新常態(tài)下的生態(tài)文明審計問題研究

鄭鵬 趙師嘉 聶鴻鵬

【摘 要】經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，經(jīng)濟(jì)的快速騰飛給和經(jīng)濟(jì)模式的轉(zhuǎn)變給生態(tài)環(huán)境造成一定的壓力，生態(tài)文明審計在由黨的十八大報告提出后重要性得到肯定。本文在生態(tài)文明審計理論基礎(chǔ)上以可視化視角對其現(xiàn)狀進(jìn)行研究并提出針對性的建議，為生態(tài)文明審計的發(fā)展提供理論基礎(chǔ)。

【關(guān)鍵詞】新常態(tài)；生態(tài)文明審計；生態(tài)文明建設(shè)

一、引言

改革開放三十多年所帶來的城鎮(zhèn)化和工業(yè)化雖然使經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展、民族振興，卻也使資源和環(huán)境付出了一定代價?！跋任廴荆笾卫怼笔歉鞯貐^(qū)采取的一致程序，對生態(tài)環(huán)境沒有過多的關(guān)注甚至讓一些地區(qū)在還沒有經(jīng)濟(jì)發(fā)展起來的時候生態(tài)環(huán)境就已經(jīng)遭到破壞。2013年11月，十八屆三中全會強(qiáng)調(diào)建設(shè)生態(tài)文明的重要性，提出建設(shè)系統(tǒng)完整的生態(tài)文明體系。經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，提質(zhì)增效是首要任務(wù)，如何平衡經(jīng)濟(jì)與生態(tài)環(huán)境、監(jiān)督國家經(jīng)濟(jì)，審計顯得尤為必要。而普通的績效審計無法適應(yīng)十八大對生態(tài)文明發(fā)展過程中提出的審計要求，生態(tài)環(huán)境有其特殊性和地區(qū)差異性，如果不能將生態(tài)文明單獨(dú)作為研究對象進(jìn)行審計，那么經(jīng)濟(jì)與生態(tài)文明的發(fā)展將停滯不前，至此，生態(tài)文明審計應(yīng)運(yùn)而生。

二、國內(nèi)外文獻(xiàn)綜述

國外對于生態(tài)文明審計展開研究的時間較早，以1969年審計署率先針對水污染項目展開審計的美國為首，歐洲、加拿大逐漸重視生態(tài)文明審計。最早的生態(tài)文明審計研究側(cè)重于理論體系的建立，實證研究少之又少。20世界90年代，生態(tài)文明審計的研究逐漸發(fā)展壯大，生態(tài)文明審計的主客體、法律法規(guī)、具體方法等領(lǐng)域都得到了充分的擴(kuò)充。我國直到1988年由陳正興出版的《環(huán)境審計》才真正展開對生態(tài)文明審計的研究，之后各學(xué)者為生態(tài)文明審計的發(fā)展做出了自己的貢獻(xiàn)。

對于生態(tài)文明審計的實施人方面，美國環(huán)保局認(rèn)為從理論上來說會計師事務(wù)所以及第三方法定機(jī)構(gòu)對生態(tài)文明進(jìn)行審計，考慮到現(xiàn)實中市場運(yùn)行的主體是企業(yè)，所以生態(tài)文明審計的重點(diǎn)是企業(yè)的生態(tài)文明情況。陳思維（1996）和陳正興（2001）認(rèn)為生態(tài)文明審計的發(fā)展和執(zhí)行不是一方的責(zé)任，應(yīng)由內(nèi)部審計組織、政府審計部門和社會中介機(jī)構(gòu)三方共同努力，各司其職達(dá)到一個平衡的狀態(tài)。對于生態(tài)文明審計的審計方法方面，Kolk（2008）和董中超（2015）發(fā)現(xiàn)生態(tài)文明審計機(jī)制的有效性可以由審計結(jié)果的公告反映。李盼雅（2014）以黃河水污染為例，對其進(jìn)行專項資金審計以研究生態(tài)效益。此外還有工廠層次數(shù)據(jù)分析、PSR 模式構(gòu)建與層次分析法、費(fèi)用分析、環(huán)境成本效益、風(fēng)險分析法等多種方法從不同角度對生態(tài)文明進(jìn)行審計。而生態(tài)文明審計又有其側(cè)重點(diǎn)，張冉（2014）、朱萌（2015）從大氣污染項目和水環(huán)境項目為視角肯定了政府績效審計的作用，其中，環(huán)保資金的績效審計更是重中之重。目前生態(tài)文明審計也存在一定的風(fēng)險，劉峰、許菲（2002）發(fā)現(xiàn)由于訟訴成本較低、法律風(fēng)險不高、敗訴賠償也低，導(dǎo)致企業(yè)的審計結(jié)果質(zhì)量參差不齊，影響生態(tài)環(huán)境的治理。梁珊珊（2011）認(rèn)為降低生態(tài)文明審計的風(fēng)險，重點(diǎn)在于提高內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)、會計師事務(wù)所、政府審計機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)能力業(yè)務(wù)質(zhì)量。

綜上所述，國內(nèi)對于生態(tài)文明審計提出的時間較短，學(xué)術(shù)界對其的相關(guān)理論研究也較少，現(xiàn)有的理論又存在一定的爭議，難以確立統(tǒng)一的系統(tǒng)化的生態(tài)文明審計理論體系。而生態(tài)環(huán)境日益需要重視的現(xiàn)實又對生態(tài)文明審計理論的完善有迫切的需求，所以必須充分得了解生態(tài)文明審計的理論基礎(chǔ)，在實踐中不斷地探索生態(tài)文明審計，達(dá)到理論與實踐的統(tǒng)一。

三、生態(tài)文明審計的研究現(xiàn)狀

（一）學(xué)術(shù)界研究逐年減少

本文選取中國知網(wǎng)中文數(shù)據(jù)庫中全文包含新常態(tài)、以及生態(tài)文明審計的40篇會計研究等期刊來確定題錄，利用SATI與Netdraw信息可視化軟件題錄進(jìn)行可視化分析。通過可視化分析來梳理生態(tài)文明審計領(lǐng)域的發(fā)展動向和研究趨勢，發(fā)現(xiàn)新的研究方向。圖1- 1為2009- 2016年我國生態(tài)文明審計研究關(guān)鍵詞動態(tài)分布的情況，根據(jù)此圖可以發(fā)現(xiàn)，2009年至2016年間，我國生態(tài)文明審計研究關(guān)鍵詞動態(tài)主要集中在生態(tài)文明、生態(tài)文明建設(shè)、環(huán)境審計以及作用機(jī)理等領(lǐng)域。圖上可以看出我國研究的范圍還不是很廣，主要集中在生態(tài)領(lǐng)域以及作用機(jī)理等領(lǐng)域，生態(tài)文明審計的研究還有很大的發(fā)展空間。

（二）生態(tài)文明審計理論不成熟

生態(tài)文明審計的研究在國內(nèi)開展時間較短，不同于績效審計的成熟獨(dú)立，生態(tài)文明審計仍有許多不夠完善的地方。生態(tài)文明審計實施的依據(jù)不足，因為各項目的不同而導(dǎo)致各評價標(biāo)準(zhǔn)也不同，帶有一定的主觀性，統(tǒng)一的評價標(biāo)準(zhǔn)體系又遲遲未能確立，有關(guān)生態(tài)文明審計的法律法規(guī)也沒有全面頒布，這就給實踐中生態(tài)文明審計的實施帶來了困難，審計結(jié)果的質(zhì)量難以保證，帶有隨意性，無法取信他人，造成生態(tài)文明審計結(jié)果沒有可信度的死循環(huán)。生態(tài)文明審計的評價標(biāo)準(zhǔn)和實施依據(jù)的不足從側(cè)面反映出了我國生態(tài)文明審計理論水平有待提高。

（三）管理會計理論不能與時俱進(jìn)

經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，經(jīng)濟(jì)發(fā)展形式和結(jié)構(gòu)日新月異，生態(tài)環(huán)境與資源發(fā)生改變，而傳統(tǒng)的生態(tài)文明審計的審計方法與流程不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)所帶來的變化。傳統(tǒng)的生態(tài)文明審計在方式方法和內(nèi)容上都沒有做出詳細(xì)且準(zhǔn)確的說明，并且主要集中在常規(guī)財政財務(wù)收支審計和貨幣資金審計有關(guān)的內(nèi)容，涵蓋生態(tài)文明的內(nèi)容較為零散。在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的背景下，生態(tài)文明審計需要對生態(tài)文明做出合理的審計評價，對自然資源資產(chǎn)做出正確的計量。這意味著審計機(jī)構(gòu)在進(jìn)行第三方審計的時候，應(yīng)當(dāng)完善自然資源資產(chǎn)的計量、生態(tài)文明的績效評價等環(huán)節(jié)，而傳統(tǒng)的生態(tài)文明審計難以做到上述要求。所以，生態(tài)文明審計存在理論不能與時俱進(jìn)的問題，生態(tài)文明審計的理論研究需要理解經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的發(fā)展趨勢、緊貼時代的發(fā)展。

五、發(fā)展生態(tài)文明審計研究的建議

良好的生態(tài)環(huán)境不僅與人類的生存環(huán)境有關(guān)，還會影響到人類經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展以及子孫后代的幸福，然而維護(hù)生態(tài)平衡會使各地區(qū)付出一定的人力物力，每片地區(qū)為保護(hù)自然環(huán)境所面對的阻礙均有所不同。我國幅員遼闊，生態(tài)環(huán)境多樣，影響生態(tài)文明發(fā)展的因素也多種多樣，生態(tài)環(huán)境中固有的土地、空氣、水等資源會受到污染和浪費(fèi)，又會受到地震、洪水、臺風(fēng)等自然災(zāi)害的破壞。因此，在生態(tài)文明審計的過程中，應(yīng)當(dāng)注重這些影響因素的變化情況，做到事前預(yù)防、事中應(yīng)對、事后處理。同時，要促進(jìn)生態(tài)文明審計的繁榮，還應(yīng)從以下幾點(diǎn)出發(fā)：

（一）重視生態(tài)文明審計目標(biāo)和具體計劃的制定

不同的生態(tài)文明審計項目具有不同的特點(diǎn)，審計機(jī)構(gòu)需要根據(jù)這些特點(diǎn)綜合考量規(guī)劃項目的審計計劃和審計目標(biāo)，這影響到生態(tài)文明審計能否發(fā)揮其應(yīng)有的作用，促進(jìn)生態(tài)文明的建設(shè)。具體而言，根據(jù)項目規(guī)劃進(jìn)行資源環(huán)境績效審計、資源環(huán)境法規(guī)遵循性審計以及財務(wù)資金審計的可行性；在區(qū)域性（流域性）生態(tài)文明審計中確立其建設(shè)資金和建設(shè)項目審計的比例；區(qū)分微觀型生態(tài)文明建設(shè)資金項目審計和宏觀型生態(tài)文明審計，并分別規(guī)劃其審計時間與審計流程等問題；了解生態(tài)文明審計項目、與領(lǐng)導(dǎo)環(huán)境責(zé)任有關(guān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、與生態(tài)文明有關(guān)的常規(guī)審計項目三者間的聯(lián)系與區(qū)別，并處理好三者之間的關(guān)系。

（二）生態(tài)文明審計工具創(chuàng)新

信息的傳遞與溝通直接影響了審計的效率和執(zhí)行，在如今大數(shù)據(jù)的時代，各種“云”技術(shù)充滿人類的工作與生活。因此，生態(tài)文明審計可以充分利用信息的采集與傳遞，促進(jìn)生態(tài)文明審計信息化的積極改善，建立生態(tài)文明審計的信息系統(tǒng)，共享生態(tài)文明審計相關(guān)信息資源。除了技術(shù)人員應(yīng)時常對生態(tài)文明審計信息系統(tǒng)進(jìn)行日程系統(tǒng)維護(hù)、更新，審計人員也應(yīng)及時調(diào)整補(bǔ)充生態(tài)文明審計的信息，比如生態(tài)環(huán)境統(tǒng)計信息、污水處理信息等，獎生態(tài)文明審計信息系統(tǒng)能與其他相關(guān)系統(tǒng)和子系統(tǒng)平臺互通。采集生態(tài)文明審計信息時，可以與其他相關(guān)部門協(xié)調(diào)得到相關(guān)信息，并運(yùn)用多種先進(jìn)的測量技術(shù)，利用環(huán)境空氣自動采樣器、遙感、GPS等儀器提高測量結(jié)果的可信度。

（三）將生態(tài)文明審計納入領(lǐng)導(dǎo)干部績效審計范圍

生態(tài)文明審計雖然是新興項目，但卻已經(jīng)成為國家審計不可或缺的一部分，而領(lǐng)導(dǎo)干部的職責(zé)之一就是維護(hù)和發(fā)展生態(tài)環(huán)境、建設(shè)生態(tài)文明，因此領(lǐng)導(dǎo)干部績效審計理應(yīng)包括生態(tài)文明審計，普及領(lǐng)導(dǎo)的可持續(xù)發(fā)展的概念以及科學(xué)發(fā)展觀，使領(lǐng)導(dǎo)不再只關(guān)注于經(jīng)濟(jì)增長而擁有大局觀，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的綠色增長和生態(tài)環(huán)境的保護(hù)。所以，領(lǐng)導(dǎo)干部績效審計結(jié)果會體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長、生態(tài)保護(hù)以及資源合理開發(fā)利用之間的關(guān)系，也會顯示領(lǐng)導(dǎo)干部對于生態(tài)環(huán)境保護(hù)與建設(shè)的具體工作情況。審計署還應(yīng)召集工作人員、專家以及其他相關(guān)部門，共同建立出一套符合我國實際國情的生態(tài)文明審計指標(biāo)評價體系，如空氣質(zhì)量達(dá)標(biāo)率、生活垃圾處理率、森林覆蓋率、環(huán)保資金投入量等。

（四）重點(diǎn)加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)績效審計

生態(tài)文明審計的根本目標(biāo)是保護(hù)生態(tài)環(huán)境、加強(qiáng)資源的合理利用，與經(jīng)濟(jì)安全審計、財務(wù)收支審計等傳統(tǒng)審計有所不同，將審計與生態(tài)緊密聯(lián)系。審計署的工作發(fā)展規(guī)劃特別提出加強(qiáng)生態(tài)文明審計以落實減少資源浪費(fèi)、保護(hù)環(huán)境與資源、優(yōu)化生態(tài)文明的積極作用。生態(tài)文明建設(shè)績效審計以可持續(xù)發(fā)展的眼光看待經(jīng)濟(jì)與自然的統(tǒng)籌，GDP不是唯一值得追求的，資源環(huán)境也同樣值得關(guān)注。只有提高對資源的合理開發(fā)與利用、加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)資金的合理投入、提高對生態(tài)文明建設(shè)的政策傾斜才能建立科學(xué)發(fā)展的循環(huán)經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境與體制，為我國節(jié)約型經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型提供助力，為生態(tài)文明的建設(shè)奠定基石。

（1 .大連海洋大學(xué)，遼寧 大連116000；2.遼寧省海洋經(jīng)濟(jì)監(jiān)測評估技術(shù)中心 116000）

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