對未確認融資費用會計核算的研究

駱秋光

摘要：未確認融資費用是資產還是負債？與應付利息有什么不同？如何攤銷？要不要納稅調整？如何在報表中列示等一系列問題。都給我們會計人員帶來不少困惑，在工作中增添不少麻煩。如何正確理解未確認融資費用，化難為易，化繁為簡，輕松應對未確融資費用的會計核算是我們會計人員共同追求的目標。本文用對比的方法巧釋未確認融資費用的性質、產生、攤銷、納稅調整和列報，系統介紹未確認融資費用的核算原理，以供同行參考。

關鍵詞：未確認融資費用；會計核算；研究

未確認融資費用是企業分期計入的利息費用。是負債類會計科目，科目代碼為2702。主要應用于企業融資租入固定資產和超過信用條件延期（一般超過3年）支付價款購入資產的相關賬務處理。不管是融資租入還是超過信用條件延期支付（如下簡稱分期付款）購入資產，本質都是融資。企業可以通過分期支付較小的金額，一次性融到金額較大的固定資產或無形資產，但分期支付的價款總額要大于一次性付款的總額，它們之間的差額其實就是未確認融資費用。有別于銀行按揭購入資產產生的應付利息，為便于理解，本文用超過信用條件延期支付購入資產來闡述未確認融資費用的應用，并引入銀行按揭所產生的應付利息進行逐項比較，系統介紹未確認融資費用的性質、產生、攤銷、納稅調整和列報。

一、未確認融資費用的性質

未確認融資費用既然是分期計入的利息費用，應付利息也是分期計提的利息費用。它們之間有什么區別？這是我們必須搞清楚的概念性問題。分期付款購入資產和銀行按揭購入資產都是融資購入，最大的區別是前者是融“銷售方”的資，后者是融“銀行”的資。企業分期付款購入的當事人只涉及到銷售方和購買方。購買方分期付款就可得到全額的資產。購買方占用了銷售方的貨幣時間價值，相當于銷售方給購買方提供了一筆貸款，貸款提供方與資產銷售方是同一單位，融資與融物同時進行。而銀行按揭購入資產，涉及到到購買方、銷售方和銀行三方。銀行直接將購買方的貸款支付給了銷售方，購買方并不欠銷售方的債務，而是欠銀行的貸款本金。貸款本金隨著時間的推移，需逐期計提應付利息。為便于對未確認融資費用的理解，現將分期付款購入資產與銀行按揭購入資產作如表1對比。

二、未確認融資費用產生的會計核算

企業分期付款購入固定資產，應按購買價款的現值借記“固定資產”，按應支付的金額貸記“長期應付款”，按其差額，借記“未確認融資費用”。假如旭光公司2017年1月1日，旭光公司從別克經銷商以分期付款的方式購入一輛發票價格260000元的別克君越轎車，每月初付7780.77元，分36期付清，通過計算我們會發現：7780.77×36=280107.55元，比一次性付款額260000元多付了20107.55元。可以理解為20107.55元就是分期付款的代價，也就是未確認融資費用，將來要分期攤入各期的利息費用。如果企業到某建設銀行貸款260000元，貸款36期，進行一次性付款購入此輛轎車，企業將來同樣要向銀行支付利息。不同的是前者的利息已作為負債計入到未確認融費用與所購買的資產入賬價值共同構成了以后各期的長期應付款；而后者并未在購入時確認負債計入應付利息或長期借款—應計利息，只對借入的本金確認為負債計入長期借款。如表2。

三、未確認融資費用攤銷的會計核算

分期付款購入資產，根據權責發生制的原則，未確認融資費用應按實際利率法分期計入利息費用（表3）。而銀行按揭購入資產則是按照銀行的貸款利率計算各期的利息費用，為方便對比，假設銀行貸款利率與折現率相同都采用4.9%，銀行按揭貸款采用等額本息還款法。還款計劃表如（表4）。

根據表3和表4的對比我們可以看出，分期付款方式一次性付款的金額相當于銀行按揭的貸款本金，分期付款總額相當于銀行按揭購入本息合計，各期融資費用的攤銷額相當于各期計提的應還利息。在會計處理時借方科目還是相同的，借記“財務費用”、“在建工程”、“研發支出”科目，貸記未確認融資費用或應付利息或長期借款----應計利息科目如（表5）

四、分期付款時的會計核算

根據權責發生制的原則，不管是延期支付的分期付款還是銀行按揭的分期付款，企業支付的款項中都包括了兩部分，一部分是本金，另一部分是利息。只是延期支付的付款額全部記在長期付款科目中，而銀行按揭的分期付款額分長期借款——本金和應付利息兩個科目中列示（如表6）。

五、未確認融資費用的納稅調整

從表2資產購入會計處理時我們可以看出，分期付款購入時，長期付款額包括汽車的價值，也包括利息。也就是說分期付款購入資產的利息在初始確認時就已經將36期的利息一次性確認了負債。也就是說未確認融資費用的賬面價值是-20107.55元，而未確認融資費用的計稅基礎則是0，產生了應納稅暫時性差異。但根據《所得稅會計準則》對于不是企業合并，同時初始確認時既不影響會計利潤總額也不影響應納稅所得額的資產、負債初始確認，即使存在暫時性差異，也不確認遞延所得稅。所以在購入時對未確認融資費用產生的暫時性差異不確認遞延所得得稅。但從表5可以看到：對于未確認融資費用的攤銷，會使未確認融資費用的余額逐漸減少，而此時的未確認融資費用并不符合所得稅的“初始確認豁免”。未確認融資費用的賬面價值與計稅基礎會形成暫時性差異，應該確認遞延所得稅。而應付利息的賬面價值與計稅基礎則相同，并不會產生暫時性差異，不需要確認遞延所得稅。

六、未確認融資費用的列報

“未確認融資費用”可理解為尚未支付而預提的等到以后分攤的財務費用，是負債類長期應付款的備抵科目。它類似于各類資產的準備類備抵科目，不直接以自己的科目名稱作為報表的項目，而是作為被調整項目的抵減金額。在編制資產負債表時，“長期應付款”項目，“根據‘長期應付款科目的期末余額，減去‘未確認融資費用科目期末余額后的金額填列”。其中，一年內到期的長期應付款本金，也就是一年內需償還的租賃費減去即將在一年內攤銷的未確認融資費用，屬下一年內到期的流動負債，列示在流動負債下的“一年內到期的非流動負債”項目，不在長期應付款中列報。而應付利息則以自己的科目名稱反映在資產負債表中。

綜上所述，未確認融資費用性質雖類似于資產類科目，但卻是負債類科目，是長期應付款的抵減科目。伴隨著分期付款購入（或融資租入）資產而產生，是對銷售方（出租方）的一項負債。所欠的融資費用包含在長期應付款中，未確認融資費用分攤和銀行按揭分期計入利息費用的方法和會計處理上有很大的相似性，借方科目都是計入財務費用或在建工程等。但在所得稅資產負債表債務法下，會計上分攤未確認融資費用稅法并不認可，存在暫時性差異，需要納稅調整確認遞延所得稅。在資產負債表列報時，未確認融資費用不單獨列示，作為長期應付款的減項，期末，長期應付款余額應減去未確認融資費用余額后，反映在長期應付款或一年內到期的非流動負債。

參考文獻：

[1]陳品琴.未確認融資費用分攤巧用T形賬戶[J].財會月刊，2011（2）.

[2]中國注冊會計師教材———會計[M].北京：中國財政經濟出版社，2016.

[3]財政部.企業會計準則[M].北京：經濟科學出版社，2014.

（作者單位：惠州城市職業學院）