滾動(dòng)預(yù)算改革形勢(shì)下高校預(yù)算審計(jì)的完善策略

張正秋

[摘要]隨著我國(guó)滾動(dòng)預(yù)算機(jī)制的逐步建立與完善，高校應(yīng)將審計(jì)視角從傳統(tǒng)的收支預(yù)算審計(jì)向中期滾動(dòng)預(yù)算審計(jì)轉(zhuǎn)變，審計(jì)人員應(yīng)基于整個(gè)中期財(cái)政規(guī)劃，重點(diǎn)關(guān)注其約束性、風(fēng)險(xiǎn)性及績(jī)效性等因素，使審計(jì)要素與滾動(dòng)預(yù)算信息匹配，充分發(fā)揮高校審計(jì)的監(jiān)管作用。

[關(guān)鍵詞]預(yù)算審計(jì) 高校 審計(jì)要素 滾動(dòng)預(yù)算

本文系華僑大學(xué)華文學(xué)院課題（HW201606）“基于財(cái)政滾動(dòng)預(yù)算的高校財(cái)務(wù)管理模式創(chuàng)新研究”項(xiàng)目

一、編制滾動(dòng)預(yù)算的背景、意義及內(nèi)容

（一）背景及意義

財(cái)務(wù)預(yù)算以控制為目的，將資源分配和責(zé)任定位以數(shù)字化的形式表現(xiàn)，具有全面的約束力。2000年以來，我國(guó)高校適用“部門年度預(yù)算”的管理模式，基本采用定額預(yù)算法和增量預(yù)算法進(jìn)行預(yù)算的編制。不可否認(rèn)，這種預(yù)算管理模式在當(dāng)時(shí)的社會(huì)背景下有力促進(jìn)了高等教育事業(yè)的發(fā)展，但其中的缺陷也不容忽視，如高校的預(yù)算與管理層的規(guī)劃、決策統(tǒng)一度不夠；年度預(yù)算的計(jì)劃針對(duì)性不夠且執(zhí)行準(zhǔn)確性有待提高；跨年度預(yù)算項(xiàng)目的真實(shí)情況無法充分反映等。

中期滾動(dòng)預(yù)算是在傳統(tǒng)部門年度預(yù)算模式的基礎(chǔ)上發(fā)展而來，近幾年中期滾動(dòng)預(yù)算在我國(guó)的推動(dòng)情況如表1所示。

中期財(cái)政規(guī)劃是預(yù)算管理改革部署中改進(jìn)預(yù)算管理和控制方式的重要舉措，相關(guān)部門自2016年開始編制三年收支規(guī)劃，即三年滾動(dòng)預(yù)算。滾動(dòng)預(yù)算（連續(xù)預(yù)算、永續(xù)預(yù)算）是在預(yù)算編制的過程中，根據(jù)預(yù)算的執(zhí)行情況來不斷延伸和補(bǔ)充，不再統(tǒng)一預(yù)算期和會(huì)計(jì)年度，而是使預(yù)算期始終固定為一個(gè)期間，逐期向后滾動(dòng)。相對(duì)于年度預(yù)算，滾動(dòng)預(yù)算不僅具備更強(qiáng)的連續(xù)性、及時(shí)性和透明性，其完整性和穩(wěn)定性也更突出，但是這種預(yù)算編制方法的工作量較大。

隨著我國(guó)高等教育體制改革的不斷深化，核算職能在高校財(cái)務(wù)管理部門中所占的比重越來越小，應(yīng)充分發(fā)揮資金控制和管理執(zhí)行作用。滾動(dòng)預(yù)算不同于部門預(yù)算，它的特點(diǎn)之一是將預(yù)算的資金安排和預(yù)算期間的跨度由一年擴(kuò)展到多年，這樣就在政策和預(yù)算之間搭建起了橋梁，建立了直接聯(lián)系，進(jìn)而強(qiáng)化公共支出控制，引入更好的預(yù)算策略、方法和程序。由此可見，三年滾動(dòng)預(yù)算可以有效增強(qiáng)預(yù)算的約束性和財(cái)政政策的前瞻性和可持續(xù)性，既是國(guó)家財(cái)政改革的需要，更是高校自身發(fā)展的需要。

（二）內(nèi)容

真正意義上的高校“滾動(dòng)預(yù)算”編制并非涵蓋全部收支預(yù)算，而是在編制原有部門預(yù)算的基礎(chǔ)上，同步編制近三年的中期財(cái)政規(guī)劃，即“年度預(yù)算”與“滾動(dòng)預(yù)算”的有機(jī)結(jié)合，其重點(diǎn)是進(jìn)行項(xiàng)目庫的管理，實(shí)施手段是將所有高校的項(xiàng)目納入項(xiàng)目庫，進(jìn)而實(shí)施集中滾動(dòng)管理。項(xiàng)目“滾動(dòng)預(yù)算”的編制，要遵循統(tǒng)籌兼顧、均衡發(fā)展、追蹤問效等原則，其編制流程主要為項(xiàng)目庫建設(shè)→項(xiàng)目預(yù)算→滾動(dòng)管理→績(jī)效考評(píng)，詳細(xì)流程如圖1所示。

二、高校預(yù)算審計(jì)的完善策略

數(shù)字化的責(zé)、權(quán)控制是高校預(yù)算管理的目的，可以細(xì)化為整體利益目標(biāo)下的資源分配與責(zé)任定位。而與其對(duì)應(yīng)的預(yù)算執(zhí)行審計(jì)則是以發(fā)現(xiàn)問題、解決問題為核心的循環(huán)往復(fù)過程，預(yù)算與審計(jì)結(jié)合的最佳效果就是將審計(jì)的作用應(yīng)用到預(yù)算管理的全過程，這就要求審計(jì)部門在事前、事中及事后的各個(gè)控制點(diǎn)介入，并與之有效融合。中期財(cái)政規(guī)劃作為此次新一輪預(yù)算改革啟動(dòng)與實(shí)施的載體，要求高校以編制三年滾動(dòng)預(yù)算的形式來發(fā)揮財(cái)政政策的前瞻性、有效性和可持續(xù)性，這對(duì)高校的審計(jì)機(jī)制產(chǎn)生了重要影響，并對(duì)高校預(yù)算審計(jì)的目標(biāo)、期間、范圍、流程、視角及制度等諸多方面提出新的要求和挑戰(zhàn)，高校應(yīng)主動(dòng)探索應(yīng)對(duì)策略，需考慮以下幾個(gè)方面。

（一）深化預(yù)算審計(jì)的目標(biāo)指向

審計(jì)目標(biāo)是指審計(jì)主體通過審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果。傳統(tǒng)的預(yù)算審計(jì)大多為事后監(jiān)督，審計(jì)部門對(duì)于未來的把控參與較少，關(guān)注的角度主要是財(cái)政收支預(yù)算。而審計(jì)部門應(yīng)該將審計(jì)作用滲透到整個(gè)預(yù)算管理的全過程，滾動(dòng)預(yù)算的實(shí)施為使預(yù)算審計(jì)“變事后審計(jì)為全程監(jiān)督”提供了良好的契機(jī)，且對(duì)預(yù)算審計(jì)的目標(biāo)產(chǎn)生了重大影響。滾動(dòng)預(yù)算不同于普通預(yù)算之處在于著重強(qiáng)調(diào)全局性、變化性和延續(xù)性。根據(jù)財(cái)政部關(guān)于預(yù)算管理的規(guī)定，高校預(yù)算實(shí)行三年規(guī)劃的編制方式，就是把預(yù)算管理和預(yù)算審計(jì)與高校的戰(zhàn)略層面相掛鉤，迫使預(yù)算審計(jì)能夠提高評(píng)價(jià)時(shí)效性與政策前瞻性，將監(jiān)督作用貫穿于高校的發(fā)展規(guī)劃，故高校應(yīng)深化預(yù)算審計(jì)的目標(biāo)指向，將審計(jì)目標(biāo)延伸到高校的戰(zhàn)略層面，將監(jiān)督重心從過去關(guān)注是否超支超收轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)跨年度預(yù)算的合理性和預(yù)算資金的有效性進(jìn)行監(jiān)督，進(jìn)而做到“從動(dòng)態(tài)中把控未來”。

（二）推行跨年度預(yù)算審計(jì)

審計(jì)期間是指完成某個(gè)審計(jì)項(xiàng)目所限定的具體時(shí)間范圍。高校傳統(tǒng)的預(yù)算審計(jì)多以會(huì)計(jì)年度或會(huì)計(jì)年度中某一時(shí)期為審計(jì)期間，這顯然與滾動(dòng)預(yù)算的編制期間不匹配，《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)行中期財(cái)政規(guī)劃管理的意見》指出：“中期財(cái)政規(guī)劃按照三年滾動(dòng)方式編制，第一年規(guī)劃約束對(duì)應(yīng)年度預(yù)算，后兩年規(guī)劃指引對(duì)應(yīng)年度預(yù)算。年度預(yù)算執(zhí)行結(jié)束后，對(duì)后兩年規(guī)劃及時(shí)進(jìn)行調(diào)整，再添加一個(gè)年度規(guī)劃，形成新一輪中期財(cái)政規(guī)劃。”由此可知，中央部門中期財(cái)政規(guī)劃的規(guī)劃期為三年，在時(shí)間上實(shí)現(xiàn)了滾動(dòng)管理，且三年規(guī)劃并非一成不變，要根據(jù)實(shí)際情況及時(shí)進(jìn)行修正與調(diào)整，最終目的是使規(guī)劃與實(shí)際情況的變化相適應(yīng)。因?yàn)轭A(yù)算審計(jì)期間應(yīng)該同預(yù)算編制的期間一致，所以中期滾動(dòng)預(yù)算的實(shí)施對(duì)預(yù)算審計(jì)的期間提出了新的要求，不僅要求將審計(jì)期間擴(kuò)大，還要求審計(jì)人員將目光放長(zhǎng)遠(yuǎn)，不僅只是抓住當(dāng)年的項(xiàng)目支出預(yù)算執(zhí)行率不放，而是應(yīng)該從項(xiàng)目實(shí)施過程的整個(gè)時(shí)間跨度判斷項(xiàng)目的整體績(jī)效，分析財(cái)政資金的使用效率。換個(gè)角度，即高校審計(jì)部門應(yīng)積極適應(yīng)財(cái)政滾動(dòng)預(yù)算改革，推行跨年度的預(yù)算審計(jì)，使原來單一年度預(yù)算平衡機(jī)制的審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)榭缒甓阮A(yù)算平衡機(jī)制的審計(jì)，進(jìn)而使預(yù)算審計(jì)工作監(jiān)管到位，充分發(fā)揮預(yù)算審計(jì)的建設(shè)性作用。

（三）調(diào)大預(yù)算審計(jì)的范圍和力度

審計(jì)范圍是指針對(duì)特定審計(jì)對(duì)象所開展的審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)在空間上所能達(dá)到的廣度。在傳統(tǒng)的預(yù)算審計(jì)中，審計(jì)范圍是根據(jù)不同的審計(jì)對(duì)象和審計(jì)目標(biāo)來確定的，總體來看，傳統(tǒng)預(yù)算審計(jì)的涉及范圍較狹窄、封閉。高校滾動(dòng)預(yù)算機(jī)制的逐步建立與完善，無疑給審計(jì)工作的范圍帶來了新的挑戰(zhàn)，如財(cái)政政策前瞻性的預(yù)測(cè)、中長(zhǎng)期預(yù)算平衡可控性的掌握、高校財(cái)政可持續(xù)性的把控等。為了使高校潛在風(fēng)險(xiǎn)得以有效防范和化解，高校審計(jì)部門應(yīng)該拓展預(yù)算審計(jì)范圍，加大審計(jì)力度，擴(kuò)大監(jiān)督覆蓋面，使預(yù)算審計(jì)的結(jié)果不僅能反映高校整體的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況和財(cái)政中長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展的能力，還要揭示高校的預(yù)算管理、債務(wù)管理、財(cái)務(wù)核算和資金績(jī)效等方面存在的體制性與機(jī)制性問題。

（四）優(yōu)化高校預(yù)算審計(jì)流程

審計(jì)流程是指審計(jì)人員在具體的審計(jì)過程中采取的行動(dòng)和步驟。廣義的審計(jì)流程可以理解為審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)終結(jié)三個(gè)階段，每個(gè)階段還包括很多具體的內(nèi)容；狹義的審計(jì)流程可以理解為審計(jì)人員在取得審計(jì)證據(jù)并完成審計(jì)目標(biāo)的過程中，所采用的步驟和方法。高校的預(yù)算審計(jì)是一個(gè)復(fù)雜的過程，需要從各個(gè)層面開展工作，才能更好地提高預(yù)算執(zhí)行效率。中期滾動(dòng)預(yù)算的提出和實(shí)施，使傳統(tǒng)的預(yù)算審計(jì)流程難以匹配新的預(yù)算發(fā)展要求。傳統(tǒng)的預(yù)算審計(jì)流程可以簡(jiǎn)單表示為：選擇審計(jì)對(duì)象→確定審計(jì)目標(biāo)→實(shí)施預(yù)算審計(jì)→預(yù)算審計(jì)反饋及整改。在實(shí)施預(yù)算審計(jì)模塊，要確定審計(jì)的內(nèi)容、重點(diǎn)和審計(jì)的實(shí)施方式。高校實(shí)施三年中期滾動(dòng)預(yù)算后，應(yīng)該在實(shí)施預(yù)算審計(jì)時(shí)把滾動(dòng)預(yù)算的特點(diǎn)與功能考慮進(jìn)去，將滾動(dòng)預(yù)算和年度預(yù)算同步進(jìn)行實(shí)施方式的設(shè)計(jì)和評(píng)價(jià)，并從預(yù)算編制的科學(xué)性、預(yù)算編制與學(xué)校發(fā)展規(guī)劃的匹配性、滾動(dòng)預(yù)算與年度預(yù)算的一致性等多個(gè)角度進(jìn)行預(yù)算審計(jì)，改進(jìn)后的流程如圖2所示。

（五）轉(zhuǎn)變高校預(yù)算審計(jì)視角

傳統(tǒng)的高校預(yù)算審計(jì)從廣義角度講分為收入預(yù)算審計(jì)、預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、資產(chǎn)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)等內(nèi)容，具體包括預(yù)算編制和批復(fù)情況、基本支出和項(xiàng)目支出執(zhí)行情況、結(jié)余資金管理使用情況、國(guó)有資產(chǎn)管理情況等諸多內(nèi)容，其預(yù)算審計(jì)的最終任務(wù)是完成預(yù)算目標(biāo)。隨著預(yù)算管理模式的轉(zhuǎn)變，審計(jì)人員的審計(jì)視角應(yīng)該從傳統(tǒng)的收支預(yù)算審計(jì)向中期滾動(dòng)預(yù)算審計(jì)轉(zhuǎn)變。高校審計(jì)部門落實(shí)《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)行中期財(cái)政規(guī)劃管理的意見》，應(yīng)以中期財(cái)政規(guī)劃的背景和基本要求為出發(fā)點(diǎn)尋求預(yù)算審計(jì)的轉(zhuǎn)變策略：

1.高校的審計(jì)部門要關(guān)注滾動(dòng)預(yù)算的編制是否與國(guó)家及地方未來三年的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)相匹配，是否與國(guó)家發(fā)展規(guī)劃綱要相符合，判斷預(yù)算部門的分析預(yù)測(cè)方法和形式是否科學(xué)可行并提出建設(shè)性的改良措施或意見，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)財(cái)政的可持續(xù)發(fā)展。

2.高校的審計(jì)部門仍應(yīng)堅(jiān)持問題導(dǎo)向，分析所在高校的運(yùn)行機(jī)制與政策內(nèi)容，在此基礎(chǔ)上，分析預(yù)算的編制是否考慮上述因素、是否合理可行。

3.高校的審計(jì)部門應(yīng)更加關(guān)注年度預(yù)算的執(zhí)行效果，關(guān)注預(yù)算編制的滾動(dòng)性能否及時(shí)糾正后兩年的規(guī)劃偏差，并要特別關(guān)注年度預(yù)算與中期規(guī)劃的一致性，有效防止中期財(cái)政規(guī)劃和年度預(yù)算“兩張皮”的情況。

此外，高校的審計(jì)部門還應(yīng)關(guān)注滾動(dòng)預(yù)算編制的風(fēng)險(xiǎn)性、績(jī)效性、公開性等因素，真正做到監(jiān)管到位，并能提出有利于高校發(fā)展的建設(shè)性意見。

（六）完善相關(guān)配套制度

這里的制度是指審計(jì)制度和預(yù)算編制制度。不難發(fā)現(xiàn)，我國(guó)現(xiàn)有的財(cái)務(wù)預(yù)算審計(jì)政策、法律、法規(guī)、制度、依據(jù)等，多數(shù)是原則性規(guī)定，操作細(xì)節(jié)性的規(guī)定較少，可操作性不強(qiáng)。從2015年起，財(cái)政部已明確預(yù)算改革辦法，預(yù)算單位需按要求編制三年的中期滾動(dòng)預(yù)算，實(shí)施中期財(cái)政規(guī)劃管理。這樣的改革無疑是把預(yù)算管理上升到戰(zhàn)略層面，然而，與此對(duì)應(yīng)的預(yù)算審計(jì)機(jī)制卻沒有相應(yīng)改變，這必然會(huì)導(dǎo)致信息不匹配、監(jiān)管不到位。相關(guān)部門應(yīng)充分考慮高校財(cái)政滾動(dòng)預(yù)算改革的特點(diǎn)，增加高校預(yù)算審計(jì)細(xì)則，增強(qiáng)制度依據(jù)的可操作性。此外，高校審計(jì)部門亦應(yīng)制定與滾動(dòng)預(yù)算相匹配的政策文件，使高校審計(jì)部門作用得以更有效地發(fā)揮。

三、中期滾動(dòng)預(yù)算的審計(jì)機(jī)制創(chuàng)新

中期滾動(dòng)預(yù)算在傳統(tǒng)年度預(yù)算模式的基礎(chǔ)上發(fā)展而來，進(jìn)而強(qiáng)化公共支出控制，引入更好的預(yù)算策略、方法和程序。但是這種變革對(duì)高校預(yù)算的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)期間、審計(jì)范圍、審計(jì)流程、審計(jì)視角和制度匹配等多個(gè)方面產(chǎn)生了新的影響。高校審計(jì)機(jī)制需要同步進(jìn)行創(chuàng)新與完善。只有完善的機(jī)制才能使審計(jì)跟上財(cái)政體制改革的步伐，相互作用，共同進(jìn)步。

完善高校的預(yù)算審計(jì)可以從深化預(yù)算審計(jì)目標(biāo)指向、推行跨年度預(yù)算審計(jì)、擴(kuò)充預(yù)算審計(jì)的范圍和力度、轉(zhuǎn)變高校預(yù)算審計(jì)流程、轉(zhuǎn)變高校預(yù)算審計(jì)視角和完善相關(guān)制度匹配等方面來進(jìn)行，預(yù)算審計(jì)目標(biāo)應(yīng)延伸到高校的戰(zhàn)略層面，做到“從動(dòng)態(tài)中把控未來”；審計(jì)期間應(yīng)適應(yīng)高校的滾動(dòng)預(yù)算，推進(jìn)跨年度預(yù)算審計(jì)的施行；審計(jì)范圍應(yīng)擴(kuò)大，使預(yù)算審計(jì)的結(jié)果能體現(xiàn)高校中長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展的能力；審計(jì)視角的轉(zhuǎn)變應(yīng)以中期財(cái)政規(guī)劃的背景和基本要求為出發(fā)點(diǎn)，更加關(guān)注預(yù)算編制的科學(xué)性、合理性、匹配性、偏差性、風(fēng)險(xiǎn)性、績(jī)效性等因素；制度的匹配需要國(guó)家和高校共同配合出臺(tái)相應(yīng)的政策依據(jù)。

總之，完善的預(yù)算制度離不開預(yù)算審計(jì)的監(jiān)督與支撐，只有機(jī)制創(chuàng)新、與時(shí)俱進(jìn)，才能使審計(jì)效用長(zhǎng)久，促進(jìn)社會(huì)和諧與進(jìn)步。對(duì)于高校而言，預(yù)算審計(jì)是一項(xiàng)系統(tǒng)性工作，從預(yù)算的編制到實(shí)際經(jīng)費(fèi)的開支，從預(yù)算執(zhí)行的績(jī)效評(píng)價(jià)到審計(jì)結(jié)果的公開，每一個(gè)環(huán)節(jié)都需要科學(xué)化的管理。高校審計(jì)人員應(yīng)基于整個(gè)中期財(cái)政規(guī)劃，重點(diǎn)關(guān)注約束性、風(fēng)險(xiǎn)性及績(jī)效評(píng)價(jià)等因素，使之與滾動(dòng)預(yù)算信息匹配、監(jiān)管到位，充分發(fā)揮審計(jì)的建設(shè)性作用。

（作者單位：華僑大學(xué)華文學(xué)院，郵政編碼：361021，電子郵箱：zhangzhengqiu@126.com）