消，同時增加了“累計盈余”。“累計盈余”科目按“財政項目盈余”“醫(yī)療盈余”“科教盈余”“新舊轉換盈余”下設明細科目，主要意在體現原政府會計中的“財政項目結轉余”“本期盈余”“科教項目結轉余”“事業(yè)基金”和計提的“專用基金”。第五，新政府會計制度中預算會計收入和費用科目對照財務會計科目來設置，用來核算納入預算的現金收支業(yè)務。預算結余類科目中設置“資金結余”用來反映預算收支下的凈資金結存;“財政撥款結轉”“財政撥款結余”反映收付實現制下財政基本和項目結轉余;“非財政撥款結轉”反映收付實現制下非財政專項資金結轉，“非財政撥款結余”反映留歸本單位使用的非財政專項剩余資金和“非財政撥款結余分配”轉入“專用結余”后的剩余部分;“其他結余”反映非財政非專項資金結余，“其他結余”合并“經營結余”期末一起轉入“非財政撥款結余分配”。

2.改變了公立醫(yī)院的會計核算形式。我國的政府會計制度改革也改變了我國公立醫(yī)院的會計核算形式。具體表現為：第一，新政府會計制度下要求公立醫(yī)院要建立全新的會計核算模式，即“平行記賬”的模式，實現了醫(yī)院財務功能和預算功能的統一。“平行記賬”要求公立醫(yī)院采用權責發(fā)生制核算財務會計，采取收付實現制核算預算會計，從而尊重兩者的差異性，有效保證了公立醫(yī)院財務核算和管理的工作質量。第二，新政府會計制度改革中公立醫(yī)院會計核算科目設置理念顛覆性變化，以前的會計核算科目是對稱設置的，“財政項目撥款收入”就對應“財政項目撥款支出”和“財政項目盈余”，是完全按照資金來源核算的，改革后會計核算科目設置理念被顛覆了，核算科目并未按照資金來源對稱設置，收入中“事業(yè)收入”合并了“醫(yī)療收入”和“科教收入”兩個來源的收入，支出中一級科目按核算支出業(yè)務性質來分為“業(yè)務活動費”和“單位管理費”，并按項目進行輔助核算，盈余類科目分為“本期盈余”和“累計盈余”下設二級科目，且二級科目“醫(yī)療盈余”中包含“財政基本盈余”。這樣結構上的改變與以往理解的科目體系有很大差別，需要財務人員進行核算理念上的改變。

3.改變了公立醫(yī)院的財務報表體系。政府會計制度改革也改變了公立醫(yī)院的財務報表體系。具體表現為：第一，財務會計和預算會計分別生成對應的財務會計報表和預算會計報表，用以為報表使用者提供權責發(fā)生制下醫(yī)院資產負債、收入費用、現金流量情況等經營結果信息和收付實現制下預算執(zhí)行情況;第二，我國的新政府會計制度要求公立企業(yè)在編制財務報表時，要披露相關的信息和資料，增加了財務報表的附注的內容，附注中的內容用以補充財務報表和預算報表中的未知信息;第三，新政府會計制度根據重要性原則，也應將一些影響醫(yī)院經營情況的非量化信息公開，非量化信息在公立醫(yī)院財務報表中的披露有利于提高財務報表的真實性和可利用性;第四，新政府會計制度下首次提出了“平行記賬”的理念，使得我國公立醫(yī)院的財務會計和預算會計都可以同時在一個會計信息系統中表現出來，財務會計報表與預算會計報表同時生成，進而提高了會計信息的使用效率。所有財務會計報表和預算會計報表的設計充分體現了新政府會計制度的“雙功能”“雙基礎”“雙報告”的設計理念，調整完善后的財務報表體系，對于全面反映單位財務信息和預算執(zhí)行信息，提高部門、單位會計信息的透明度和決策實用性具有重要意義。

五、我國公立醫(yī)院財務核算的特點

公立醫(yī)院的經濟體量較大，其日常收入相當于一般的中大型企業(yè)，是獨立核算的經濟組織，具有一般事業(yè)單位不具備的成本管理效益性原則，故格外需要加強公立醫(yī)院的經濟管理，合理配置和利用國有資產，實現可持續(xù)運營和發(fā)展。在資金來源方面，公立醫(yī)院資金來源包括財政補助、非財政專項和其他資金，核算內容包括醫(yī)療活動、科研活動、教學活動等專業(yè)或輔助活動，經濟業(yè)務規(guī)模較大且復雜，不僅要核算預算資金收付，還要核算收入費用及損益。與此同時，新醫(yī)改背景下醫(yī)療共同體、專科聯盟、遠程會診等醫(yī)療協作模式也帶來了醫(yī)療資源的有序流動，形成了跨區(qū)域醫(yī)療資源共享。公立醫(yī)院作為醫(yī)療改革的主要實施主體，這些內容都與會計核算業(yè)務息息相關，要想執(zhí)行好醫(yī)改任務，做好會計核算工作是基礎。

六、現階段我國公立醫(yī)院財務核算的問題

現階段，我國公立醫(yī)院在財務核算和管理中存在的問題和形成原因，具體解釋（如下表所示）。

1.公立醫(yī)院政府會計改革難點較多，會計人員理解不透徹。此次醫(yī)院政府會計制度改革是顛覆性的改革，此次改革對會計制度架構進行了重新梳理，會計功能進行重新分配，核算方式與以往不同，會計科目進行了大量增減，財務報表體系也進行了重構。財務人員面對大量的變化，不能從整體和細節(jié)上很好地把握政策變化，將政策落實到實際工作中。尤其此次政策改革，財務會計和預算會計適度分離又相互銜接，會計科目互相關聯，牽一發(fā)而動全身，有一點理解不透徹將會引起很多問題。

2.會計核算工作量大，錯誤頻有發(fā)生。公立醫(yī)院在半年多的政府會計制度運行過程中，同行間不時反映會計核算工作量極大，且錯誤頻有發(fā)生，需要對前面錯誤不斷進行更正。一部分原因可以歸結于財務人員政策理解不夠和實務操作經驗不夠，另外很大一部分原因在于信息系統的不健全和系統穩(wěn)定性不夠。

3.會計核算信息使用量大。改革后會計核算科目設置理念被顛覆了，核算科目并未按照資金來源對稱設置，而是進行了不對稱設計，為了改進龐大的科目體系節(jié)點過多的問題，科目設置后需配合使用輔助核算科目共同完成財務核算工作。該綜合核算體系既滿足政府會計雙功能、雙報告的設計要求，也滿足財務報告附注與管理的要求。但是，帶來的問題就是會計核算信息使用量非常龐大，每筆費用類業(yè)務要帶多個輔助核算科目，財務人員工作量大幅增加。

七、新政府會計制度下公立醫(yī)院財務核算的措施

1.加強對財務人員的培訓和行業(yè)間的交流。新政府會計制度下，我國公立醫(yī)院要想優(yōu)化自身的財務核算工作，首先應該做的就是加強對財務人員的培訓，使其明確新時期下政府會計制度改革的要求，進而加強學習，完善自身的核算技能;其次，醫(yī)院財務人員應抓牢政策核心主旨，從點到面多進行實務上的操作，通過相關實訓，不斷提高財務人員的業(yè)務能力;再次，面對巨大的行業(yè)變革，都處于摸索階段，不間斷的同業(yè)交流溝通是非常重要的，思想間的交流可以很好地避免相似錯誤的發(fā)生，還可以相互提高對改革的認識，借鑒業(yè)務處理的良好經驗。

2.合理運用輔助核算科目，多部門配合做好輔助核算基礎工作。運用輔助核算給財務人員帶來了工作量的增加，但是為了提高效率，還是需要對其進行合理運用。首先，輔助核算的信息來源需要多部門協作配合，打牢基礎工作。比如報銷單設置電子模板，將需使用輔助核算信息進行設置，報銷科室填好后將電子表格交給財務人員，財務人員對應導入即可。又如，財產物資類出入庫，庫房、醫(yī)工處、總務處等部門需提供大量詳細基礎信息，全力配合財務的核算工作。再如，待攤費用等按合同執(zhí)行進度核算，合同管理部門需提供合同簽訂期間、金額、執(zhí)行情況等詳細信息，以供財務進行核算工作。其次，輔助核算的設置方式要盡量符合會計的記賬習慣，信息系統中盡量設置自動帶出，以便減少重復工作量，提高工作效率。

結語

綜上所述，新時期的政府會計制度改革對我國的公立醫(yī)院的財務核算工作也提出了新的要求。為此，我國公立醫(yī)院應加強對新政府會計制度的分析和研究，明確政府會計制度改革對醫(yī)院財務核算工作造成的影響，進而學會利用新政府會計制度的優(yōu)勢，通過不斷探尋改進措施來提高公立醫(yī)院的財務核算水平，促進醫(yī)院的持續(xù)發(fā)展。

參考文獻：

[1]? 成晶.政府會計制度改革對醫(yī)院財務核算與管理的影響[J].財經界，2019，（7）：153-154.