制造業成本管理問題研究

孫潔

【摘 要】國內對于成本管控的理論研究逐漸趨于完善，但基于價值鏈和目標成本法分析企業成本管控上的問題的文獻卻依舊較少，尤其是涉及到制造行業的案例分析。本文從成本核算方法的角度出發，用價值鏈、目標成本法對制造企業加工制造的整個過程進行研究分析，提出具體建議。希望能夠在一定程度上完善成本管控的理論體系，補充國內這方面理論的空白。同時也是關于制造企業成本管控方法的新思路。而且也希望能夠為制造企業在加強成本管控工作時提供參考，減少不必要的浪費，促進企業可持續發展。

【關鍵詞】制造業；成本管理

現如今社會在不斷地發展，我國的經濟水平也正在不斷提高，市場經濟迅速發展。但是在企業的成本管理問題上，我國眾多企業仍存在不小的問題。在這篇論文中，首先會說明關于成本的一些基礎知識，例如成本的定義，成本管理的相關方法等。其次提到了發達國家的研究現狀，對于成本問題的研究有著很長的淵源，西方國家幾百年前就開始了對成本管理問題的研究，并且很早就認識到成本競爭的優勢就是企業競爭優勢（技術、質量等）的核心。然后開始闡述我國企業的成本管理問題方法和解決措施，現在我們國家成本管理的問題有很多，比如缺乏市場地導向，企業的管理者在成本管理這方面的意識不強、企業成本管理的方式落后，不能做到與時俱進，還有企業的員工責任心不強，缺乏成本管理意識等等。雖然存在上述問題，但解決問題的方法也有很多，比如我們要打破傳統觀念，接受新思想新方法、借鑒成功經驗、增強員工對于成本管理的意識等，最后以雅戈爾為例說明了成本管理的重要性，如果對市場的調研出現偏差，或者沒有緊隨市場的腳步調整自己的生產策略，就會影響企業的盈利。

成本管理是一種要求十分全面科學的管理，他是企業管理的一個重要的組成成分。成本管理需要充分地動員和帶領全體的企業人員，管理企業生產經營過程中的每個環節，在保障產品的質量下，要爭取用最小的代價取得最高的生產成果。成本管理有很多積極意義，比如說在節約開支的前提下，增加產量，加強企業的經濟核算，改善企業的管理風貌等。

一、理論基礎

成本管理中有幾大核心理論，除了我們熟悉的戰略成本管理理論，作業成本管理理論外還有質量成本理論、成本控制理論等。下面就來介紹一下這些理論。

（一）戰略成本管理理論

如果企業要適應瞬息萬變的外部市場環境，取得競爭優勢，就要想辦法做出合理的戰略來，單純局限于降低成本的傳統成本管理方法有一定的缺陷，節約在成本管理中是一種十分重要的手段，但在企業在采用不同的競爭戰略的情況下，在差異化（如售后服務）為重點時，在適當提高成本的同時也能取得競爭優勢。

舉個例子，一家房地產公司的房子都是現裝修好的，如果公司都用上好的裝修材料的話，勢必會加大自己的采購成本，但如果這樣做的話，顧客的的滿意指數就會增加，勢必會增加房子的銷量。相反，如果公司為了節約成本，只提供質量一般的裝修材料的話，顧客的滿意指數就會下降，房子的銷量也會受到影響。因此企業不僅要降低成本，還要分析成本和收益的關系，在保障產品質量的前提下，減少支出，獲得盡可能大的利益。

在20世紀80年代，一位叫做西蒙的英國學者提出了這項理論，當時的研究主要偏向于理論。之后，美國哈弗商學院邁克爾？波特教授編寫了《競爭優勢》和《競略》，這兩本著作中提出利用企業價值鏈等方式獲得企業在當今社會的競爭優勢，從這以后，價值鏈的重要思想就被人們廣泛熟知，對企業戰略分析起到了重要的作用。后來，一位美國的管理會計著名學者杰克吸取了西蒙和麥克爾？波特的觀點，編寫出了《戰略成本管理》，這本書更加豐富了戰略成本管理理論。1998年的時候，又一位美國學者羅賓？庫泊發表了一系列文章，他表明了作業成本法的重要性，使得戰略成本管理理論更加地充實和完整[2]。

（二）作業成本管理理論

作業成本管理通常是企業采用的一種普遍方法，這種方法是以增加企業的盈利為最終目的，在“作業”這個單位的基礎上集中起來的管理方法。首先，企業有必要確認計量企業的作業和作業成本，計算好之后統計相關指標，整理之后對企業的生產狀況進行全面監測管理，這樣可以發現不適合的生產環節，并且糾正之后能夠提高企業的生產效率。

數理統計的運用是作業成本管理理論的重要特征，運用了這些統計排列方法和分析之后，企業能夠很容易抓住生產過程中的主要狀況（包括好的和不好的），這樣可以方便地分別管理一些生產步驟。

日本和歐美從九十年代開始全面推廣以美國哈佛商學院教授、會計學權威羅伯卡普蘭和羅賓·庫伯為代表所建立的面向流程管“作業成本法管理”。它盡可能消除企業生產過程中的一些不良作業，優化作業鏈和價值鏈，為客戶提供優質的產品，使得資源和成本的消耗盡可能減少，最終目的還是提高企業在現代社會的競爭力，增加企業價值[2]。

與傳統方法不同的是，作業成本分析法主要著眼于“作業”，即把勞動所得看作一系列作業的成果。企業在生產過程中需要通過收入和成本的差價來獲得企業利潤。作業成本分析法就是企業來更好的獲得收益的一種方式，能夠大大降低企業的成本，提高企業在市場上的競爭力[3]。

二、摘要概念理論分析

（一）全面成本管理

Ostrenga最早提出了全面成本管理的思想。企業在開展成本管理工作之前，首先要分析現有的經營模式中存在的成本管理問題，從各個方面去改進這些問題，直到全面的成本管理得到進一步完善。所謂的全面管理，即全員、全面、全過程。相較于傳統成本管理，全面成本管理更加關注的是企業獨有的技能與知識、管理機制和員工價值認知這些企業核心能力，最終提高企業的競爭能力。

（二）成本規劃

成本規劃最早是由豐田汽車公司應用的一種全新成本管理方式。在新產品的設計研發環節就需要估計產品的最終成本。這種控制產品成本的方式傳播開來，逐漸形成了企業的成本規劃理論。在產品設計環節，規劃出使顧客滿意的高質量產品，根據消費者的預期售價，減去預期利潤，從而決定產品的目標成本。再進一步運用價值鏈等分析手段，研究在當前的市場環境下，產品生產如何滿足目標要求。成本規劃已經逐漸應用到了實際管理中。

目標成本法也是企業成本管理方法的一種，主要通過市場導向幫助企業指定生產計劃和獲取利潤的計劃，從而達到降低成本的目的。目標成本法非常依賴市場既定的價格，在產品還未完成成型的時候，已經能夠確定產品的成本，并不需要企業逐步調整生產成本而降低成本。

三、案例分析

H公司成立于1992年10月，主營服裝生產銷售，也承接海外來料加工。經過20多年的發展，擁有了專業的設計團隊和生產高品質服裝的能力。

（一）公司組織結構

H公司的組織管理方式是簡單的直線型，由總經理為核心對公司進行宏觀管理，具體的組織結構如下圖所示。其中，生產部下設三個車間，一號車間半成品的生產，二號車間對半成品進行深加工，另外一個車間是則原料處理車間。設備部的主要作用就是輔助生產，為車間、管理部門提供電力、熱水，維持企業的正常運轉。

H公司的成本管控工作，由公司財務部全權負責。公司的成本核算制度以權責發生制為會計基礎，每月計算半成品和完工產品成本。公司的原材料和輔助材料都是由采購部向供應商下的訂單。和絕大部分制造企業一樣，H公司在材料采購階段的支出是采用手工方式進行核算的，這樣的核算方法難度不大但相對繁瑣。同時這種核算方法也存在較大漏洞，可能增加部分無意義的采購成本，與實際的支出情況不相符。關于制造費用的主要來源就是機械設備的折舊和物料消耗。H公司目前采用的折舊方法是平均年限折舊法，部分機械設備從公司開始成立到現在已經使用二十幾年，目前運作效率已經和最新設備拉開了差距。但是由于更新成本過高，還是延續使用舊設備。這導致每年支出的檢測費用數額很大。在H公司的成本構成中，燃料動力費主要是燃料費和水電費，按照實際成本核算，以產品的產量為標準進行分配。直接材料、直接人工能夠直接計入產品成本，分配標準較為單一，沒有考慮到產品和技術的不同對費用支出的影響。生產過程中產生的廢料、回收能源可以用來沖減期間費用。

（二）案例分析

1、從表中我們可以清楚地看到，成本中近70%的比重來自于材料費用。材料的價格變動會對公司開展成本管控工作造成較大的壓力，進而影響公司的盈利能力。其次就是職工薪酬和折舊費用，從2014年到2016年，這兩樣成本數額在不斷上升。另外H公司尚未建立起完善的成本監控體系，在成本監控上有著漏洞。

2、忽略了目標成本的適時調整

企業所處的環境是不斷變化的，企業戰略、國家的宏觀經濟政策、消費者的偏好、競爭對手的對策等都有可能發生變化，一味按照先前制定的目標成本執行，企業的成本控制很有可能脫離實際。H公司在執行目標成本時，并沒有對外部環境和內部環境的變化做出調整。

3、未重視物流成本及儲存成本

成本管控的一大重點就是材料費用。公司的絕大部分原材料、輔助材料和備用件都需要向外采購，對供應商的依賴度較高。尤其是采購額最大的原材料。從2014年到2016年，原材料的成本在不斷上升。原因就是采購部門在采購原材料時，將材料單價作為主要因素考慮，而忽略了材料質量距離原因產生的運輸費、后續的儲存成本差額。產品的單價的確是降下去了，但與此同時物流成本卻上來了，使得產品成本總體呈現上漲的趨勢。

采購績效管理就是指公司對采購部門的成本控制效果的評價考核。H公司過去的采購部門績效體現在采購工作進度和采購的原材料質量。然而，這種采購績效方式忽視了材料采購成本的計算，不利于調動采購部門降低成本、參與企業成本控制的積極性。為了消除這種弊端，H公司績效管理的重點放在了對原材料采購成本的考評上。對原材料采購成本的績效考評基于財務部門制定的最高采購限額價格，也就是說采購人員與供應商達成的協議價格與規定的最高采購限額價格比值越低，其績效水平也就越高。通過這種績效方式改革，H公司加強了采購人員的成本降低意識，提高了采購人員的議價水平和談判能力。

在成本管理的角度去看，H公司這幾年經營狀況的問題出自市場理念理解的偏差。H公司的戰略是擴大市場份額，占據一定的市場份額，相應的主營收入和成本規模也相應的增加，營業利潤率在營業收入上升的情況下反而逐年下降，顯然企業的成本管理有一定的問題。另外H公司的存貨量占比非常大，并且市場的銷售比并不算很好，這可能和市場調研有關，現在服裝款式日新月異，如果趕不上潮流，就會導致銷售出現問題，必然要被社會淘汰。

四、結論與建議

總的來說，H公司近幾年成本上升，除市場原因以外，其中很大一方面原因是成本管理的問題上，如果H公司能更好的調研好市場，堅持市場導向，避免庫存積壓，為消費者提供更好高質量的產品的話，就會很大程度緩解成本問題，并獲得不錯的收益。

歸根結底，現代企業的成本管理就是對企業成本進行全方位的管理。它的最根本目的就是在最小的成本代價下獲得最好的收益來維持企業的生存和發展。在經濟高速發展過程中，企業如雨后春筍般冒出，競爭也越發激烈，因此更加能夠體現現代企業的成本管理對我國企業發展的作用，所以H公司要重視成本管理對企業發展的重要性，還要不斷地組織學習，讓員工也了解成本管理，企業的發展關系到企業的每一個員工。企業的每一個員工，都應該有節約成本的意識，時刻懷有降低成本的思想，平時生產中注重效率，盡量減少因失誤造成的浪費，并且在一些無關緊要的費用上盡量節約一點。不積跬步無以至千里，對于每一個員工來說，他們做的僅僅是一件小事，但整個公司的員工們加起來，將會為公司節省下一筆不小的財富。H公司結合企業自身情況反復摸索適合的方法。提高生產效率，降低成本是每個企業在生產經營過程中要注意的地方，H公司應該根據市場環境，不斷考量自己企業的成本管理模式，在發展中不斷調整，才能與時俱進，不被市場淘汰。只要建立了科學的成本管理模式，就能使現代企業不斷地發展壯大。

（杭州澳新服飾有限公司，浙江 杭州310051）

參考文獻：

[1]李大鵬.基于財務視角的制造業成本管控探究[J].當代會計，2014，7.

[2]倪帆.略論制造型企業資金與成本管理的結合[J].時代金融，2016，6.

[3]李宏霞.試論設備制造企業成本控制與管理[J].經濟研究導刊，2013，34.

[4]胡旭峰.制造企業采購成本分析與控制探討——基于作業成本法的視角[J].會計研究，2017.