會計師事務所總分所治理與分所首次業務承接：基于中國注冊會計師協會報備數據的分析

王春飛 吳溪 曾鐵兵

會計師事務所的內部治理如何影響審計師行為和審計質量，是學術界和實務界近年來十分關注的議題（DeFond和Francis，2005；PCAOB，2011)。以往圍繞事務所內部治理已有一些理論探討（如吳溪和陳夢，2012），但受到數據限制，基于大樣本檔案數據的實證文獻較少（Maijoor和Vanstraelen，2012）。

理論上，事務所總所可能采取針對分所的各種治理措施，以降低事務所內部的代理成本。事務所總所對分所的管理和監督越嚴格，分所在業務承接方面越可能表現出風險規避的特征，更可能采取適當的風險應對方案。本文利用2011－2012年度的中國注冊會計師協會的事務所內部治理報備數據，度量了事務所總所對分所的治理水平(簡稱“總分所治理”)，并考察這種治理水平如何影響分所層面的首次審計業務承接及報告行為。結果發現：首先，與總分所治理較好的分所相比，總分所治理較差的分所更可能承接被前任事務所出具了非標準審計意見的上市客戶。第二，對于被前任審計師出具非標意見的首次承接客戶，總分所治理較差的分所繼續出具非標意見的傾向顯著弱于總分所治理較好的分所。

本文的學術貢獻在于：首先，本文利用行業組織的報備數據度量了事務所總分所治理水平，并檢驗了分所治理水平與審計業務質量控制效果的關系，增加了會計師事務所內部治理領域的經驗證據(Deumes等，2012)。第二，本文考察了分所在日常運營和質量控制方面的行為特征及其影響因素，從而拓展了分所層面的經驗研究文獻(如Reynolds和Francis，2001；Francis和Yu，2009)。第三，以往對會計師事務所首次承接業務的研究不區分總所層面和分所層面，而本文予以區分并重點考察了分所層面的首次業務承接及報告特征，從而拓展了審計師變更領域、特別是關于首次承接業務決策及風險應對方面的文獻(如Johnstone，2000；Johnstone和Bedard，2003)。

本文也具有實務和政策含義。我們的證據顯示，總所對分所的治理較差時分所的業務質量控制效果較差。這意味著事務所加強對分所的管理將有助于降低事務所整體風險， 提高業務質量; 同時也意味著行業組織和監管機構對分所治理及其質量的關注是必要的。